Eine Kapitalherabsetzung hat keine Auswirkung auf das zu versteuernde Einkommen der Gesellschaft. Das gilt sowohl für eine ordentliche sowie für eine vereinfachte Kapitalherabsetzung, und zwar unabhängig davon, ob der Betrag der Kapitalherabsetzung an die Gesellschafter zurückbezahlt wird.
Eine Kapitalherabsetzung hat jedoch Auswirkungen auf einen Sonderausweis nach § 28 KStG und das steuerliche Einlagekonto (dazu im Einzelnen Rdnr. 30.1 ff.). Im Fall der Verwendung des Sonderausweises ist die Kapitalertragsteuerpflicht gem. § 43 Abs. 1 Nr. 1 EStG zu beachten. Sinn und Zweck des Sonderausweises nach § 28 KStG ist es, dass Rückzahlungen an die Gesellschafter aufgrund einer Kapitalherabsetzung, die einer Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln folgt, der Dividendenbesteuerung zugeführt werden. Denn die Rückzahlung von Stammkapital nach einer Kapitalherabsetzung ist grundsätzlich nicht steuerbar, während Ausschüttungen an die Gesellschafter aus sonstigen Rücklagen zu steuerpflichtigen Kapitalerträgen gem. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG führen.
Daher ist es konsequent, dass (nicht ausgeschüttete) sonstige Rücklagen, die zu Nennkapital umgewandelt wurden, zu steuerpflichtigen Erträgen führen, wenn dieser Teil des Nennkapitals wieder herabgesetzt und an die Gesellschafter ausgeschüttet wird. § 28 Abs. 2 KStG regelt im Detail die steuerliche Behandlung der Nennkapitalherabsetzung. Die Regelung kann zweistufig betrachtet werden:
Stufe 1 (§ 28 Abs. 2 Satz 1 KStG):
Die Wirkungen des § 28 Abs. 2 Satz 1 KStG beschränken sich auf die "Umbuchung" der Rücklagen innerhalb des Eigenkapitals, ohne dass es zu einer Auszahlung an die Gesellschafter kommt. Dies betrifft die Fälle der vereinfachten Kapitalherabsetzung. Bei Vorhandensein eines Sonderausweises wird dieser zunächst in Höhe des Betrags der Kapitalherabsetzung verringert. Bilanzmäßig fällt der Betrag, um den der Sonderausweis gemindert wird, in die sonstigen Rücklagen zurück. Soweit der Betrag der Kapitalherabsetzung den auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres festgestellten Sonderausweis übersteigt, ist dieser Betrag dem steuerlichen Einlagekonto gutzuschreiben. Die Zuschreibung erfolgt in dem Jahr, in dem die Kapitalherabsetzung in das Handelsregister eingetragen worden ist. Liegt kein Sonderausweis vor, ist der Gesamtbetrag der Kapitalherabsetzung in voller Höhe dem steuerlichen Einlagekonto zuzuordnen.
Stufe 2 (§ 28 Abs. 2 Satz 2-4 KStG):
Für den Fall einer ordentlichen Kapitalherabsetzung mit Rückzahlung des Nennkapitals an die Gesellschafter regelt § 28 Abs. 2 Satz 2-4 KStG die Stufe der Auskehrung, entweder aus den sonstigen Rücklagen und/oder aus dem steuerlichen Einlagenkonto. Stufe 2 kommt also nur zum Tragen, wenn es sich um eine ordentliche Kapitalherabsetzung handelt.
Bei Ausschüttung des herabgesetzten Nennkapitals gilt Folgendes:
| 1. | Soweit sich der Sonderausweis verringert, führt der Herabsetzungsbetrag gem. § 28 Abs. 2 Satz 2 KStG bei den Gesellschaftern zu steuerpflichtigen Kapitalerträgen. |
| 2. | Ist ein Sonderausweis nicht vorhanden oder übersteigt die Ausschüttung diesen, wird der Herabsetzungsbetrag gem. § 28 Abs. 2 Satz 1 KStG zunächst dem steuerlichen Einlagekonto zugeschlagen, soweit die Einlage in das Nennkapital geleistet ist. Für die anschließende Ausschüttung gilt gem. § 28 Abs. 2 Satz 3 KStG das Einlagekonto als verwendet. |
| 3. | Übersteigt der Ausschüttungsbetrag den Bestand des Einlagekontos, gilt er gem. § 28 Abs. 2 Satz 4 KStG als Kapitalertrag gem. § 20 Abs. 1 Nr. 2 EStG. |
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