FG Sachsen - Urteil vom 29.05.2019
8 K 1108/17
Normen:
UStG § 1 Abs. 1 Nr. 1; UStG § 17 Abs. 1 S. 1-2 und S. 7;

Berichtigung des geschuldeten Steuerbetrags durch den Unternehmer wegen Änderung der Bemessungsgrundlage für einen steuerpflichtigen Umsatz

FG Sachsen, Urteil vom 29.05.2019 - Aktenzeichen 8 K 1108/17

DRsp Nr. 2020/15717

Berichtigung des geschuldeten Steuerbetrags durch den Unternehmer wegen Änderung der Bemessungsgrundlage für einen steuerpflichtigen Umsatz

Tenor

1.

Die Bescheide über Umsatzsteuer ... und ... jeweils vom ... in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom ... werden aufgehoben.

2.

Die Kosten des Verfahrens werden dem Beklagten auferlegt.

3.

Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung i.H.v. 110 % des zu vollstreckenden Betrages abwenden, wenn nicht die Klägerin Sicherheit in gleicher Höhe leistet.

Normenkette:

UStG § 1 Abs. 1 Nr. 1; UStG § 17 Abs. 1 S. 1-2 und S. 7;

Tatbestand

Die Klägerin ist die aktuelle Insolvenzverwalterin über das Vermögen der im Jahre ... gegründeten A GmbH (A), (Amtsgericht ..., Az.: ... IN ..., Beschluss vom ...). Das Insolvenzverfahren war am ... eröffnet worden.

Die A war als Zulieferer in der Automobilindustrie tätig. Die Anteile an der im Jahre ... gegründeten A hatte im ... die B GmbH (B) für ... € erworben. Die B gehörte zur insolventen Unternehmensgruppe der C GmbH. Gegenstand der im ... gegründeten B war die Entwicklung, Projektierung von Lackieranlagen und Logistiksystemen. Die B war von ... bis ... als Vertriebsgesellschaft Organträgerin im umsatzsteuerlichen Organkreis mit der A als Produktions- und Organgesellschaft. Während des Bestehens der Organschaft war ausschließlich die B nach außen aufgetreten und hatte die Umsatzsteuer für den Organkreis angemeldet und Vorsteuerüberhänge vereinnahmt. Da A seit ... in Liquiditätsschwierigkeiten gekommen war, finanzierte die B seit ... Material-, Personal- und sonstige Kosten in Höhe von ... €.

Auch über das Vermögen der B war am ... das Insolvenzverfahren eröffnet worden. Nach Insolvenzeröffnung hatte der Insolvenzverwalter der B sämtliche Zahlungen für die A an die Lieferanten erfolgreich nach § 134 Insolvenzordnung angefochten, weil Drittzahlungen als unentgeltliche Leistungen anzusehen seien, wenn der Schuldner des Leistungsempfängers im Zeitpunkt der Bewirkung der Leistung insolvenzreif gewesen war.

Der Beklagte (das Finanzamt) setzte gegenüber dem ehemaligen Insolvenzverwalter über das Vermögen der A mit den hier streitigen, nach § 164 Abs. 2 AO geänderten Bescheiden vom ... die Umsatzsteuer ... auf ... € und die Umsatzsteuer ... auf ... € fest. Die Bescheide führten zu Nachzahlungen einschließlich Zinsen in Höhe von ... € und ... €, die die Masse leisten sollte. Zur Begründung ist in den Bescheiden angegeben, dass die Umsätze zu 19 % um die steuerpflichtigen Einnahmen aus Anfechtungen (netto ... € bzw. ... €) erhöht worden seien.

Mit den hiergegen eingelegten Einsprüchen hatte die Klägerin geltend gemacht, dass die vom Organträger erlangten Vorteile aus der Bezahlung anfechtungsbelasteter Forderungen nicht gegen die Masse von A geltend gemacht werden könnten. Die umsatzsteuerrechtliche Organschaft sei mit der vorläufigen Insolvenz über das Vermögen der B beendet gewesen.

Nach Ergehen der Entscheidung des BFH im Revisionsverfahren V R 5/16 und 26/16 wurden die Einsprüche als unbegründet zurückgewiesen (Einspruchsentscheidung vom ...). Der Vorbehalt der Nachprüfung blieb bestehen. In der Einspruchsentscheidung stellte das Finanzamt richtig, dass mit den angefochtenen Bescheiden der Vorsteuerabzug gegenüber der vorangegangenen Festsetzung verringert worden sei. Die Korrektur nach § 17 Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 2 UStG habe im Unternehmensteil Insolvenzmasse vorgenommen werden müssen, weil die Forderungen wieder aufgelebt seien; es handle sich um Masseverbindlichkeiten (BFH, Urteil vom 25. Juli 2012 VII R 29/11, BStBl II 2013, 36). Die Änderung sei gegenüber der A vorzunehmen gewesen (BFH, Urteil vom 7. Dezember 2006 V R 2/05, BStBl II 2007, 848). Die Zahlung an die B habe auf die umsatzsteuerrechtliche Behandlung keinen Einfluss.

Mit der vorliegenden Klage macht die Klägerin im Wesentlichen geltend, dass die angefochtenen Bescheide keine Grundlage hätten. Für eine Vorsteuerberichtigung nach § 17 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 17 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 UStG fehle es an einem geänderten Umsatz. Auch sei der Insolvenzverwalter der A nicht tätig geworden und habe auch nichts zur Masse ziehen können. Die Lieferanten hätten die Erlöse an die B zurückgezahlt. Damit seien die Forderungen der Lieferanten wieder aktiviert worden (§ 144 InsO).

Die Schenkungsanfechtungen seitens B seien erfolgreich gewesen, weil zum Zeitpunkt der Zahlungen durch B die Ansprüche der Lieferanten gegenüber A bereits wertlos gewesen seien. Die Voraussetzungen für eine Deckungsanfechtung durch A hätten nicht vorgelegen.

Auf Nachfrage hat die Klägerin angegeben, dass B ihre Zahlungen an die Gläubiger der A als eigene Forderungen gegenüber der A verbucht habe. Auf demselben Konto seien Verbindlichkeiten der B gegenüber der A gebucht und im wirtschaftlichen Ergebnis verrechnet worden. Das gleiche Verrechnungsverfahren sei wegen der durch B als Organträgerin für die A als Organgesellschaft erklärten Umsatzsteuern angewendet worden. Dies bedeute im Umkehrschluss, dass die erhaltenen Anfechtungsbeträge bei der B als wiederauflebende Verbindlichkeit gegenüber der A zu buchen gewesen seien und damit deren Forderungen gegen die A mindern bzw. umgekehrt Forderungen der A gegen die B begründen würden. Im Ergebnis wären die sich aus dem Verrechnungskonto ergebenden Forderungen und Verbindlichkeiten wechselseitig zur Tabelle anzumelden.

Der Insolvenzverwalter der B lehne eine Auszahlung der über die Anfechtung erhaltenen Gelder sowohl hinsichtlich des Nettobetrages als auch hinsichtlich der Umsatzsteuer ab.

Die B habe keine Lieferungen erhalten und sei mangels entsprechender Eingangsrechnungen auch nicht vorsteuerabzugsberechtigt gewesen. Die B habe "fremde" Rechnungen bezahlt.

Die Klägerin beantragt,

die Bescheide über Umsatzsteuer ... und ..., jeweils vom ... in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom ... aufzuheben.

Das Finanzamt beantragt,

die Klage abzuweisen.

Das Finanzamt gehe davon aus, dass B die Vorsteuern aus den Rechnungen der A in Anspruch genommen habe. Mit den aufgrund der Anfechtungen erfolgten Rückzahlungen seien die Forderungen der Lieferanten gegen A wieder aufgelebt und uneinbringlich geworden; ein Vorsteuerabzug für A scheide damit aus.

Bei einem bereits entrichtetem Entgelt komme es erst zur Berichtigung bei tatsächlicher Entgeltrückgewähr (BFH, Urteil vom 15. Dezember 2016 V R 26/16, BStBl II 2017, 735). Deshalb sei die streitige Umsatzsteuer .../... gegen die Masse festgesetzt worden.

Die Korrektur müsse gegenüber der ehemaligen Organgesellschaft erfolgen (BFH, Urteil vom 7. Dezember 2006 V R 2/05, BStBl II 2007, 848). Fraglich sei, ob das Unterlassen von Deckungsanfechtungen durch A einem Handeln nach § 55 InsO gleichstehen könne. Nach Kenntnis des Beklagten hätten die Anfechtungsgegner vor Rückzahlung angefochtener Beträge darauf bestanden, dass der Kläger auf eine Anfechtung verzichte. Dafür habe der Kläger Beträge zur Masse ziehen können.

Mit Beschluss vom ... ist der Insolvenzverwalter über das Vermögen der RLT antragsgemäß nach § 174 Abs. 5 Satz 2 AO beigeladen worden.

Wegen des weiteren Vorbringens der Beteiligten wird auf die eingereichten Schriftsätze, die Akten des Beklagten sowie auf den protokollierten Vortrag in der mündlichen Verhandlung vom ... Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

I. Die Klage ist begründet. Die angefochtenen Bescheide über Umsatzsteuer ... und ... sind rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

1. Hat sich die Bemessungsgrundlage für einen steuerpflichtigen Umsatz im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG geändert, hat der Unternehmer, der diesen Umsatz ausgeführt hat, den dafür geschuldeten Steuerbetrag zu berichtigen (§ 17 Abs. 1 Satz 1 UStG). Ebenfalls ist der Vorsteuerabzug bei dem Unternehmer, an den dieser Umsatz ausgeführt wurde, zu berichtigen (§ 17 Abs. 1 Satz 2 UStG). § 17 Abs. 1 gilt sinngemäß, wenn das vereinbarte Entgelt für eine steuerpflichtige Lieferung uneinbringlich geworden ist (§ 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG). Die Berichtigung ist für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem die Änderung der Bemessungsgrundlage eingetreten ist (§ 17 Abs. 1 Satz 7 UStG).

Die Vorschrift des § 17 UStG regelt einen eigenständigen materiell-rechtlichen Berichtigungstatbestand gegenüber den Änderungsvorschriften der Abgabenordnung. Liegen die Voraussetzungen für eine Berichtigung nach § 17 UStG vor, führt dies nicht zu einer rückwirkenden Änderung der ursprünglichen Steuerfestsetzung; dieser Sachverhalt ist vielmehr in der Umsatzsteuerfestsetzung für den maßgeblichen Besteuerungszeitraum als unselbständige Besteuerungsgrundlage zu berücksichtigen. Der anfänglich nach Soll-Besteuerungsgrundsätzen vorgenommene Vorsteuerabzug ist (lediglich) tatbestandliche Voraussetzung der materiellen Regelung nach § 17 UStG. Die Berichtigungspflicht trifft dabei den Unternehmer, durch dessen Tätigkeit der betreffende Tatbestand des Steueranspruchs verwirklicht worden ist.

Uneinbringlich im Sinne von § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG ist ein Entgelt, wenn bei objektiver Betrachtung damit zu rechnen ist, dass der Leistende die Entgeltforderung (ganz oder teilweise) jedenfalls auf absehbare Zeit rechtlich oder tatsächlich nicht durchsetzen kann (BFH, Urteil vom 24. Oktober 2013 V R 31/12, BStBl II 2015, 674). In diesem Sinne können auch bereits vereinnahmte Entgelte nachträglich uneinbringlich werden, wenn die Entgelte wieder zurück zu gewähren sind (BFH, Urteil vom 20. Mai 2010 V R 5/09, BFH/NV 2011, 77). Eine Pflicht zur Rückgewähr kann sich auch aus Insolvenzanfechtungen (§§ 129 ff InsO) ergeben. Kommt es aufgrund einer Insolvenzanfechtung zur Rückgewähr von Entgelten, leben die ursprünglichen Zahlungsansprüche erst aufgrund dieser Rückgewähr wieder auf (§ 144 InsO). Darauf, ob der ursprüngliche Entgeltanspruch durch Zahlung bereits erloschen war und daher zivilrechtlich nicht mehr aufleben kann, kommt es umsatzsteuerrechtlich nicht an (BFH, Urteil vom 13. Januar 2005 V R 21/04, BFH/NV 2005, 928).

2. Die angefochtenen Steuerbescheide waren antragsgemäß aufzuheben, weil die Klägerin in ihrer Eigenschaft als Insolvenzverwalterin der A weder durch eigene Handlungen Zahlungsvorgänge angefochten hatte, noch die streitigen Umsatzsteuerbeträge zur Masse ziehen konnte. Eine Pflicht zur Berichtigung nach § 17 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 UStG hätte nur dann bestanden, wenn durch ihr Handeln Masseverbindlichkeiten entstanden wären (BFH, Urteil vom 15. Dezember 2016 V R 26/16, BStBl II 2017, 571). Nur der als Masseverbindlichkeit anzusetzende Teil des Umsatzsteueranspruchs darf durch Steuerbescheid gegen den Insolvenzverwalter geltend gemacht werden (BFH, Urteil vom 30. April 2009 V R 1/06, BStBl II 2010, 138; vgl. auch BFH, Beschluss vom 13. November 2018 V B 60/18, BFH/NV 2019, 134).

Das Gericht hat im vorliegenden Verfahren nicht darüber zu entscheiden, ob der Beigeladene durch Steuerbescheid in Anspruch zu nehmen ist. Dafür könnte aber sprechen, dass sowohl der zunächst in Anspruch genommene Vorsteuerabzug als auch die notwendige Berichtigung ausschließlich auf das Handeln der B bzw. des Beigeladenen zurückzuführen sind. Hätte B die an A gerichteten Rechnungen der Lieferanten nicht bezahlt, wären die Entgelte schon bei Erhalt der Lieferungen uneinbringlich gewesen und B hätte den Vorsteuerabzug für die noch bestehende Organschaft nicht in Anspruch nehmen können. Es ist kein Grund ersichtlich, weshalb die Verantwortung zur Berichtigung auf A übergehen soll, obwohl der Beigeladene gerade die Zahlungen angefochten hat, die den streitigen Vorsteuerabzug erst ermöglicht hatten. Die Frage, ob insoweit Masseforderungen oder Insolvenzforderungen vorliegen, hängt nicht von den behaupteten Buchungen auf den Verrechnungskonten ab. Dies gilt jedenfalls insoweit, als solche Buchungen nach Beendigung der Organschaft keine Grundlage mehr hatten, und die vom Insolvenzverwalter der B behaupteten Ausgleichansprüche gegenüber A von Anfang an wertlos waren.

II. Die Entscheidung über die Kosten beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10 und 711 ZPO.