Inhalt des Leistungsaustauschs (1) 1 Im Falle der Kreditgewährung im Zusammenhang mit einer Lieferung oder sonstigen Leistung erbringt der Verkäufer zwei Leistungen, und zwar einerseits die Warenlieferung und andererseits die Bewilligung der Teilzahlung gegen jeweils gesondert vereinbartes und berechnetes Entgelt (vgl. BFH-Beschluß vom 18.12.1980 - BStBl 1981 II S. 197). 2 Die Teilzahlungszuschläge sind daher das Entgelt für eine gesondert zu beurteilende Kreditleistung. (2) 1 Die Grundsätze des Absatzes 1 sind auch in anderen Fällen anzuwenden, in denen der Unternehmer im Zusammenhang mit einer Lieferung oder sonstigen Leistung einen Kredit gewährt. 2 Die Kreditgewährung ist jedoch nur dann als gesonderte Leistung anzusehen, wenn eine eindeutige Trennung zwischen dem Kreditgeschäft und der Lieferung bzw. sonstigen Leistung vorliegt. 3 Dazu ist erforderlich: 1. Die Lieferung oder sonstige Leistung und die Kreditgewährung mit den dafür aufzuwendenden Entgelten müssen bei Abschluß des Umsatzgeschäfts je für sich gesondert vereinbart worden sein. Das für ein Umsatzgeschäft vereinbarte Entgelt kann nicht nachträglich in ein Entgelt für die Lieferung oder sonstige Leistung und ein Entgelt für die Kreditgewährung aufgeteilt werden. 2. In der Vereinbarung über die Kreditgewährung muß auch der Jahreszins angegeben werden. 3. Die Entgelte für die beiden Leistungen müssen getrennt abgerechnet werden. 4Für die Anerkennung einer gesonderten Kreditgewährung ist es unmaßgeblich, in welcher Form das Entgelt entrichtet wird, z.B. durch Bargeld, Scheck oder Wechsel. (3) Als Entgelt für gesonderte Kreditleistungen können in entsprechender Anwendung des Absatzes 2 z.B. angesehen werden: Stundungszinsen:
Sie werden berechnet, wenn dem Leistungsempfänger, der bei Fälligkeit der Kaufpreisforderung nicht zahlen kann, gestattet wird, die Zahlung zu einem späteren Termin zu leisten; Zielzinsen:
Sie werden erhoben, wenn dem Leistungsempfänger zur Wahl gestellt wird, entweder bei kurzfristiger Zahlung den Barpreis oder bei Inanspruchnahme des Zahlungsziels einen höheren Zielpreis für die Leistung zu entrichten. Für die Annahme einer Kreditleistung reicht jedoch die bloße Gegenüberstellung von Barpreis und Zielpreis nicht aus; es müssen vielmehr die in Absatz 2 Nr. 1 bis 3 geforderten Angaben gemacht werden. (4) 1 Kontokorrentzinsen sind stets Entgelt für eine Kreditgewährung, wenn zwischen den beteiligten Unternehmern ein echtes Kontokorrentverhältnis im Sinne des § 355 HGB vereinbart worden ist, bei dem die gegenseitigen Forderungen aufgerechnet werden und bei dem der jeweilige Saldo an die Stelle der einzelnen Forderungen tritt. 2 Besteht kein echtes Kontokorrentverhältnis im Sinne des § 355 HGB, so können die neben dem Entgelt für die Lieferung erhobenen Zinsen nur dann als Entgelt für eine Kreditleistung behandelt werden, wenn entsprechende Vereinbarungen (vgl. Absatz 2) vorliegen. (5) 1Bietet ein Unternehmer in seinen Zahlungsbedingungen die Gewährung eines Nachlasses (Skonto, Rabatt) auf den ausgezeichneten Preis bei vorzeitiger Zahlung an und macht der Leistungsempfänger davon Gebrauch, führt der Preisnachlaß zu einer Entgeltsminderung. 2Nimmt der Leistungsempfänger jedoch keinen Preisnachlaß in Anspruch und entrichtet den Kaufpreis erst mit Ablauf der Zahlungsfrist, so bewirkt der Unternehmer in Höhe des angebotenen Preisnachlasses keine Kreditleistung (vgl. BFH-Urteil vom 28.01.1993 - BStBl II S. 360). Beispiel:
Ein Unternehmer liefert eine Ware für 1.000 € (einschließlich Umsatzsteuer), zahlbar nach 6 Wochen. Bei Zahlung innerhalb von 10 Tagen wird ein Skonto von 3 v.H. des Kaufpreises gewährt. Der Leistungsempfänger zahlt nach 6 Wochen den vollen Kaufpreis von 1.000 € . Es ist nicht zulässig, daß der Unternehmer seine Leistung aufteilt in eine steuerpflichtige Warenlieferung in Höhe von 970 € (einschließlich Umsatzsteuer) und eine steuerfreie Kreditleistung in Höhe von 30 € . Steuerfreiheit der Kreditgewährung (6) 1 Ist die Kreditgewährung als selbständige Leistung anzusehen, fällt sie unter die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 8 Buchstabe a UStG. 2 Unberührt bleibt die Möglichkeit, unter den Voraussetzungen des § 9 UStG auf die Steuerbefreiung zu verzichten. Entgeltsminderungen (7) 1 Entgeltsminderungen, die sowohl auf steuerpflichtige Umsätze als auch auf die im Zusammenhang damit erbrachten steuerfreien Kreditgewährungen entfallen, sind anteilig dem jeweiligen Umsatz zuzuordnen. 2 Deshalb hat z.B. bei Uneinbringlichkeit von Teilzahlungen der Unternehmer die Steuer für die Warenlieferung entsprechend ihrem Anteil zu berichtigen (§ 17 Abs. 2 Nr. 1 in Verbindung mit § 17 Abs. 1 UStG). 3 Bei der Zuordnung der Entgeltsminderung zu den steuerpflichtigen und steuerfreien Umsätzen kann nach Abschnitt 259 Abs. 19 und 20 verfahren werden. 4 Fällt eine Einzelforderung, die in ein Kontokorrent im Sinne des § 355 HGB eingestellt wurde, vor der Anerkennung des Saldos am Ende eines Abrechnungszeitraums ganz oder zum Teil aus, so mindert sich dadurch das Entgelt für die der Forderung zugrundeliegende Warenlieferung. Auswirkungen auf den Vorsteuerabzug des leistenden Unternehmers (8) 1 Die den steuerfreien Kreditgewährungen zuzurechnenden Vorsteuerbeträge sind unter den Voraussetzungen des § 15 Abs. 2 und 3 UStG vom Abzug ausgeschlossen. 2 Das gilt auch für solche Vorsteuerbeträge, die lediglich in mittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang mit diesen Umsätzen stehen, z.B. Vorsteuerbeträge, die im Bereich der Gemeinkosten anfallen. 3 Vorsteuerbeträge, die den Kreditgewährungen nur teilweise zuzurechnen sind, hat der Unternehmer nach den Grundsätzen des § 15 Abs. 4 UStG in einen abziehbaren und einen nichtabziehbaren Teil aufzuteilen (vgl. im übrigen Abschnitte 207 ff.). 4 Die Vorschrift des § 43 UStDV kann auf die den Kreditgewährungen zuzurechnenden Vorsteuerbeträge nicht angewendet werden. 5 Werden die Kredite im Zusammenhang mit einer zum Vorsteuerabzug berechtigenden Lieferung oder sonstigen Leistung an einen Unternehmer gewährt, so ist es jedoch nicht zu beanstanden, wenn aus Vereinfachungsgründen die Vorsteuern abgezogen werden, die den Kreditgewährungen nicht ausschließlich zuzurechnen sind. Beispiel:
Ein Maschinenhersteller M liefert eine Maschine an den Unternehmer U in Ungarn. Für die Entrichtung des Kaufpreises räumt M dem U einen Kredit ein, der nach den Merkmalen des Absatz 1 als selbständige Leistung zu behandeln ist. Die Lieferung der Maschine ist nach § 4 Nr. 1 Buchstabe a, § 6 UStG steuerfrei und berechtigt zum Vorsteuerabzug. Die Kreditgewährung ist nach § 3a Abs. 3 in Verbindung mit Abs. 4 Nr. 6 Buchstabe a UStG nicht steuerbar und schließt nach § 15 Abs. 2 und 3 UStG den Vorsteuerabzug aus. Aus Vereinfachungsgründen kann jedoch M die Vorsteuern, die der Kreditgewährung nicht ausschließlich zuzurechnen sind - z.B. Vorsteuern, die im Bereich der Verwaltungsgemeinkosten angefallen sind -, in vollem Umfang abziehen.