I. Der Architekt X war zu einem 1/10 Bruchteil Mitinhaber eines Teileigentums (Miteigentumsanteil, der mit dem Sondereigentum an einem Geschäftslokal verbunden war) sowie zu dem gleichen Bruchteil Mitinhaber von zehn weiteren Teileigentumseinheiten (Miteigentumsanteilen, die mit dem Sondereigentum an jeweils einem Einstellplatz in der Tiefgarage verbunden waren). Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) erwarben durch notariell beurkundeten Kaufvertrag vom 25. September 1985 gemeinsam jeweils den Bruchteil von 1/10 an den oben bezeichneten Teileigentumseinheiten. Der Kaufpreis betrug für alle erworbenen Bruchteile zusammen... DM; der darin enthaltene Betrag der Umsatzsteuer war im Kaufvertrag gesondert ausgewiesen.
Die Teileigentumseinheiten waren insgesamt vor Fertigstellung des Gebäudes von einem Voreigentümer an die C-AG vermietet worden. Nach dem Mietvertrag sollte der Voreigentümer berechtigt sein, die Vermieterstellung auf einen noch zu benennenden Dritten zu übertragen. Die Miete sollte maximal... DM betragen. Die Vermieterstellung ging auf die "Grundstücksverwaltungsgesellschaft bürgerlichen Rechts...straße..." (GV-GbR) über. Gesellschafter der GV-GbR waren die Miteigentümer der Teileigentumseinheiten. Ob auch die Kläger der Gesellschaft beigetreten sind, ist streitig.
Die Kläger legten dem Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) einen zwischen ihnen und der GV-GbR geschlossenen "Mietvertrag" vor. Nach diesem Vertrag überließen die Kläger in Anlehnung an den Hauptmietvertrag ihren 1/10 Miteigentumsanteil an den Teileigentumseinheiten der GV-GbR zur Nutzung. Der monatliche Mietzins sollte... DM betragen; der darin enthaltene Betrag der Umsatzsteuer war mit... DM gesondert ausgewiesen.
Die Kläger verzichteten auf die Steuerbefreiung der Mietumsätze (§ 4 Nr. 12 Buchst.a des Umsatzsteuergesetzes- 1980) -- UStG - und auf die Anwendung des § 19 Abs. 1 UStG 1980. Im Besteuerungsverfahren für das Streitjahr machten die Kläger den im Kaufvertrag gesondert ausgewiesenen Betrag der Umsatzsteuer sowie andere ihnen in Rechnung gestellte Umsatzsteuerbeträge als Vorsteuerbeträge geltend. Sie vertraten die Ansicht, sie hätten der GV-GbR ihren Miteigentumsanteil an den Teileigentumseinheiten entgeltlich zur Nutzung überlassen und seien hierdurch unternehmerisch tätig geworden.
Das FA berücksichtigte im Umsatzsteuerbescheid 1985 diese Vorsteuerbeträge nicht. Es setzte --gestützt auf § 14 Abs. 2 UStG 1980-- Umsatzsteuer gegen die Kläger mit der Begründung fest, diese hätten im Mietvertrag mit der GV-GbR unberechtigt Umsatzsteuer gesondert ausgewiesen. Das FA vertrat die Ansicht, nicht die Kläger, sondern lediglich die GV-GbR sei als Vermieterin unternehmerisch tätig geworden. Der Einspruch blieb ohne Erfolg.
Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab. Es kam zu dem Ergebnis, die Kläger seien als Gesellschafter der GV-GbR beigetreten. Alle Gesellschafter hätten ihre Miteigentumsanteile an den Teileigentumseinheiten der GV-GbR als Gesellschafterbeitrag zur Nutzung überlassen. Die Kläger hätten keine entgeltlichen Leistungen an die GV-GbR erbracht und seien demgemäß insoweit auch nicht unternehmerisch tätig gewesen.
Mit der nach Zulassung durch den Senat (Beschluß vom 26. Mai 1994
Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.
II. Die Revision der Kläger ist begründet; sie führt wegen eines Verfahrensmangels zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG (§
1. Das FG hat den Anspruch der Kläger auf rechtliches Gehör (Art.
....
2. Die Sache ist nicht entscheidungsreif. Der Antrag der Kläger, die Umsatzsteuer auf./.... DM festzusetzen, kann nicht beschieden werden. Das FG wird bei erneuter tatrichterlicher Würdigung folgendes zu beachten haben.
Gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG 1980 kann nur ein Unternehmer Vorsteuerbeträge abziehen.
a) Die Kläger waren nicht bereits deshalb Unternehmer, weil sie einer Gesellschaft oder Gemeinschaft angehörten, die Vermietungsleistungen erbrachte. Zwar tritt zivilrechtlich der Erwerber eines Miteigentumsanteils an einem Grundstück (Teileigentum) in die Rechtsstellung des Veräußerers als Teilhaber der Gemeinschaft und als Mitvermieter ein (vgl. Sternel, Mietrecht, 3. Aufl., Rdnr. I 12; Staudinger-Emmerich,
Umsatzsteuerrechtlich werden die Vermietungsleistungen von der GbR bzw. der Gemeinschaft ausgeführt. Der Gesellschafter bzw. der Teilhaber wird nicht allein durch seine zivilrechtliche Stellung als Mitvermieter Unternehmer. Nur die GbR bzw. die Gemeinschaft ist Unternehmer i.S. des § 2 Abs. 1 UStG 1980. Die Tätigkeit der Personenvereinigung wird im Umsatzsteuerrecht nicht ihrem Mitglied zugerechnet. Eine Mitunternehmerschaft kennt das UStG nicht (BFH-Beschluß vom 9. März 1989 V B 48/88, BFHE 156,
b) Welche dieser rechtlichen Möglichkeiten im Einzelfall vorliegt, unterliegt im wesentlichen der tatrichterlichen Würdigung. Das FG ist dabei zu dem Ergebnis gelangt, die Kläger hätten nicht als Unternehmer ihren Miteigentumsanteil der GV-GbR im Rahmen eines Leistungsaustauschs zur Nutzung überlassen. Dem erkennenden Senat ist es --obwohl dem FG bei seiner tatrichterlichen Würdigung ein Verfahrensfehler unterlaufen ist-- verwehrt, seine eigene Würdigung an die Stelle derjenigen des FG zu setzen.
Die o.a. Leitsätze geben die Begründung des sehr kurz gehaltenen Urteils fast vollständig wieder. Die Kläger wollten im Streitfall die auf dem Erwerb ihres Miteigentumsanteils lastende Umsatzsteuer als Vorsteuer abziehen. Dies ist nur dann möglich, wenn sie selbst als Unternehmer tätig werden, d.h. sie müssen ihren Miteigentumsanteil im Rahmen eines Vertrags besonderer Art der GbR entgeltlich überlassen. Dies ist möglich, weil es im Umsatzsteuerrecht eine Mitunternehmerschaft nicht gibt und deshalb Leistungsbeziehungen zwischen Gesellschaft und Gesellschafter wie zwischen fremden Dritten beurteilt werden.