FG München - Urteil vom 10.07.2014
15 K 3426/11
Normen:
EStG § 15; EStG § 16;

Verluste aus durch die Gesellschafterstellung veranlasste Bürgschaften als Sonderbetriebsausgaben Teilwertabschreibung erst bei Beendigung der Mitunternehmerschaft

FG München, Urteil vom 10.07.2014 - Aktenzeichen 15 K 3426/11

DRsp Nr. 2014/13758

Verluste aus durch die Gesellschafterstellung veranlasste Bürgschaften als Sonderbetriebsausgaben Teilwertabschreibung erst bei Beendigung der Mitunternehmerschaft

1. Der erforderliche Veranlassungszusammenhang einer Bürgschaft mit der Gesellschafterstellung kann bejaht werden, wenn die Sicherheitsbestellung ausschließlich und eindeutig durch die Beteiligung an der Personengesellschaft veranlasst ist und der Steuerpflichtige dies erforderlichenfalls nachweist. 2. Eine Teilwertabschreibung auf Forderungen aus der Bürgschaftsverpflichtung ist erst möglich, wenn die Mitunternehmerstellung beendet wird.

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Normenkette:

EStG § 15; EStG § 16;

Gründe

I.

Streitig ist, ob Aufwendungen der Klägerin als Sonderbetriebsausgaben bei der … GmbH & Co. KG (im Folgenden KG) anzuerkennen sind.

Die KG wurde mit Vertrag vom 3.5.1999 von der Firma … Verwaltungs GmbH (im Folgenden GmbH, vertreten durch Herrn P) als Komplementärin und Herrn P als Kommanditist gegründet. Gegenstand des Unternehmens war die Erstellung und der Handel von Wohnungen, Eigenheimen, Baubetreuungen und Durchführung von ähnlichen Geschäften auf dem Immobiliensektor (vgl. § des Gesellschaftsvertrags).

Mit Kaufvertrag vom 13.4.1999 erwarb die KG Immobilien … zu einem Kaufpreis von … DM.

Zur Finanzierung des Mehrfamilienhauses … schloss die KG mit der X-Bank … (im Folgenden X-Bank) einen Kontokorrentkredit in Höhe von … DM ab. Im Schreiben der X-Bank ist eine selbstschuldnerische Bürgschaft der Klägerin in Höhe von … DM als Sicherheit angegeben, die die Klägerin am 20.4.1999 unterschrieben hat.

Ferner schloss die KG im Jahr 2001 mit der X-Bank eine Kreditlinie in Höhe von … DM zur Finanzierung der Objekte am … sowie in der …. Am 30.1.2001 gab die Klägerin gegenüber der X-Bank und der X-Bank, wie vertraglich vorgesehen.

Des Weiteren verpflichtete sich die Klägerin am 28.2.2002 für die Ansprüche der X-Bank aus den Kontokorrentkrediten vom 5.11. und 21.11.2001 sowie vom 5.11. und 27.11.2001 gegen die KG und die C GmbH in Höhe von … EUR als Bürge einzustehen.

Mit Schreiben vom 4.10.2002 wurde die Klägerin von der X-Bank unter Bezugnahme auf ihre selbstschuldnerische Bürgschaft vom 28.2.2002 darauf hingewiesen, dass die Kredite bisher nicht zurückgeführt worden seien, so dass die Bürgschaft weiterhin Gültigkeit habe.

Mit Erklärung vom 1.12.2003 vereinbarte die Klägerin mit den Gesellschaftern der KG den Beitritt zur KG als Kommanditistin mit einem Kapitalanteil in Höhe von 255,65 EUR.

Im Jahr 2004 schloss die Klägerin mit der X-Bank einen Vergleich und zahlte im Mai 2004 an die X-Bank aus der Bürgschaft einen Betrag in Höhe von … EUR.

Der Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der KG wurde mit Beschluss des Amtsgerichts … vom 12.8.2004 mangels Masse abgewiesen. Die KG veräußerte ihren gesamten Immobilienbestand mit Vertrag vom 3.12.2004 zu einem Kaufpreis in Höhe von … EUR.

In der Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung für das Jahr 2004 wurden für die Klägerin Sonderbetriebsausgaben in Höhe von … EUR geltend gemacht. Aus der Anlage 7 zum Jahresabschluss der KG ergeben sich folgende Einzelbeträge: Rechtsanwaltskosten für die Verhandlung zur Bürgschaftsverpflichtung gegenüber der X-Bank in Höhe von … EUR, Übernahme der Jahresabschlusskosten für die KG und die GmbH in Höhe von … EUR, Abschreibung der Forderung aus der Übernahme einer Bürgschaftsverpflichtung gegenüber der X-Bank in Höhe von … EUR sowie Darlehenszinsen zur Finanzierung der Bürgschaftszahlung in Höhe von … EUR und Darlehensgebühren in Höhe von 7,50 EUR.

Mit Bescheid vom 30.11.2006 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen und des verrechenbaren Verlustes nach § 15 a Abs. 4 EStG wurden für die Klägerin steuerpflichtige Einkünfte (nach Anwendung des § 15 a EStG) in Höhe von … EUR festgestellt und die geltend gemachten Sonderbetriebsausgaben in Höhe von … EUR unter dem Vorbehalt der Nachprüfung anerkannt.

Nach einer Betriebsprüfung stellte der Prüfer fest, dass die Aufwendungen aus der Bürgschaftsverpflichtung nicht als Sonderbetriebsausgaben anerkannt werden können, weil die Bürgschaftsverpflichtung privat veranlasst gewesen sei. Auf den Bericht über die Außenprüfung bei der KG vom 17.5.2010 (Tz. C.1.4) wird Bezug genommen.

Entsprechend den Feststellungen im Bericht vom 17.5.2010 änderte das FA am 15.7.2010 den Bescheid für 2004 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen und des verrechenbaren Verlustes nach § 15 a Abs. 4 EStG und erkannte die streitigen Sonderbetriebsausgaben der Klägerin nicht mehr an. Der Vorbehalt der Nachprüfung wurde aufgehoben.

Dagegen legte die KG Einspruch ein. Zur Begründung führte sie aus, dass die streitigen Aufwendungen als Sonderbetriebsausgaben anzuerkennen seien. Die Klägerin habe ein erhebliches Interesse an einer Gesellschafterstellung gehabt. In der Bilanz zum 31.12.1999 sei das Projekt „…” mit einem Wert von … DM erfasst worden. Die Geschäftstätigkeit der KG erschien deshalb zum damaligen Zeitpunkt zukunftsorientiert und wirtschaftlich erfolgreich. Ferner habe die X-Bank der KG mit Schreiben vom 25.3.2002 monatliche Zahlungen in Höhe von … EUR zur Tilgung von Gemeinkosten zugesagt. Wegen der Meinungsverschiedenheiten zwischen der Klägerin und Herrn H, der als Handelsvertreter für die KG tätig gewesen war, sei erst nach seinem Ausscheiden aufgrund der Vereinbarung vom 27.3.2002 ein stärkeres Engagement der Klägerin in der KG möglich geworden. Die Klägerin habe dann die Lage der Gesellschaft und ihre Zukunftsaussichten sowie die Finanzierungshandlungen prüfen müssen, um einen Beitritt als Gesellschafterin vorzubereiten. Der Bericht vom 13.9.2002 der MTG über die rechtliche Überschuldung der KG belege, dass die Zahlen der KG mittelfristig nicht so schlecht gewesen seien. Im Übrigen sei die Klägerin über den Fortgang der Kreditverhandlungen von der X-Bank mit Schreiben vom 4.10.2002 informiert worden. Die Klägerin habe auch eigene Kenntnisse aus ihrer Tätigkeit im Rechnungswesen und der Finanzbuchhaltung der KG und der GmbH sowie aus dem Beratungsbericht vom 10.2.2003 über die Bestandsaufnahme der damaligen Unternehmenssituation und die betriebswirtschaftliche Analyse gehabt. Der Beitritt der Klägerin als Gesellschafterin habe sich aufgrund diverser Umstrukturierungsmaßnahmen bis zum Dezember 2003 verzögert.

Mit Einspruchsentscheidung vom 18.10.2011 stellte das FA für die gesonderte und einheitliche Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung 2004 Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von – … EUR fest und wies die Einsprüche im Übrigen als unbegründet zurück. Zur Begründung führte das FA aus, dass die streitigen Aufwendungen nicht als Sonderbetriebsausgaben abzugsfähig seien. Im Streitfall sei die Bürgschaft der Klägerin mit jeder Kreditrahmenänderung der KG erneuert worden. Die Klägerin habe bereits zum Zeitpunkt der Gründung der KG (12.4.1999) eine Bürgschaftsverpflichtung abgegeben. Dies spreche für private Gründe der Bürgschaft, da zu diesem Zeitpunkt keine Gesellschafterbeteiligung von der Klägerin angestrebt worden sei. Ferner spreche der Umstand, dass die Klägerin bei einem Gespräch mit der X-Bank am 14.4.2003 über das Konzept der KG und den Rückfluss ihrer Million informiert werden sollte, gegen eine zu diesem Zeitpunkt geplante Beteiligung an der KG. Die Umstände würden dafür sprechen, dass durch die Beteiligung die geleistete Bürgschaft steuerlich abzugsfähig werden sollte. So führe auch die Beteiligung in Höhe von 4.76 % am Kapital nur zu einem geringen Einfluss auf die Geschäftsführung. Ferner habe die Klägerin am 28.2.2002 ein Bürgschaftsversprechen für die KG und die GmbH abgegeben. Alleiniger (persönlicher) Gesellschafter der beiden Gesellschaften sei Herr P gewesen.

Die Übernahme der Abschlusskosten für die KG seien als Einlage zu werten. Soweit die Klägerin auch die Abschlusskosten für die GmbH getragen habe, handele es sich um private Aufwendungen, die nicht als Sonderbetriebsausgaben bei der KG berücksichtigt werden können.

Dagegen richtet sich die vorliegende Klage. Zur Begründung trägt die Klägerin vor, dass sie bereits bei Abgabe des ersten Bürgschaftsversprechens im Jahr 1999 an einer Beteiligung an der KG interessiert war. Ferner habe sie am 27.12.2001 fünf Wohnungen von der KG mit Aussicht auf eine Vermietungsrendite gekauft. Der Kauf sei durch das Näheverhältnis der Klägerin zur KG erleichtert worden. Im Hinblick auf zukünftige Wohnungskäufe zu ähnlich guten Möglichkeiten hätte eine Gesellschafterstellung zielführend sein können. Im Übrigen hätte eine Beteiligung der Klägerin die Chance der KG auf einen zukünftigen positiven Geschäftsverlauf erhöht. Auch die Banken hätten eine Beteiligung als positives Zeichen bewertet. Die Klägerin sei bereits in den Jahren 1999, 2000 und 2001 in die Finanzierungsverhandlungen von der X-Bank eingebunden worden. Die Mitwirkung der Klägerin in der KG sei der Wunsch der X-Bank gewesen. Die Kündigung der Kredite sei erst Ende des Jahres 2003 ausgesprochen worden. Die Klägerin sei bereits zuvor am 1.12.2003 der KG als Kommanditistin beigetreten. Die Kündigung sei unabhängig von den Gegebenheiten bei der KG aufgrund von Konzernentscheidungen bei der X-Bank erfolgt. Die Klägerin habe der KG nicht früher beitreten können, weil sie zunächst ihr Scheidungsverfahren aus dem Jahr 1999 abschließen wollte. Nach Abschluss des Verfahrens im Jahr 2001 habe sie das Ausscheiden des Herrn Heim aus der KG abwarten wollen. Nach seinem Ausscheiden am 27.3.2002 hätten Herr P und sie Aufgaben der allgemeinen Geschäftsführung und des Vertriebs allein durchgeführt. Die Banken hätten zum damaligen Zeitpunkt noch keine mitunternehmerische Beteiligung der Klägerin gefordert. Erst im November 2003 habe die X-Bank auch wegen der Swap-Geschäfte eine Beteiligung der Klägerin an der KG geltend gemacht.

In einer Besprechung am 17.11.2003 zwischen der Klägerin, Herrn P und den steuerlichen Beratern hätten diese der Klägerin zu einer Beteiligung geraten. Ferner wendet die Klägerin ein, dass sie mit ihrer Beteiligung von 4,76 % die gesetzlichen und vertraglichen Rechte als Kommanditistin wahrnehmen konnte. Im Übrigen sei Herr P wegen der finanziellen Abhängigkeit von der Klägerin an ihre Entscheidungen gebunden gewesen. Zu Herrn P habe sie eine rein geschäftliche Beziehung unterhalten. Bei einer erfolgreichen Restrukturierung der KG durch ihre Mithilfe hätte sie Wohnungen bevorzugt vor anderen Erwerbern übernehmen können. Aber auch bei einem Scheitern der Restrukturierung hätte sie ihre Forderung aus der Bürgschaft dazu nutzen können, die Wohnungen zu extrem günstigen Konditionen zu erwerben. Tatsächlich seien die Wohnungen mit Vertrag vom 3.12.2004 unter Marktpreis an die Fa. … verkauft worden. Die Klägerin habe die Wohnungen nur deshalb nicht erwerben können, weil der Vertrag mit der … unerwartet frühzeitig und ohne Rücksprache mit ihr vollzogen worden war.

Auch hinsichtlich der Bürgschaft für Verbindlichkeiten der GmbH bestehe wegen des Ergebnisabführungsvertrags zwischen der KG und der GmbH seit 2001 ein wirtschaftlicher Zusammenhang mit ihrer Beteiligung an der KG.

Bei einer Gesamtwürdigung dieses Sachverhalts sei die Sicherheitsbestellung durch die Klägerin ausschließlich und eindeutig durch die Beteiligung an der KG veranlasst.

Ferner trägt die Klägerin vor, dass sämtliche Wohnungen mit notariellem Vertrag vom 3.12.2004 an die … verkauft worden sind und die KG damit sämtliche wesentliche Betriebsgrundlagen veräußert habe.

Die Klägerin beantragt,

den Bescheid für 2004 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen und des verrechenbaren Verlustes nach § 15 a EStG vom 15.7.2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 28.10.2011 dahingehend abzuändern, dass Sonderbetriebsausgaben der Klägerin in Höhe von … EUR bei ihren Einkünften aus Gewerbebetrieb anerkannt werden.

Das FA beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Klageerwiderung nimmt das FA Bezug auf die Einspruchsentscheidung und trägt ergänzend vor, dass die geltend gemachten Aufwendungen nicht als Sonderbetriebsausgaben berücksichtigt werden können, da die Klägerin zum Zeitpunkt der Bürgschaftserklärung für die KG keinen Zusammenhang mit ihrer späteren Gesellschafterstellung nachweisen könne. Auch hinsichtlich der Bürgschaft für die GmbH fehle ein Zusammenhang mit der Gesellschafterstellung bei der KG. Im Streitjahr hätte weder eine körperschaftsteuerliche noch eine gewerbesteuerliche Organschaft bestanden. Die Anteile an der GmbH gehörten zum Sonderbetriebsvermögen des Herrn P. Die finanzielle Eingliederung i.S.d. § 14 Abs. 1 Nr. 2 S. 3 KStG müsse aber zur Personengesellschaft selbst erfüllt sein.

Für den Fall, dass die Inanspruchnahme durch die Bürgschaft zu Betriebsvermögen führen sollte, wäre zugleich ein Ausgleichsanspruch zu bilanzieren. Die steuerliche Auswirkung im Jahr 2004 würde 0 EUR betragen. Eine Wertberichtigung des Ausgleichsanspruchs könne erst im Zeitpunkt der Beendigung der Mitunternehmerstellung bzw. bei Vollbeendigung der Gesellschaft erfolgen. Diese trete erst bei Vermögenslosigkeit und Beendigung der Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr ein. Die KG sei im Jahr 2005 abgewickelt worden. So habe die KG zum 31.12.2004 noch ein Aktivvermögen in Höhe von … EUR und erst zum 31.12.2005 ein Aktivvermögen von 0 EUR in der Bilanz ausgewiesen.

Wegen weiterer Einzelheiten wird gem. § 105 Abs. 3 Finanzgerichtsordnung (FGO) auf die Schriftsätze der Kläger und des FA, die Steuerakten, den Bericht über die Betriebsprüfung bei der KG vom 17.5.2010 und die Niederschrift über die mündliche Verhandlung Bezug genommen.

II.

Die zulässige Klage ist unbegründet.

1. Das FA hat die geltend gemachten Zahlungen der Klägerin in Höhe von … EUR auf die Darlehensschuld der KG, die Darlehenszinsen zur Finanzierung der Bürgschaftszahlung in Höhe von … EUR sowie Gebühren dazu in Höhe von 7,50 EUR und die damit zusammenhängenden Rechtsanwaltskosten in Höhe von 6.960 EUR zu Recht nicht als Sonderbetriebsausgaben bei den Einkünften nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG anerkannt.

a) Gemäß § 4 Abs. 4 EStG sind Betriebsausgaben Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind. Die Einkünfte eines Mitunternehmers i.S.d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG sind um persönliche Aufwendungen, die wirtschaftlich durch seinen Mitunternehmeranteil veranlasst sind, als Sonderbetriebsausgaben zu mindern (vgl. Wacker/Schmidt, Kommentar zum EStG, 33. Auflage, § 15 Rz. 640).

Zu den Sonderbetriebsausgaben gehören auch Verluste aus durch die Gesellschafterstellung veranlasste Bürgschaften (vgl. Wacker/Schmidt a.a.O. § 15 Rz. 645). Der erforderliche Veranlassungszusammenhang kann bejaht werden, wenn die Sicherheitsbestellung ausschließlich und eindeutig durch die Beteiligung an der Personengesellschaft veranlasst ist und der Steuerpflichtige dies erforderlichenfalls nachweist (vgl. Bundesfinanzhof-BFH-Urteil vom 27.6.2006 VIII R 31/04, BStBl II 2006, 874). Entscheidend für die steuerliche Qualifizierung von Bürgschaftsaufwendungen als Betriebsausgaben, Werbungskosten oder verdeckte Einlagen ist nicht der Zeitpunkt der Inanspruchnahme, sondern der der Hingabe der Bürgschaftsversprechen (vgl. BFH-Urteile vom 24.4.1997 IV R 42/96, BFH/NV 1997, 837).

b) Davon ausgehend, sprechen die besonderen Umstände des Streitfalles gegen einen steuerlich relevanten Veranlassungszusammenhang zwischen den Bürgschaftsversprechen und der Beteiligung der Klägerin als Kommanditistin an der KG. So hat die Klägerin das erste Bürgschaftsversprechen bereits am 20.4.1999 abgegeben und ist erst am 1.12.2003 der KG beigetreten. Dieser lange Zeitraum spricht gegen einen eindeutigen und ausschließlichen Veranlassungszusammenhang. Die Klägerin trägt zwar vor, dass sie in den Jahren 1999, 2001 und 2002 bereits Interesse an einer KG-Beteiligung hatte. Aber das Gericht ist der Auffassung, dass allein ein Interesse hier i.S. einer Zukunftsplanung nicht ausreicht, um den erforderlichen konkreten Veranlassungszusammenhang zu begründen. Dies gilt auch für das letzte Bürgschaftsversprechen vom 28.2.2002.

Aus dem Vortrag der Klägerin ergibt sich, dass sie ein konkretes unmittelbares Interesse daran hatte, von der KG Wohnungen zu erwerben. So erklärt die Klägerin, dass sie bereits am 27.12.2001 fünf Wohnungen mit Aussicht auf eine Vermietungsrendite günstig von der KG erworben habe. Dieser Kauf sei durch ihr Näheverhältnis zur KG erleichtert worden. Da die Klägerin zum damaligen Zeitpunkt bereits zwei Bürgschaftsversprechen am 20.4.1999 und am 20.1.2001 für die KG abgegeben hatte und als Arbeitnehmerin für die KG tätig war, geht der Senat davon aus, dass diese Umstände das Näheverhältnis zwischen der KG und der Klägerin geprägt haben. Wegen der Höhe der Bürgschaftsversprechen geht der Senat des Weiteren davon aus, dass insbesondere die Bürgschaftsversprechen das Verhältnis zwischen der KG und der Klägerin maßgebend bestimmt haben. Bei dieser Sachlage ist die Annahme gerechtfertigt, dass auch das Bürgschaftsversprechen vom 28.2.2002 aufgrund des bestehenden Näheverhältnisses abgegeben wurde und die Klägerin das wirtschaftliche Ziel verfolgte, weitere Wohnungen zu günstigen Konditionen von der KG erwerben zu können. So trägt die Klägerin selbst vor, dass sie an weiteren Wohnungskäufen zu ähnlichen guten Bedingungen interessiert war und dass sie für den Fall der Inanspruchnahme durch die Bank ihre Rückgriffsansprüche hätte nutzen können, weitere Wohnungen zu extrem günstigen Konditionen zu erwerben. Unter diesen Umständen kann die spätere Beteiligung als Kommanditistin den bestehenden engeren Zusammenhang zwischen den Bürgschaftsversprechen und dem Erwerb der Wohnungen zu günstigen Konditionen nicht aufheben.

Auch der Umstand, dass die Klägerin erst nach ihrem Beitritt als Gesellschafterin von der Bank als Bürge für die Verbindlichkeit der KG in Anspruch genommen worden ist, führt deshalb zu keiner andern Beurteilung. Maßgebend für die steuerliche Qualifizierung von Bürgschaftsaufwendungen als Betriebsausgaben oder Werbungskosten ist nicht der Zeitpunkt der Inanspruchnahme, sondern der der Hingabe der Bürgschaftsversprechen.

Die Kosten für den Rechtsanwalt im Zusammenhang mit den Bürgschaftszahlungen können aus den genannten Gründen nicht als Sonderbetriebsausgaben berücksichtigt werden.

Ob ein Zusammenhang der Bürgschaftszahlungen (… EUR), der Zinsen zur Finanzierung der Bürgschaftszahlungen (… EUR) und der damit verbundenen Rechtsanwaltskosten (… EUR) zu anderen Einkunftsarten besteht, kann hier offen bleiben. Streitgegenstand im vorliegenden Verfahren ist der Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für die KG. In diesen Zusammenhang sind nur etwaige gewerbliche Einkünfte aus der Beteiligung an der KG zu prüfen.

2. Im Übrigen ist zu berücksichtigen, dass eine Teilwertabschreibung auf die Forderungen der Klägerin gegenüber der KG aus der Bürgschaftsverpflichtung vom 28.2.2002, unterstellt es würde ein Zusammenhang mit der Kommanditbeteiligung bestehen, erst möglich wäre, wenn die Mitunternehmerschaft beendet wird.

Die Zahlungen eines Kommanditisten aus einer Bürgschaft begründen für den Gesellschafter Ausgleichsansprüche (nach §§ 110, 161 Abs. 2 des Handelsgesetzbuchs (HGB) oder nach § 774 Abs. 1 des Bürgerlichen GesetzbuchsBGB –). Diese Ansprüche gehören nicht zu dem in der Gesellschaftsbilanz auszuweisenden Eigenkapital, sondern zum Sonderbetriebsvermögen eines Kommanditisten, das in der aus der Gesellschaftsbilanz und den Sonderbilanzen zu bildenden Gesamtbilanz der Mitunternehmerschaft als Eigenkapital behandelt wird. Auch wenn feststeht, dass ein solcher Ersatzanspruch wertlos ist, weil er weder von der KG noch vom persönlich haftenden Gesellschafter beglichen werden kann, folgt aus der Behandlung als Eigenkapital, dass eine Wertberichtigung während des Bestehens der Gesellschaft regelmäßig nicht in Betracht kommt. Vielmehr wird dieser Verlust im Sonderbetriebsvermögen – ebenso wie der Verlust der Einlage in das Gesellschaftsvermögen – grundsätzlich erst im Zeitpunkt der Beendigung der Mitunternehmerstellung, also beim Ausscheiden des Gesellschafters oder bei Beendigung der Gesellschaft realisiert (BFH-Urteil vom 5.6.2003 VI R 36/02, BStBl II 2003, 871).

Im Streitfall wurden sämtliche Wohnungen mit notariellem Vertrag vom 3.12.2004 veräußert. Gemäß § 7 des Vertrages sollte der Übergang von Besitz, Lasten und Pflichten aller Art sowie der Gefahr mit Wirkung ab Kaufpreiszahlung erfolgen. Da die Wohnungen zum 31.12.2004 noch der KG zuzurechnen sind weist auch die Bilanz der KG zum 31.12.2004 noch Umlaufvermögen in Höhe von … EUR aus. Bei dieser Sachlage geht der Senat davon aus, dass die Mitunternehmerschaft erst im Folgejahr beendet worden ist. So ergibt sich auch aus der Bilanz zum 31.12.2005, dass alle Aktiva verteilt wurden und die Liquidation damit im Jahr 2005 abgeschlossen worden ist.

3. Auch die von der Klägerin getragenen Jahresabschlusskosten für die KG und die GmbH in Höhe von … EUR können im Streitjahr nicht als Sonderbetriebsausgaben berücksichtigt werden.

Die Tilgung der Verbindlichkeiten der KG durch die Klägerin begründet für die Klägerin Ausgleichsansprüche gegen die KG. Auch diese Ansprüche gehören nicht zu dem in der Gesellschaftsbilanz auszuweisenden Eigenkapital, sondern zum Sonderbetriebsvermögen eines Kommanditisten, das in der aus der Gesellschaftsbilanz und den Sonderbilanzen zu bildenden Gesamtbilanz der Mitunternehmerschaft als Eigenkapital behandelt wird. Deshalb kommt auch in diesen Fällen eine Wertberichtigung während des Bestehens der Gesellschaft nicht in Betracht. Es kann deshalb offen bleiben, ob die Übernahme der Jahresabschlusskosten für die GmbH durch ihre Kommanditstellung veranlasst war.

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

rechtskräftig