Beginn und Dauer des Berichtigungszeitraums (1)1Der Zeitraum, für den eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs durchzuführen ist, beträgt grundsätzlich volle fünf Jahre ab dem Beginn der erstmaligen tatsächlichen Verwendung. 2Er verlängert sich bei Grundstücken einschließlich ihrer wesentlichen Bestandteile, bei Berechtigungen, für die die Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke gelten, und bei Gebäuden auf fremdem Grund und Boden auf volle zehn Jahre (§ 15 a Abs. 1 Satz 2 UStG). 3Der Berichtigungszeitraum von zehn Jahren gilt auch für Betriebsvorrichtungen, die als wesentliche Bestandteile auf Dauer in ein Gebäude eingebaut werden (vgl. BFH-Urteil vom 14. 7. 2010, XI R 9/09, BStBl II S. 1086). 4Bei Wirtschaftsgütern mit einer kürzeren Verwendungsdauer ist der entsprechend kürzere Berichtigungszeitraum anzusetzen (§ 15 a Abs. 5 Satz 2 UStG). 5Ob von einer kürzeren Verwendungsdauer auszugehen ist, beurteilt sich nach der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer, die nach ertragsteuerrechtlichen Grundsätzen für das Wirtschaftsgut anzusetzen ist. 6§ 45 UStDV ist zur Ermittlung des Beginns des Berichtigungszeitraums analog anzuwenden (vgl. Absatz
Beispiel: 1Ein Unternehmer errichtet ein Bürogebäude. 2Die im Zusammenhang mit der Herstellung des Gebäudes in Rechnung gestellte Umsatzsteuer beträgt in den Jahren 01 100 000 € und 02 300 000 € (insgesamt 400 000 €). 3Die abziehbaren Vorsteuerbeträge nach § 15 UStG belaufen sich vor dem Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung auf 100 000 €, da der Unternehmer im Jahr 01 beabsichtigte und dies schlüssig dargelegt hat, das Gebäude nach Fertigstellung zu 100 % für zum Vorsteuerabzug berechtigende Zwecke zu verwenden, während er im Jahr 02 beabsichtigte, das Gebäude nach Fertigstellung zu 0 % für zum Vorsteuerabzug berechtigende Zwecke zu verwenden. 4Das Gebäude steht nach der Investitionsphase ein Jahr leer (Jahr 03). 5Ab dem Jahr 04 wird das Gebäude zu 100 % für zum Vorsteuerabzug berechtigende Umsätze verwendet. Ingesamt in Rechnung gestellte Umsatzsteuer: 400 000 € Ursprünglicher Vorsteuerabzug (25 %): 100 000 € Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung: 01.01.04 Dauer des Berichtigungszeitraums: 01.01.04 bis 31.12.13 Tatsächliche zum Vorsteuerabzug berechtigende Verwendung im Berechtigungszeitraum: ab Jahr 04: 100 % Änderung der Verhältnisse: ab Jahr 04 (100 % statt 25 %): 75 Prozentpunkte Berichtigung (Vorsteuererhöhung) pro Jahr ab 04: 75 Prozentpunkte von 1/10 von 400 000 € 30 000 € jährlich)
Beispiel: | |
1Der Berichtigungszeitraum für ein Wirtschaftsgut endet am 31. 8. 01. 2In diesem Kalenderjahr hat der Unternehmer das Wirtschaftsgut bis zum 30. 6. nur zur Ausführung zum Vorsteuerabzug berechtigender Umsätze und vom 01.07. bis zum 09.10. ausschließlich zur Ausführung nicht zum Vorsteuerabzug berechtigender Umsätze verwendet. 3Am 10. 10. 01 veräußert er das Wirtschaftsgut steuerpflichtig. | |
4Bei der Berichtigung des Vorsteuerabzugs für das Jahr 01 sind nur die Verhältnisse bis zum 31. 8. zu berücksichtigen. 5Da das Wirtschaftsgut in diesem Zeitraum sechs Monate für zum Vorsteuerabzug berechtigende und zwei Monate für nicht zum Vorsteuerabzug berechtigende Umsätze verwendet wurde, sind 25 % des auf das Jahr 01 entfallenden Vorsteueranteils nicht abziehbar. | |
6Die auf die Zeit ab 1. 9. 01 entfallende Verwendung und die Veräußerung liegen außerhalb des Berichtigungszeitraums und bleiben deshalb bei der Prüfung, inwieweit eine Änderung der Verhältnisse gegenüber dem ursprünglichen Vorsteuerabzug vorliegt, außer Betracht. |
Beispiel 1: | ||||
1Unternehmer U hat am 10. 1. 01 eine Maschine angeschafft, die er zunächst wie geplant ab diesem Zeitpunkt zu 90 % zur Erzielung von zum Vorsteuerabzug berechtigenden Umsätzen und zu 10 % zur Erzielung von nicht zum Vorsteuerabzug berechtigenden Umsätzen verwendet. 2Die Vorsteuern aus der Anschaffung betragen 80 000 €. 3Ab dem 1. 8. 01 nutzt U die Maschine nur noch zu 10 % für zum Vorsteuerabzug berechtigende Umsätze. | ||||
Insgesamt in Rechnung gestellte Umsatzsteuer: 80 000 € | ||||
Ursprünglicher Vorsteuerabzug (90 % von 80 000 €) 72 000 € | ||||
Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung: 10.01.01 | ||||
Dauer des Berichtigungszeitraums: 01.01.01 bis 31.12.05 | ||||
(nach § 45 UStDV bleibt der Januar 06 für die Berichtigung unberücksichtigt, da der Berichtigungszeitraum vor dem 16.01.06 endet; entsprechend beginnt der Berichtigungszeitraum dann mit dem 01.01.01) | ||||
Tatsächliche zum Vorsteuerabzug berechtigende Verwendung im Berichtigungszeitraum: | ||||
Jahr 01 56,7 % | ||||
(Nutzung Januar bis Juli 01: 7/12 × 90 % = 52,5 Prozentpunkte; Nutzung August bis Dezember 01: 5/12 × 10 % = 4,2 Prozentpunkte; Summe 01: 56,7 Prozentpunkte | ||||
ab Jahr 02 10,0 % | ||||
Änderung der Verhältnisse zum ursprünglichen Vorsteuerabzug: | ||||
Jahr 01 (56,7 % statt 90 %): 33,3 Prozentpunkte | ||||
ab Jahr 02 jeweils (10 % statt 90 %) 80,0 Prozentpunkte | ||||
Berichtigungsbetrag (Vorsteuerminderung): | ||||
Jahr 01 (80 000 € × 1/5 × 33,3 Prozentpunkte) 5 328 € | ||||
ab Jahr 02 jeweils (80 000 € × 1/5 × 80 Prozentpunkte) 12 800 € |
Beispiel 2: | ||||
Wie Beispiel 1, nur Anschaffung und Verwendungsbeginn der Maschine am 20.01.01. | ||||
Insgesamt in Rechnung gestellte Umsatzsteuer: 80 000 € | ||||
Ursprünglicher Vorsteuerabzug (90 % von 80 000 €): 72 000 € | ||||
Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung: 20.01.01 | ||||
Dauer des Berichtigungszeitraums: 01.02.01 bis 31.01.06 | ||||
(nach § 45 UStDV ist der Januar 06 für die Berichtigung voll zu berücksichtigen, da der Berichtigungszeitraum nach dem 15.01.06 endet; entsprechend beginnt der Berichtigungszeitraum dann mit dem 01.02.01) | ||||
Tatsächliche zum Vorsteuerabzug berechtigende Verwendung im Berichtigungszeitraum: | ||||
Jahr 01 53,6 % | ||||
(Nutzung Februar bis Juli 01: 6/11 × 90 % = 49,1 Prozentpunkte; Nutzung August bis Dezember 01: 5/11 × 10 % = 4,5 Prozentpunkte; Summe 01: 53,6 Prozentpunkte) | ||||
ab Jahr 02 10,0 % | ||||
Änderung der Verhältnisse zum ursprünglichen Vorsteuerabzug: | ||||
Jahr 01 (53,6 % statt 90 %): 36,4 Prozentpunkte | ||||
ab Jahr 02 jeweils (10 % statt 90 %): 80,0 Prozentpunkte | ||||
Berichtigungsbetrag (Vorsteuerminderung): | ||||
Jahr 01 (80 000 € × 1/5 × 36,4 % × 11/12): 5 338 € | ||||
Jahre 02 bis 05 jeweils (80 000 € × 1/5 × 80 %): 12 800 € | ||||
Jahr 06 (80 000 € × 1/5 × 80 % × 1/12): 1 066 € |