FG Niedersachsen - Urteil vom 19.08.2010
16 K 152/10
Normen:
UStG § 15a; UStDV § 44 Abs. 1;

Berichtigungsobjekt im Sinne des § 44 Abs. 1 UStDV ist das Schwein, nicht die Partie Schweine; Berichtigungsobjekt; Berichtigung; Vorsteuerabzug

FG Niedersachsen, Urteil vom 19.08.2010 - Aktenzeichen 16 K 152/10

DRsp Nr. 2010/22949

Berichtigungsobjekt im Sinne des § 44 Abs. 1 UStDV ist das Schwein, nicht die Partie Schweine; Berichtigungsobjekt; Berichtigung; Vorsteuerabzug

1. Die Vereinfachungsregelung nach § 44 Abs. 1 UStDV stellt nach ihrem ausdrücklichen Wortlaut auf "das WG" als Berichtigungsobjekt ab. 2. Darunter sind Sachen, Rechte, tatsächliche Zustände, konkrete Möglichkeiten oder Vorteile für das Unternehmen zu verstehen, deren Erlangung der Kaufmann sich etwas kosten lässt, die einer selbstständigen Bewertung zugänglich sind und i.d.R. eine Nutzung für mehrere Wj erbringen. 3. Nach dieser Definition stellt eine "Partie Schweine" kein einheitliches WG dar, weil die von der Partie umfassten Schweine für gewöhnlich nicht über ihre gesamte Nutzungsdauer beieinander bleiben. WG in diesem Sinne ist vielmehr das einzelne Schwein.

Normenkette:

UStG § 15a; UStDV § 44 Abs. 1;

Tatbestand:

Streitig ist die Frage, unter welchen Voraussetzungen die Vereinfachungsregelung des § 44 Abs. 1 UStDV zur Anwendung kommt.

Der Kläger ist Landwirt, der in den Besteuerungszeiträumen vor dem Streitjahr 2008 zur Regelbesteuerung optiert hatte. Mit Wirkung ab 2008 widerrief der Kläger die Option und kehrte zur Besteuerung nach Durchschnittssätzen gem. § 24 UStG zurück. Als Konsequenz daraus waren - dies ist für das Anlagevermögen des Klägers sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach unstreitig - die Vorsteuern gem. § 15a UStG zu berichtigen.

Am 31. August 2007 erwarb der Kläger von der Viehhandlung T 893 Ferkel zum Preis von brutto 38.783,- EUR und nahm die in der entsprechenden Einkaufsrechnung ausgewiesenen Vorsteuern (7,90 EUR pro Ferkel) in Anspruch. 474 Stück dieses Bestandes an Schweinen hat der Kläger bereits im Jahre 2007 veräußert. Von dem verbleibenden Rest veräußerte der Kläger am 8. Januar 2008 209 sowie am 23. Januar 2008 141 Stück an einen Viehhändler.

Da der Beklagte die Auffassung vertrat, dass für die Frage der Vorsteuerberichtigung und der Anwendung der Vereinfachungsregelung in § 44 Abs. 1 UStDV nicht auf die Anschaffungskosten des einzelnen Schweins, sondern auf die jeweilige Partie Schwein abzustellen sei, reichte der Kläger eine Umsatzsteuervoranmeldung für das I. Quartal 2008 sowie später eine Umsatzsteuerjahreserklärung für 2008 ein, in der er selbst für die im Januar 2008 veräußerten Schweine einen Berichtigungsbetrag gem. § 15a UStG in Ansatz brachte.

Anschließend beantragte der Kläger mit Schreiben vom 11. März 2009 die Änderung des Vorauszahlungsbescheides für das I. Quartal dahingehend, dass die Vorsteuerberichtigung für die im Januar 2008 verkauften Schweine unterbleibt. Diesen Antrag lehnte der Beklagte mit Bescheid vom 18. März 2009 ab. Auch in dem am 12. April 2010 ergangenen Umsatzsteuerjahresbescheid für 2008 berücksichtigte der Beklagte den Berichtigungsbetrag für die 2007 erworbenen Ferkel. Im Einspruchsverfahren wurde zwischen den Verfahrensbeteiligten geklärt, dass sich - die Rechtsauffassung des Beklagten als richtig unterstellt - der Berichtigungsbetrag auf 2.765,- EUR (350 Schweine x 7,90 EUR Vorsteuern je Schwein) belaufen würde. In der Sache hatte der Einspruch keinen Erfolg.

Im Klageverfahren vertritt der Kläger die Auffassung, dass für die Frage der Vorsteuerberichtigung nicht auf die Partie Schweine, sondern auf das einzelne Schwein abzustellen sei. Es handele sich bei den Schweinen nicht um vertretbare Sachen, weil Schweine einen hohen Individualisierungsgrad aufweisen würden. Zudem würden die Schweine beim Abverkauf individuell aus dem Bestand ausgesucht. Sie würden für eine Schlachtung einzeln markiert und nicht wie Geflügel automatisch in einer Partie abgeliefert.

Der Kläger verweist auf ein Schreiben des Bayerischen Landesamtes für Steuern vom 23. Juli 2008 (S 7316.2.1-3/1 St 34), wonach es für die Anwendung des § 44 Abs. 1 UStDV auf den jeweiligen Gegenstand ankomme. Bei dem Verkauf von Tieren sei auf das einzelne Tier abzustellen, auch wenn diese in einer Partie erworben und verkauft worden seien.

Der Kläger beantragt,

die Umsatzsteuer auf 5.194,48 EUR herabzusetzen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte verweist auf Abschnitt 218 Abs. 1 Umsatzsteuerrichtlinien. Danach sei bei der Prüfung, ob die in § 44 UStDV aufgeführten Betragsgrenzen erreicht seien, jeweils auf den Gegenstand oder die bezogene sonstige Leistung abzustellen. Dies gelte auch dann, wenn mehrere Gegenstände gleicher Art. und Güte geliefert worden seien. Bei der Lieferung vertretbarer Sachen sei hingegen auf die zwischen leistendem Unternehmer und Leistungsempfänger geschlossene vertragliche Vereinbarung abzustellen.

Im Falle der Veräußerung von Masttieren sei nicht das einzelne Tier, sondern die Partie Berichtigungsobjekt. Denn bei Masttieren handele es sich um vertretbare Sachen. Kennzeichen vertretbarer Sachen sei, dass sie im Geschäftsverkehr nach Zahl, Maß und Gewicht bestimmt würden und nach der Verkehrsanschauung von anderen Sachen der nämlichen Art. ersetzt werden könnten. Unter dem Gesichtspunkt der Fleischerzeugung spiele es keine Rolle, welches konkrete Tier verkauft werde. Vieh, welches im Massentierhandel veräußert werde, werde vielmehr als Mengensache angesehen. Typisch sei hier auch, dass beim Verkauf ein einheitlicher Kaufpreis für eine bestimmte Anzahl von Tieren vereinbart werde. Im Übrigen würde die Vereinbarung eines einheitlichen Kaufpreises für eine bestimmte Anzahl Tiere zur Annahme einer Sachgesamtheit führen. Da eine Sachgesamtheit Gegenstand einheitlicher schuldrechtlicher Verträge und damit auch Gegenstand einer Lieferung sein könne, sei sie Berichtigungsobjekt im Sinne des § 15a UStG, auch wenn sie aus mehreren Sachen bestünde.

Die Verwaltungsanweisungen des Bayerischen Landesamtes für Steuern seien für die niedersächsische Finanzverwaltung nicht bindend; die Niedersächsische Finanzverwaltung teile die Rechtsansicht der Bayerischen Finanzverwaltung nicht.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist begründet.

In Bezug auf die 350 im Januar 2008 verkauften Mastschweine findet keine Berichtigung des Vorsteuerabzugs statt.

Ändern sich bei einem Wirtschaftsgut, das nur einmalig zur Ausführung eines Umsatzes verwendet wird, die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse, ist nach § 15a Abs. 2 UStG eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs vorzunehmen. Die Berichtigung ist für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem das Wirtschaftsgut verwendet wird (§ 15a Abs. 2 Satz 2 UStG). Eine Änderung der Verhältnisse im Sinne des § 15a Abs. 2 UStG ist auch beim Übergang von der allgemeinen Besteuerung zur Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 UStG gegeben (§ 15a Abs. 7 UStG). Danach wären im Streitfall die Vorsteuern zu berichtigen.

Abweichend von § 15a UStG findet jedoch nach § 44 Abs. 1 UStDV eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs nicht statt, wenn die auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts entfallende Vorsteuer 1.000,- EUR nicht übersteigt. Diese Vereinfachungsregelung stellt nach ihrem ausdrücklichen Wortlaut auf das Wirtschaftsgut als Berichtigungsobjekt ab. Nach der Rechtsprechung sind unter dem Begriff des Wirtschaftsguts Sachen, Rechte, tatsächliche Zustände, konkrete Möglichkeiten oder Vorteile für das Unternehmen zu verstehen, deren Erlangung der Kaufmann sich etwas kosten lässt, die einer selbständigen Bewertung zugänglich sind und in der Regel eine Nutzung für mehrere Wirtschaftsjahre erbringen (BFH Urteil vom 19. Juni 1997 IV R 16/95, BStBl. II 1997, 808; vom 20. März 2003 IV R 27/01, BStBl. II 2003, 878). Nach dieser Begriffsdefinition stellt das einzelne Schwein ein Wirtschaftsgut dar, weil ihm im Geschäftsverkehr ein wirtschaftlicher Wert zukommt, es einzeln bewertet werden kann und es eine gewisse Lebensdauer hat. Die Partie Schweine stellt demgegenüber schon deshalb kein einheitliches Wirtschaftsgut dar, weil die von der Partie umfassten Schweine für gewöhnlich nicht über ihre gesamte Nutzungsdauer beieinander bleiben, wie gerade der Streitfall zeigt, wo zum Jahreswechsel 2007/2008 von den ursprünglich 893 Tieren bereits über die Hälfte verkauft waren. Es entspricht im Übrigen allgemeiner Bilanzierungspraxis, die Schweine und nicht Partien von Schweinen zu bilanzieren. Ist aber hier das einzelne Schwein als Wirtschaftsgut anzusehen, so findet keine Vorsteuerberichtigung statt, weil die Anschaffungskosten eines Schweines jeweils unter 1.000,- EUR gelegen haben (ebenso Bayerischen Landesamt für Steuern, Schreiben vom 23. Juli 2008 - S 7316.2.1-3/1 St 34- für die Vorsteuerberichtigung bei Vieh).

Soweit sich der Beklagte demgegenüber auf Abschnitt 218 Abs. 1 Umsatzsteuerrichtlinien beruft, wonach bei vertretbaren Sachen für die Frage, was als Berichtigungsobjekt im Sinne des § 15a UStG anzusehen ist, auf die vertraglichen Vereinbarungen abzustellen ist, kann dem nicht gefolgt werden. Denn § 44 Abs. 1 UStDV unterscheidet seinem Wortlaut nicht danach, ob es sich bei den Wirtschaftsgütern um vertretbare Sachen handelt oder nicht. Diese nach Ansicht der Finanzverwaltung vorzunehmende Differenzierung findet im Wortlaut der Rechtsverordnung keine Stütze.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Die Entscheidung zur vorläufigen Vollstreckbarkeit ergibt sich aus § 151 Abs. 2 i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO.

Das Gericht lässt die Revision nach § 155 Abs. 2 Nr. 1 FGO zu, weil die Sache grundsätzliche Bedeutung hat (Abweichung von Abschnitt 218 Abs. 1 Umsatzsteuerrichtlinien).

vorläufig nicht rechtskräftig

Revision zugelassen durch das FG

Streitjahr: 2008