§ 32a KStG i. d. F. des Jahressteuergesetzes 2007
Neues Korrekturrecht: Nach dem 18.12.2006 sind der Körperschaftsteuer- und der Einkommensteuerbescheid korrespondierend korrekturfähig.
Dies führt dazu, dass der Gesellschafter der GmbH dann immer von der Umqualifizierung zu einer verdeckten Gewinnausschüttung unter Anwendung des Halbeinkünfteverfahrens profitiert.
Voraussetzung dieser durch das neue Korrekturverfahren - immer - stattfindenden Umqualifizierung steht unter der Voraussetzung, dass bei der GmbH eine außerbilanzielle Hinzurechnung der verdeckten Gewinnausschüttung zu einer Erhöhung des zu versteuernden Einkommens und damit der Steuerbelastung führt.
Bisher standen die Körperschaftsteuer- und die Einkommensteuerfestsetzung verfahrensrechtlich in keinem Zusammenhang.
Es handelte sich weder um das System des Grundlagen- und Folgebescheides, noch um ein rückwirkendes Ereignis, welche zu einer Änderung der anderen Steuerfestsetzung führen konnten.
Beispiel
Der Gesellschafter-Geschäftsführer G erhält von seiner X-GmbH ein Geschäftsführer-Gehalt in Höhe von 125.000 €.
Die X-GmbH behandelt die Zahlung als Betriebsausgabe und unterwirft das gesamte Gehalt der Lohnsteuer.
G versteuert die Einkünfte im Rahmen seiner Einkommensteuererklärung als Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (§ 19 EStG).
Nach Durchführung eines externen und internen Betriebsvergleichs wird vom Finanzamt im Rahmen einer Außenprüfung unstreitig festgestellt, dass es sich in Höhe von 25.000 € um eine verdeckte Gewinnausschüttung aufgrund überhöhter Gehaltszahlungen handelt.
Die Körperschaftsteuerfestsetzung war unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangen, so dass die außerbilanzielle Hinzurechnung der vGA in Höhe von 25.000 € verfahrensrechtlich erfolgen konnte.
Die Einkommensteuerfestsetzung des G war bestandskräftig geworden, da G keinen Einspruch oder Vorläufigkeitsantrag gestellt hatte.
Bisherige Lösung
Der Betriebsausgabenabzug wird verwehrt.
Die verdeckte Gewinnausschüttung wird in Höhe von 25.000 € als Gewinnbestandteil berücksichtigt und dementsprechend eine geänderte Körperschaftsteuerfestsetzung erlassen.
Es besteht verfahrensrechtlich gegenwärtig keine Handhabe, die Einkommensteuerfestsetzung des G zu ändern und das Halbeinkünfteverfahren anzuwenden.
Es bleibt im geltenden Recht bei der Vollversteuerung der fälschlicherweise als Lohn qualifizierten Einkünfte.
In der Gesamtbetrachtung GmbH und GGF entsteht dadurch eine wirtschaftliche Doppelbesteuerung.
Neue Gesetzeslage
Die neue Vorschrift hat die folgenden Grundaussagen:
- selbstständige Korrekturnorm der Einkommensteuerfestsetzung
Soweit bei der Körperschaft aufgrund einer verdeckten Gewinnausschüttung die Körperschaftsteuerfestsetzung geändert wurde, kann die Einkommensteuerfestsetzung korrigiert werden. - partielle Ablaufhemmung für die Einkommensteuerfestsetzung
Die Festsetzungsfrist endet insoweit nicht vor Ablauf eines Jahres nach Unanfechtbarkeit der Körperschaftsteuerfestsetzung.
Wie das Beispiel zur alten Gesetzeslage wird eine verdeckte Gewinnausschüttung in Höhe von 25.000 € bei der Körperschaftsteuerfestsetzung berücksichtigt.
Lösung
Nunmehr kann die Einkommensteuerfestsetzung des G korrigiert und eine Umqualifizierung der Einkünfte vorgenommen werden.
Die Doppelbelastung soll damit vermieden werden.
Anwendungshinweis für verdeckte Einlagen
Die umgekehrten verfahrensrechtlichen Auswirkungen wurden auch für die verdeckte Einlage in das Gesetz aufgenommen.
- selbstständige Korrekturnorm der Körperschaftsteuerfestsetzung
Die Körperschaftsteuerfestsetzung wird geändert, soweit auf der Ebene des Gesellschafters eine verdeckte Einlage berücksichtigt wurde. - partielle Ablaufhemmung für die Körperschaftsteuerfestsetzung. Die Festsetzungsfrist endet insoweit nicht vor Ablauf eines Jahres nach Unanfechtbarkeit der Einkommensteuerfestsetzung.
Zeitliche Anwendung
Diese beiden neuen verfahrensrechtlichen Regelungen finden nach dem 18.12.2006 Anwendung.
Diese neue Regel findet Anwendung, wenn Steuerbescheide nach der Verkündung erlassen, aufgehoben oder geändert werden.
Der Steuerbescheid ist auch dann zu korrigieren, wenn der Erlass vor dem Tag der Verkündung lag (= Durchbrechung der Bestandskraft).
Praxishinweis
Nach Gesetzesbegründung findet diese Neuregelung auch Anwendung, wenn im Zeitpunkt des Inkrafttretens die Festsetzungsfrist beim Anteilseigner bereits abgelaufen ist.
Auszug aus "Die verdeckte Gewinnausschüttung in der GmbH-Beratung", Deubner Verlag.
Zum Autor: Dipl.-Betriebswirt (FH) Jürgen Hegemann arbeitet als Steuerberater mehr als zehn Jahren in der GmbH-Beratung. Neben der Tätigkeit in der eigenen Kanzlei und als Autor ist er Referent bei zahlreichen Fortbildungsveranstaltungen.
Quelle: Jürgen Hegemann - Beitrag vom 17.09.2007
