FG Saarland - Gerichtsbescheid vom 16.03.2011
2 K 1070/08
Normen:
UStG § 1 Nr. 1; UStG § 11 Abs. 1; NTS Art. 65; ZA-NTS Art. 67; TrZG § 4; ZG § 55;

Abgabeprlichtige Entnahme (Einfuhrumsatzsteur) bei Verkauf eines als Mitglied des zivilen Gefolges steuerfei erworbenen Fahrzeugs ins Ausland Auswahlermessen gilt auch für Miglieder ausländischer Streitkräfte

FG Saarland, Gerichtsbescheid vom 16.03.2011 - Aktenzeichen 2 K 1070/08

DRsp Nr. 2015/13406

Abgabeprlichtige Entnahme (Einfuhrumsatzsteur) bei Verkauf eines als Mitglied des zivilen Gefolges steuerfei erworbenen Fahrzeugs ins Ausland Auswahlermessen gilt auch für Miglieder ausländischer Streitkräfte

1. Wer ohne zollrechtliche Genehmigung ein Fahrzeug, das er als NATO-Truppenmitglied umsatzsteuerfrei erworben hat, ins Ausland verkauft, kann Schuldner inländischer Einfuhrumsatzsteuer werden. 2. Anders als das FG Düsseldorf (v. 15.11.2006, 4 K 3191/05 Z, EU, juris) meint, kommt es nach Auffassung des Senats für die Entnahme nicht darauf an, wo bzw. wohin die Ware verkauft oder auch verschenkt wird. 3. Nach § 4 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 TrZG (Truppenzollgesetz) ist Abgabenschuldner – neben den in § 4 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 TrZG genannten Personen – auch das Mitglied der ausländischen Streitkräfte, das das Zollgut veräußert hat. Bei Gesamtschuldnern gelten für das Auswahlermessen der Behörde die allgemeinen Grundsätze des § 5 AO.

Die Klage wird als unbegründet abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens hat die Klägerin zu tragen.

Die Revision wird zugelassen.

Normenkette:

UStG § 1 Nr. 1; UStG § 11 Abs. 1; NTS Art. 65; ZA-NTS Art. 67; TrZG § 4; ZG § 55;

Tatbestand

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob der Beklagte Einfuhrumsatzsteuer (EUSt) gegen die Klägerin festsetzen durfte.

Die Klägerin ist britische Staatsangehörige. Sie war von 1980 bis März 2007 beim Alliierten Hauptquartier in X als Zivilangestellte beschäftigt. In der Zeit von April 1999 bis Juli 2005 erwarb sie überwiegend in Großbritannien, aber auch in Belgien und Deutschland insgesamt 13 verschiedene neue Pkw. Der Erwerb war aufgrund des Status der Klägerin als Mitglied des zivilen Gefolges gemäß Art. XI Abs. 4 NATO-Truppenstatut (NTS) i.V.m. Art. 65 Abs. 1 Buchstabe b und Art. 67 des Zusatzabkommens zum NATO-Truppenstatut (ZA-NTS), § 2 Abs. 1 Truppenzollgesetz (TrZG) von Einfuhrabgaben befreit. Die Fahrzeuge wurden nach Deutschland verbracht, dort mit NATO-Kennzeichen zugelassen und von der Klägerin oder ihrem Ehemann, der ebenfalls Statusinhaber war, genutzt. Nach Ablauf von mindestens sechs Monaten wurden die Fahrzeuge nach Großbritannien verbracht und dort an Autohändler oder Privatpersonen verkauft; in zwei Fällen wurde der Kaufvertrag bereits vor der Verbringung abgeschlossen.

Aufgrund eines Auskunftsersuchens der britischen Finanzverwaltung vom 20. Dezember 2005 führte das Finanzamt Kusel-Landstuhl eine Umsatzsteuersonderprüfung durch. Dadurch erfuhr der Beklagte im September 2006 von den Verkäufen. Der Beklagte sah darin abgabenpflichtige Entnahmen aus der Zollgutverwendung der Mitglieder der ausländischen Streitkräfte nach § 4 TrZG. Mit Steuerbescheid vom Februar 2007 setzte er dementsprechend EUSt i.H. von xxx EUR gegen die Klägerin fest (Bl. 3 ff. Einspr-A). Den jeweiligen Umsatz berechnete der Beklagte durch einen Abschlag von rund 13 % auf den Neupreis des Fahrzeugs. Die Klägerin legte dagegen Einspruch ein. Im Rahmen des Einspruchsverfahrens wurde dem Beklagten bekannt, dass die Fahrzeuge zu höheren Preisen verkauft worden waren, als sie dem angefochtenen Bescheid zu Grunde lagen. Daraufhin drohte der Beklagte mit Schreiben vom Januar 2007 eine Verböserung i.H. von yyy EUR an. Die Klägerin wurde wegen der Verkäufe vom Amtsgericht mit Urteil vom 2007 wegen Steuerhinterziehung in vier Fällen rechtskräftig zu einer Geldstrafe von 120 Tagessätzen verurteilt; weitere Fälle wurden nach § 154 StPO eingestellt. Mit der Einspruchsentscheidung vom Januar 2008 wurden der Einspruch als unbegründet zurückgewiesen und die EUSt-Festsetzung um yyy EUR erhöht.

Am 22. Februar 2008 hat die Klägerin Klage erhoben, mit der sie sinngemäß beantragt,

den Bescheid vom Februar 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom Januar 2008 aufzuheben.

Sie ist der Ansicht, die Fahrzeuge hätten sich nicht in der zollamtlichen Überwachung der Beklagten, sondern in der des NATO-Mitgliedsstaates Großbritannien befunden. Weiterhin sei die Entnahme aus der Truppenzollgutverwendung nicht durch die Klägerin, sondern durch die jeweiligen Käufer erfolgt. Diese seien über den steuerfreien Kauf informiert und daher verpflichtet gewesen, die Steuerbehörden entsprechend zu informieren. Zudem hätte sie – ebenso wenig wie ihr Ehemann – gewusst, dass beim Verkauf von Fahrzeugen an nicht Militärangehörige eine Anzeige an das zuständige Zollamt erforderlich gewesen sei. Darüber hinaus betreffe die Anzeige- und Gestellungspflicht nach § 3 Abs. 2 TrZG den Erwerber, und dies auch nur dann, wenn sich dieser im Bundesgebiet befinde. Selbst wenn aber gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 TrZG eine Abgabenschuld entstehe, handele es sich bei der Veräußerung doch nicht um eine umsatzsteuerbare Einfuhr ins Inland, wie das FG Düsseldorf zutreffend dargelegt habe (Urteil vom 15. November 2006 4 K 3191/05 Z, EU, juris). Darüber hinaus sei die Umsatzsteuerschuld falsch berechnet.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er ist der Auffassung, die Klägerin sei bei allen Verkäufen Schuldnerin der EUSt geworden, da sie die Fahrzeuge i.S. von § 4 TrZG aus der Truppenzollgutverwendung der ausländischen Streitkräfte entnommen habe. In den Fällen, in denen die Verträge bereits vor der Verbringung nach Großbritannien geschlossen worden seien, habe der Eigentums- bzw. Besitzübergang bereits in Deutschland stattgefunden. Bei Abschluss der Verträge nach der Verbringung sei die Entnahme mit der Verbringung in Veräußerungsabsicht erfolgt und mindestens als „unechte Entnahme” nach § 55 Abs. 8 Zollgesetz (ZG) anzusehen. Auch bei Verkauf der Fahrzeuge in Großbritannien sei die Abgabenschuld in Deutschland entstanden, da die Truppenzollgutverwendung nicht ordnungsgemäß beendet worden sei. Durch die Verbringung über die Grenze habe die Klägerin die Verwendung nicht nur unterbrochen, sondern beendet und die Fahrzeuge damit in den freien Verkehr entnommen. Dies gelte auch nach dem bis zum 31. Oktober 2009 geltenden TrZG und nicht erst nach der Neuregelung, bei der in § 19 TrZG n.F. die Entstehung einer Einfuhrabgabenschuld bei zweckwidriger Verwendung geregelt ist. Der Klägerin und ihrem Ehemann sei die Notwendigkeit einer Anzeige an das zuständige Zollamt bei der Verbringung der Fahrzeuge entgegen ihrer Behauptung auch bekannt gewesen. Denn sie habe bei jeder Neuwagenregistrierung das Formular AE 191-1AA unterschrieben und damit auch die Kenntnis der entsprechenden Regularien erklärt. Die Umsatzsteuer sei auch der Höhe nach zutreffend, da die Berechnung sich nicht nach § 10 UStG, sondern nach § 4 Abs. 3 TrZG i.V. mit §§ 11 Abs. 1 und 2, 21 Abs. 2 UStG richte.

Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten und die beigezogenen Verwaltungsakten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

Die zulässige Klage ist unbegründet. Der angefochtene Bescheid ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten. Der Beklagte hat zu Recht EUSt gegen die Klägerin festgesetzt.

1. Nach § 4 Abs. 1 Satz 1 TrZG entsteht mit der Entnahme von Zollgut aus der Zollgutverwendung der ausländischen Streitkräfte oder ihrer Mitglieder in den freien Verkehr eine Abgabenschuld, wie sie bei der Einfuhr entstehen würde. Eine Entnahme i.S. von § 4 TrZG liegt vor, wenn eine Ware aus dem Besitz der ausländischen Streitkräfte in den Besitz eines Nichtberechtigten übergeht und dadurch die für die Abgabenbegünstigung maßgebliche Zweckbestimmung der ausschließlichen Verwendung als Truppenzollgut aufgehoben wird, was bei einvernehmlichem Besitzübergang anzunehmen ist, wenn dem Nichtberechtigten – Nichtmitglied der ausländischen Streitkräfte – das Eigentum verschafft oder der Gebrauch oder der Verbrauch gestattet wird (BFH vom 3. Mai 1994 VII B 49/94, BFH/NV 1994, 755).

Nach § 55 Abs. 8 ZG gilt Zollgut als in den freien Verkehr entnommen, soweit es zweckwidrig verwendet wird. Bei zweckwidriger Verwendung gilt als Zeitpunkt der Entnahme derjenige der Feststellung des Fehlens des Zollguts oder der Nichtgestellung (§ 55 Abs. 8 Satz 2 ZG); dies gilt nur dann nicht, wenn derjenige in dessen Zollverkehr sich das Zollgut befunden hat, nachweist, dass es zweck- und fristgerecht verwendet oder durch Umstände, die dem Betroffenen nicht zuzurechnen sind, vernichtet worden oder untergegangen ist.

2. Der Beklagte hat die Fahrzeugverkäufe durch die Klägerin zutreffend als Entnahmen aus der Truppenzollgutverwendung behandelt.

a) Das nationale TrZG dient der Umsetzung der im NTS und ZA-NTS getroffenen völkerrechtlichen Vereinbarungen zu Abgabenvergünstigungen für die ausländischen Streitkräfte. Nach Art. XI Abs. 1 Satz 1 NTS unterstehen die Mitglieder der ausländischen Streitkräfte, das zivile Gefolge und die Angehörigen grundsätzlich den Regelungen, für deren Durchführung die Zollverwaltung des Aufnahmestaates zuständig ist. Das bedeutet, dass diese Waren in ein nationales Zollverfahren zu überführen sind und der zollamtlichen Überwachung unterliegen (vgl. Truppenzollrechtsänderungsgesetz – Gesetzentwurf der Bundesregierung vom 7. Januar 2009 – BT/Drks. 16/11566, 1).

Damit ist sichergestellt, dass der Warenerwerb für die Mitglieder der ausländischen Streitkräfte und deren Angehörige abgabenfrei bleibt, solange die Waren in der truppenzollrechtlichen Verwendung bleiben. In der Umkehr dessen entfällt der Grund für die Abgabenbefreiung, wenn die truppenzollrechtliche Verwendung endet. Dementsprechend ist in § 4 TrZG geregelt, dass bei einer Entnahme aus dieser Verwendung eine Abgabenschuld entsteht, wie sie bei der Einfuhr der Waren entstehen würde.

Anders als das FG Düsseldorf (Urteil vom 15. November 2006 4 K 3191/05 Z, EU, juris) meint, kommt es nach Auffassung des Senats für die Entnahme nicht darauf an, wo bzw. wohin die Ware verkauft oder auch verschenkt wird. Denn die völkerrechtlichen Verträge verlangen nur, dass eine Entlastung während der Zeit der Verwendung einer Ware für die Truppe bzw. deren Angehörige gewährleistet ist. Dementsprechend ist eine Entnahme immer dann gegeben, wenn das umsatzsteuerentlastete Fahrzeug ohne Einhaltung des dafür vorgeschriebenen Verfahrens dauerhaft aus der Truppenzollgutverwendung entfernt wird. Insoweit besteht für eine Entnahme ohne Genehmigungsverfahren nach § 3 Abs. 1 TrZG kein Unterschied zur Entziehung aus einer zollamtlichen Überwachung, wie z.B. bei der Entfernung einer Ware aus einem Zolllager ohne ordnungsgemäßen Abschluss des Zollverfahrens. Dem entspricht auch der Verweis in § 4 Abs. 2 Satz 2 TrZG auf § 57 Abs. 2 Satz 2 ZG. Allein eine solche Betrachtung entspricht der Grundausrichtung des UStG, wonach die Besteuerung des Verbrauchs die Regel und die Nichtbesteuerung – hier aufgrund der gesetzlichen Anordnung im TrZG – die Ausnahme ist. Soweit danach ein nichtbegünstigter Verbrauch stattfindet, muss dieser besteuert werden.

Der Senat teilt auch nicht die Auffassung, dass bei einem Verkauf von Deutschland in ein anderes Land keine Abgabenschuld „wie bei der Einfuhr” entstehen könne, weil es sich nicht um eine Einfuhr ins Bundesgebiet handele. Der BFH hat in einer Entscheidung vom 17. August 2000 (VII B 45/2000, BFH/NV 2000, 1438 m.w.N.) ausgeführt, dass auch nach Vollendung des Binnenmarktes und trotz des durch § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG nur auf Einfuhren aus Drittländern bezogenen Einfuhrbegriffs die mittelbare Verweisung in § 4 Abs. 1 TrZG auf die Vorschriften des Zollrechts nicht dazu führt, dass ein bestimmter zollrechtlicher Abgabenentstehungstatbestand gegeben sein muss, weil die davon nach dem ZK abhängige Bestimmung des Abgabenschuldners und des für die Bemessungsgrundlagen maßgebenden Zeitpunkts selbständig in § 4 Abs. 2 und 3 TrZG geregelt ist.

Der Senat versteht die Verweisung dementsprechend als Rechtsfolgenverweisung für die Berechnung der Abgabenschuld.

Der Senat kann im übrigen, nachdem er bereits die Praxis der Klägerin im Sinne eines Sachverhalts bewertet hat, der bei „einfacher” gesetzlicher Subsumtion zur Steuerbarkeit der Umsätze geführt hat, dahinstehen lassen, ob die Verhaltensweise nicht auch als Missbrauch rechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten (§ 42 AO) zu werten ist.

b) Es bestehen auch keine Bedenken dagegen, dass der Beklagte alleine die Klägerin für die Abgaben in Anspruch genommen hat.

Nach § 4 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 TrZG ist Abgabenschuldner – neben den in § 4 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 TrZG genannten Personen – auch das Mitglied der ausländischen Streitkräfte, das das Zollgut veräußert hat. Bei Gesamtschuldnern gelten für das Auswahlermessen der Behörde die allgemeinen Grundsätze des § 5 AO (vgl. BFH vom 9. September 2009 VII B 11/09, BFH/NV 2010, 263).

Da die Klägerin wegen Steuerhinterziehung verurteilt worden ist, besteht insoweit eine Vorprägung des Auswahlermessens der Klägerin in der Weise, dass es einer besonderen Vorprägung des Auswahlermessens der Klägerin in der Weise, dass es einer besonderen Begründung nicht einmal mehr bedürfte, da auf die Heranziehung eines vorsätzlich an einer Straftat Beteiligten grundsätzlich nicht verzichtet werden kann (vgl. BFH vom 12. Februar 2009 VI R 40/07, BStBl II 2009, 478 m.w.N.). Diese für Haftungsfragen entwickelte Rechtsprechung gilt nach Auffassung des Senats entsprechend auch für weitere Gesamtschuldnersituationen wie die möglicherweise im Streitfall vorliegende. Denn auch dabei erscheint es billig und gerecht, den primär Verantwortlichen (vorrangig) in Anspruch zu nehmen. Darüber hinaus hat der Beklagte zu Recht in Frage gestellt, ob den Erwerbern überhaupt bekannt war, dass es sich im Zeitpunkt des Ankaufs des jeweiligen Fahrzeugs um einen Gegenstand handelte, der nicht ordnungsgemäß aus einer Truppenzollgutverwendung entnommen wurde. Das gilt auch wenn die Klägerin vorträgt, die Käufer seien über den „steuerfreien Kauf” der Fahrzeuge informiert gewesen. Denn selbst wenn die Klägerin damit zum Ausdruck bringen wollte, die Käufer hätten alle gewusst, dass es sich um „Zollgut” handelte, würde – abgesehen davon, dass diese einen Auslandssachverhalt betreffende Behauptung unbewiesen ist – die Steuerschuldnerschaft selbst dann nicht entfallen, wenn die Käufer ihre steuerlichen Pflichten (vorsätzlich) verletzt hätten.

c) Der Beklagte hat die EUSt auch der Höhe nach entsprechend den Regeln des ZK zutreffend ermittelt (§ 11 Abs. 1 UStG).

Nach Art. 29 Abs. 1 ZK ist der Zollwert eingeführter Waren grundsätzlich der Transaktionswert, das heißt der für die Waren bei einem Verkauf zur Ausfuhr in das Zollgebiet der Gemeinschaft tatsächlich gezahlte oder zu zahlende Preis, gegebenenfalls nach Berichtigung gemäß den Artikeln 32 und 33 ZK.

3. Der Senat entscheidet nach § 90a FGO durch Gerichtsbescheid, da es sich vorliegend um eine reine Rechtsfrage handelt.

Die Kostenentscheidung ergeht nach § 135 Abs. 1 FGO.

Die Revision war zu zulassen, da trotz der Änderung des TrZG die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO gegeben sind. Es handelt sich um eine Rechtssache von grundsätzlicher Bedeutung, weil die Frage der umsatzsteuerlichen Behandlung bei truppenzollrechtlicher „Entstrickung” bislang höchstrichterlich noch nicht entschieden ist. Darüber hinaus weicht der Senat von der Rechtsauffassung ab, die das FG Düsseldorf im Urteil vom 15. November 2006 (4 K 3191/05 Z, EU) vertreten hat (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO).

rechtskräftig