FG Hamburg - Beschluss vom 15.09.2010
4 V 19/10
Normen:
ZK Art. 79; ZK Art. 203; ZK Art. 244; ZK-DVO Art. 866; MwStSystRL Art. 30; MwStSystRL Art. 71; FGO § 69; UStG § 1 Abs. 1 Nr. 4;

Einfuhrumsatzsteuer entsteht grundsätzlich mit der Zollschuld

FG Hamburg, Beschluss vom 15.09.2010 - Aktenzeichen 4 V 19/10

DRsp Nr. 2010/23047

Einfuhrumsatzsteuer entsteht grundsätzlich mit der Zollschuld

1. Eine Einfuhr i. S. v. § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG ist grundsätzlich dann gegeben, wenn einer der Tatbestände der Art. 201 bis 205 Zollkodex erfüllt sind. 2. Für die Entstehung von Einfuhrumsatzsteuer ist es nicht Voraussetzung, dass die Ware auch in den freien Verkehr gelangt.

Normenkette:

ZK Art. 79; ZK Art. 203; ZK Art. 244; ZK-DVO Art. 866; MwStSystRL Art. 30; MwStSystRL Art. 71; FGO § 69; UStG § 1 Abs. 1 Nr. 4;

Entscheidungsgründe:

I.

Die Beteiligten streiten in diesem Verfahren darüber, ob eine vom Antragsgegner gewährte Aussetzung der Vollziehung (AdV) für einen Abgabenbescheid über Zoll-EU und Einfuhrumsatzsteuer (EUSt) im Hinblick auf die EUSt von einer Sicherheitsleistung abhängig zu machen ist (Antragsschrift, Gerichtsakte - GA - S. 12).

In der Sache geht es darum, ob für wiederausgeführte Drittlandswaren EUSt festgesetzt werden darf im Hinblick darauf, dass die Antragstellerin, die die Ware in ihr Zolllager genommen hatte, zollrechtliche Bestandsaufzeichnungen nicht korrekt geführt hatte und die zollrechtliche Bestimmung der Wiederausfuhr erst verspätet erfolgt worden war.

Einen am 02. Februar 2009 gegenüber dem Antragsgegner unter Hinweis auf § 21 Abs. 3 UStG i. V. m. § 223 AO gestellten Antrag auf Einzelzahlungsaufschub ohne Anforderung einer Sicherheitsleistung sowie den hilfsweise gestellten Antrag auf Stundung ohne Anforderung einer Sicherheitsleistung hat die Antragstellerin vor Ergehen einer Entscheidung des Antragsgegners mit Schreiben vom 12. Februar 2009 wieder zurückgenommen.

Die Antragstellerin befasst sich seit Oktober 2005 mit der Lagerung von Waren und der Distribution dieser Waren; zunächst nur in dem Lager 'X-Straße, Hamburg'. Im März 2006 erhielt die Antragstellerin hierfür die Bewilligung eines Zolllagers Typ D. Die Antragstellerin mietete ab 1. Juli 2006 ein weiteres Lager 'Y-Straße, Hamburg' an und erhielt hierfür die zollrechtliche Bewilligung eines Zolllagers Typ C. Von dem vorherigen Mieter und Betreiber des Lagers übernahm die Antragstellerin neben Personal und Anlagen, so unter anderem die Lagersoftware, auch den Hauptkunden, die Firma K.

In dem Zolllager 'Y-Straße' nahm die Antragstellerin im Transit befindliche Waren ihrer Kunden auf und stellte sie zu Sendungen in verschiedene osteuropäische Länder zusammen. Die Lagerdauer betrug durchschnittlich mehr als sechs Wochen. Die jeweiligen Sendungen sind von in den Bestimmungsländern ansässigen Fuhrunternehmen ab Lager der Antragstellerin übernommen worden. Zollrechtliche Bestandsaufzeichnungen erfolgten in beiden Lagern bewilligungsgemäß mit einem EDV-Programm 'A'. Dieses Programm wurde auch für die Erstellung von Zollanmeldungen benutzt. Daneben verwendete die Antragstellerin noch eine Speditionssoftware (B) und eine Lagersoftware (C).

a) Bei der Antragstellerin wurde eine Zollprüfung durchgeführt, die die Verfahren für den Hauptkunden K in dem Zolllager 'Y-Straße' in dem Zeitraum 01. Juli bis 31. Dezember 2006 umfasste.

Die Prüfung stellte unter anderem bei Verprobung der so genannten Loadingreports fest, dass Entnahmen aus dem Zolllager in den zollrechtlich vorgeschriebenen Bestandsaufzeichnungen nicht zeitnah, sondern entweder erst mit einer zeitlichen Verzögerung - bis 126 Tage nach der Entnahme - oder gar nicht erfasst worden waren. Ein Teil der in den Bestandsaufzeichnungen nicht erfassten Entnahmen konnte allerdings im Lagerwirtschaftssystem der Antragstellerin nachvollzogen werden.

Nur für einen Teil der Waren konnte der Nachweis erbracht werden, dass sie nach der Entnahme eine neue zollrechtliche Bestimmung erhalten hatten. Für einen Teil derjenigen Waren, für die der Nachweis der neuen zollrechtlichen Bestimmung erbracht wurde, blieb unklar, wo sie zwischen Entnahme und Erhalt der neuen Bestimmung verblieben waren.

Die Prüfung gliederte die beanstandeten Vorfälle in 7 Gruppen (Anlagen 1 bis 7 des Prüfungsberichts vom 6. August 2008):

Aufzeichnung der Entnahme im BestandNachweis einer neuen zollrechtlichen BestimmungUngeklärter Verbleib zwischen Entnahme und Erhalt einer neuen Bestimmung

1verspätetNein

2verspätetJa - 3 bis 18 Tage nach der EntnahmeJa

3NeinNein

4Nein (aber Lagerwirtschaftssystem)Ja - 4 bis 8 Tage nach der EntnahmeJa

5Verspätet, 11 bis 126 Tage nach der EntnahmeJa - nach der EntnahmeNein

6Nein (aber Lagerwirtschaftssystem)Ja - nach der EntnahmeNein

7verspätetJa - nach der EntnahmeNein

Die Gruppe 7, die ihren Merkmalen nach der Gruppe 5 entspricht, ist nachträglich gebildet worden, nachdem der Nachweis der zollrechtlichen Bestimmung für einen Teil der bis dahin in Gruppe 1 erfassten Waren doch noch erbracht worden war.

b) Für jede dieser Gruppen wurde sodann ein Abgabenbescheid erlassen, in dem Zoll-EU und EUSt festgesetzt wurde und zwar für die Gruppen 1 bis 4 nach Art. 203 Zollkodex (ZK), für die Gruppen 5 bis 7 nach Art. 204 ZK. Das Gesamtvolumen der aufgrund der Feststellungen in dem Prüfungsbericht festgesetzten Einfuhrabgaben betrug ursprünglich rund EUR 595.000 Zoll-EU und EUR 2.792.000 EUSt, zusammen rund EUR 3.387.000.

c) Streitgegenstand ist in diesem Verfahren der Einfuhrabgabenbescheid vom 01. Juli 2008, in dem für die Fälle der Gruppe 2 zunächst Einfuhrabgaben in Höhe von EUR 19.652 Zoll-EU und 82.037 EUSt festgesetzt wurden. Zur Begründung heißt es in dem Bescheid, dass die Ware erst zwischen vier und acht Tagen nach Entnahme einer weiteren zugelassenen zollrechtlichen Bestimmung zugeführt worden sei, stelle einen Entzug aus der zollamtlichen Überwachung dar, der eine Einfuhrabgabenschuld gemäß Art. 203 Abs. 1, 2, 3, 4. Anstrich ZK begründe.

d) Ihren fristgerecht eingelegten Einspruch gegen den streitgegenständlichen Bescheid begründete die Antragstellerin im Wesentlichen damit, dass sich die Ware nach der Entnahme aus dem Zolllager auf dem Weg der Beförderung zur Ausgangszollstelle im Hinblick auf ihre Wiederausfuhr befunden habe, wozu nach Art. 512 Abs. 3 Zollkodex-Durchführungsverordnung (ZK-DVO) kein gesondertes Verfahren zu eröffnen sei. Die Bestimmung schreibe nicht vor, dass die Beförderung unverzüglich zu erfolgen habe. Tatsächlich habe sich die Ware noch auf dem - zollrechtlich nicht zum Zolllager gehörenden - Betriebsgelände befunden, nämlich verladen auf LKW, die nicht gleich nach Beladung losgefahren seien. Zollamtliche Überwachungsmaßnahmen seien damit nicht beeinträchtigt gewesen.

Auch nach Art. 204 ZK sei keine Zollschuld entstanden, weil sich der Pflichtenverstoß nicht auf die ordnungsgemäße Abwicklung des Zolllagerverfahrens ausgewirkt habe, Art. 859 Nr. 6 ZK-DVO.

Daneben begründete sie ihren Einspruch - nur im Hinblick auf die EUSt - damit, dass Art. 203 f ZK im Rahmen des Rechts der EUSt ohnehin keine Anwendung finde.

e) Auf Antrag der Antragstellerin gewährte der Antragsgegner mit Bescheid vom 03. Juli 2008 AdV gegen Sicherheitsleistung in Höhe der festgesetzten Abgaben. Die Aussetzung wurde befristet bis einen Monat nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung.

Ebenso entschied der Antragsgegner im Hinblick auf die übrigen sechs Abgabenbescheide, so dass insgesamt Sicherheit in Höhe von rund EUR 3.387.000 verlangt wurde.

Die Antragstellerin legte mit Schreiben vom 11. Juli 2008 Einspruch gegen diesen und die übrigen AdV-Bescheide ein und beantragte unter Darlegung ihrer wirtschaftlichen Verhältnisse und Vorlage der Jahresbilanz 2007 sowie einer betriebswirtschaftlichen Auswertung die Gewährung von AdV gegen eine niedrigere Sicherheitsleistung. Die Antragstellerin bot an, zur Sicherheit für alle Bescheide einen Betrag von insgesamt EUR 500.000 zu hinterlegen. Bliebe es bei der Forderung nach Sicherheitsleistung in voller Höhe, müsse sie Insolvenz anmelden.

In seiner Entscheidung vom 22. August 2008 erklärte der Antragsgegner (Geschäftszeichen S 1 ... und R 2 ...), die Überprüfung der Daten zur wirtschaftlichen Lage habe ergeben, dass die Antragstellerin eine Sicherheit in voller Höhe nicht leisten könne und der Einspruch gegen den AdV-Bescheid insofern begründet sei. Der Antragsgegner entschied, dass die AdV nunmehr lediglich von der Erbringung einer Sicherheit in Höhe des mit dem angefochtenen Einfuhrabgabenbescheid angeforderten Zoll-EU (EUR 19.652) abhänge.

Eine entsprechende Reduzierung der Sicherheitsleistung auch hinsichtlich der übrigen sechs Abgabenbescheide führte dazu, dass insgesamt nur noch eine Sicherheitsleistung in Höhe von rund EUR 595.000 gefordert wurde, die die Antragstellerin sodann in dieser Höhe erbrachte.

Zwischenzeitlich ist der Umfang des Unternehmens der Antragstellerin reduziert worden. Mit Vertrag vom Juni 2008 sind bis auf zwei sämtliche Kundenbeziehungen der Antragstellerin auf eine ihrer Schwestergesellschaften (D GmbH - im Folgenden: Schwestergesellschaft -) übertragen worden (vgl. Anlage ASt 16 nebst dort enthaltene Anlagen). Die Schwestergesellschaft übernahm auch das Zolllager 'X-Straße' und erhielt insoweit auf Antrag von den Behörden diejenigen zollrechtlichen Bewilligungen, die zunächst die Antragstellerin innehatte. Mit dem Kundengeschäft und dem Zolllager übertrug die Antragstellerin entsprechend Gegenstände ihres Sachanlage- und Umlaufvermögens, Personal und Forderungen. Die Übertragung erfolgte zu einem nicht aus den Unterlagen ersichtlichen Preis.

Infolge dieser Reduzierung der Geschäftstätigkeit der Antragstellerin kam es zum Widerruf verschiedener Genehmigungen zollrechtlicher Art. (Bewilligung VAV/UZA-Verfahren, ASV-Verfahren, Zolllagerverfahren Typ D). Es wurden hierfür von der Antragstellerin gegebene Sicherheiten (insgesamt EUR 345.000) frei. Diese Sicherheiten wurden der Antragstellerin von dem Antragsgegner noch nicht zurückgewährt.

Während des Einspruchsverfahrens überprüfte der Antragsgegner die Bescheide anhand der vorgelegten Unterlagen. Mit Bescheid vom 10. August 2009 erließ der Antragsgegner einen Teil der Abgaben, so dass für den hier streitigen Bescheid noch Zoll-EU in Höhe von EUR 8.342 und EUSt in Höhe von EUR 43.593 festgesetzt blieben. Im Übrigen wies er den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 03. Dezember 2009 als unbegründet zurück.

Der Antragsgegner begründete die Zurückweisung im Wesentlichen damit, dass mit der Entnahme eine Anmeldung zur Wiederausfuhr bei der Ausfuhrzollstelle zu erfolgen habe und die zollamtliche Überwachung nicht mehr gewährleistet sei, wenn zwischen der Entnahme und der Anmeldung mehrere Tage vergehen.

Entsprechend sei die EUSt entstanden. Ein Gegenstand werde auch dann in den Geltungsbereich des Umsatzsteuergesetzes (UStG) im Sinne von § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG eingeführt, wenn er zunächst über einen anderen Mitgliedstaat in das Zollgebiet der Gemeinschaft gelangt, dabei in ein Zollverfahren übergeführt wurde und dieses Zollverfahren im Geltungsbereich des UStG ende. Die Steuer entstehe regelmäßig bei der Anmeldung zum freien Verkehr. Sähen allerdings die Verfahrensregelungen in Fällen der Unregelmäßigkeit für in ein Nichterhebungsverfahren übergeführte Waren eine Zollschuldentstehung vor, sei grundsätzlich anzunehmen, dass bei dieser Gelegenheit die Waren den Regelungen, nach denen Einfuhrabgaben noch nicht entstehen, nicht mehr unterliegen und dass damit sowohl der Zollabgaben- als auch der EUSt-Tatbestand erfüllt werde.

Auch im Hinblick auf die übrigen sechs Bescheide kam es zum teilweisen Erlass der Abgaben, so dass nunmehr insgesamt noch festgesetzt sind rund EUR 330.000 Zoll-EU und EUR 1.763.000 EUSt, zusammen also rund EUR 2.093.000.

Die Antragstellerin hat beim Antragsgegner Anträge auf Erlass der erhobenen Einfuhrabgaben (Art. 239 ZK) gestellt. Diese Verfahren sind beim Antragsgegner ruhend gestellt worden bis zu einer abschließenden Entscheidung über die Rechtmäßigkeit der Abgabenbescheide.

Die Antragstellerin erhob auf die Einspruchsentscheidung Klage beim Finanzgericht Hamburg (4 K 284/09), über die noch nicht entschieden worden ist.

Die Antragstellerin erhob zeitnah auch gegen vier der übrigen sechs Bescheide Klage, nämlich hinsichtlich der Fälle aus den Gruppen 4, 5, 6 und 7 (4 K 283/10, 4 K 285/10, 4 K 7/10, 4 K 8/10), so dass durch diese fünf Klagverfahren rund EUR 287.000 Zoll-EU und EUR 1.510.000 EUSt im Streit sind, zusammen also EUR 1.797.000. Auch hinsichtlich der Fälle der Gruppe 3 ist jüngst Klage erhoben worden (4 K 117/10). Über diese Klagen ist noch nicht entschieden worden.

Mit Schreiben vom 10. Dezember 2009 beantragte die Antragstellerin beim Antragsgegner für den streitgegenständlichen Bescheid die Verlängerung der AdV bis einen Monat nach Abschluss des finanzgerichtlichen Verfahrens.

Der Antragsgegner gewährte mit Bescheid vom 15. Dezember 2009 zwar weitere AdV, allerdings nur gegen Sicherheitsleistung wiederum in Höhe des vollen Abgabenbetrags von (noch) EUR 51.936, auf die unter Berücksichtigung der bereits erbrachten Sicherheitsleistung noch EUR 32.284 zu erbringen seien. Der Antragsgegner begründete die Höhe der Sicherheitsleistung damit, dass die Abgabenforderung gefährdet sei wegen der Umstrukturierungsmaßnahmen in der Unternehmensgruppe.

Entsprechend wurde in den Parallelverfahren entschieden.

Die Antragstellerin hat sich wegen AdV mit Antrag vom 18. Januar 2010 an das Finanzgericht gewendet.

Die Antragstellerin trägt zu den von der Zollprüfung geltend gemachten Beanstandungen erläuternd vor, diese hätten ihre Ursache darin gehabt, dass die verschiedene im Lagerbetrieb eingesetzte, zum Teil vom Vormieter übernommene Software nicht aufeinander abgestimmt gewesen sei. Die Antragstellerin stellt die Problematik im Einzelnen dar. Die Zahl der von ihr abzuwickelnden Zollabfertigungen sei mit der Übernahme des zweiten Lagers sprunghaft angestiegen. Der Fehler sei erst Mitte August 2006 im laufenden Betrieb entdeckt worden und habe wegen der Vielzahl der Fälle nicht rasch abgestellt werden können. Die Aufarbeitung habe trotz Einsatz von zusätzlichem Personal längere Zeit in Anspruch genommen.

Rechtlich macht die Antragstellerin im hiesigen Verfahren nur geltend, dass die Bescheide jedenfalls im Hinblick auf die EUSt rechtswidrig seien und eine Sicherheitsleistung für die gewährte AdV insoweit nicht gefordert werden dürfe.

a) Die Antragstellerin ist der Meinung, nicht jede der Pflichtverletzungen, die nach Art. 203 f ZK Zollschulden entstehen lasse, begründe auch eine Steuerbarkeit des Vorgangs für Zwecke der EUSt. Unter Bezugnahme auf die Bestimmungen der Richtlinie 2006/112/EG des Rates über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) meint die Antragstellerin, eine Einfuhr löse nur dann EUSt aus, wenn die Ware in den freien Verkehr übergeführt worden sei, was hier - anders als der Antragsgegner meine - nicht der Fall sei. An diese gemeinschaftsrechtliche Rechtslage knüpfe die Vorschrift des § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG an, nach der für das Entstehen von EUSt das bloße Verbringen der Ware ins Inland nicht hinreichend sei; vielmehr verlange der Tatbestand der Vorschrift 'die Einfuhr von Gegenständen im Inland', was auf jeden Fall voraussetze, dass die Drittlandsware in den freien Verkehr der Gemeinschaft übergeführt worden ist - entweder infolge einer Anmeldung oder durch eine widerrechtliche Entnahme in den freien Verkehr, bei der der Gegenstand unversteuert in den Wirtschaftskreislauf des Inlands gelangt ist.

Aus der Vorschrift des § 21 Abs. 2 UStG, die für die EUSt auf die Regelungen des Zollrechts verweise, könne sich nichts Abweichendes ergeben. Denn die Anwendung dieser Vorschrift setze zunächst einmal voraus, dass es überhaupt einen steuerbaren Umsatz nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG gegeben habe - was vorliegend gerade nicht der Fall sei. Vielmehr sei die Ware im Zolllagerverfahren gewesen und dann - unstreitig - in das Ausland wiederausgeführt worden; eine tatsächlich wieder ausgeführte Ware sei nicht dem Warenkreislauf der Gemeinschaft zugeführt wegen verspäteter Anmeldung der Ausfuhr oder einer fehlerhaften Bestandsbuchhaltung des Zolllagers. Die Ware sei somit zu keinem Zeitpunkt 'im Inland' im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG gewesen.

Die Klägerin nimmt insoweit auch Bezug auf die vor ihr näher vorgetragene Rechtslage in österreich.

§ 21 Abs. 2 UStG verlange außerdem nur eine sinngemäße Anwendung der zollrechtlichen Vorschriften. Die Regelungen in Art. 203 und Art. 204 ZK ließen sich ohne Weiteres nicht auf das Einfuhrumsatzsteuerrecht übertragen, weil diese Regelungen den Charakter von Sanktionen hätten, die dem Umsatzsteuer- und dem Einfuhrumsatzsteuerrecht fremd seien.

Etwas anderes sei auch dem Urteil des Bundesfinanzhofs vom 23. Mai 2006 (VII R 49/05, BFHE 213, 446) nicht zu entnehmen. Denn der dieser Entscheidung zugrunde liegende Fall unterscheide sich wesentlich von dem vorliegenden, weil die Ware dort im Gebiet der Gemeinschaft vorübergehend zweckwidrig verwendet und somit dem Warenkreislauf der Gemeinschaft zugeführt worden sei.

Die Antragstellerin nimmt auch Bezug auf den im Streitzeitraum noch nicht geltenden Art. 86 Abs. 1 Buchst. k VO (EG) Nr. 450/2008 vom 23. April 2008 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaft (Modernisierter Zollkodex - MZK -), nach dem Zollschulden erlöschen können, wenn den Zollbehörden nachgewiesen wird, dass die Waren nicht verwendet oder verbraucht, sondern aus dem Zollgebiet der Gemeinschaft ausgeführt worden sind.

b) Die Antragstellerin ist der Meinung, eine Sicherheit für den EUSt-Betrag könne nicht nur im Hinblick auf die Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheids nicht verlangt werden.

- aa) Die Abgabenforderung sei nicht gefährdet. Eine Gefährdung ergebe sich - anders als der Antragsgegner meine - auch nicht daraus, dass die Antragstellerin aufgrund von Umstrukturierungen innerhalb des Konzernverbundes nur noch zwei Kunden betreue. Denn es handele sich um ihre bisherigen Hauptkunden. Damit konzentriere sie, die Antragstellerin, sich auf ihr Kerngeschäft mit der Chance, auf diese Weise ein größeres Auftragsvolumen von diesen beiden Kunden zu erhalten. Unter Hinweis auf eine als Anlage vorgelegte betriebswirtschaftliche Auswertung für Januar bis November 2009 trägt die Antragstellerin vor, aktuell Gewinne zu erwirtschaften (Anlage ASt 19: EUR 572.335).

bb) Außerdem sei die EUSt ein kalkulatorischer Preisbestandteil, die nicht den Unternehmer, sondern den Verbraucher belasten solle. Deshalb sei AdV von EUSt regelmäßig ohne Anforderung einer Sicherheitsleistung auszusprechen. Die Antragstellerin nimmt insoweit Bezug auf Rechtsprechung des erkennenden Senats zum einstweiligen Rechtsschutz im Erstattungsrecht (Beschluss vom 24. Januar 2007 4 V 201/06, ZfZ 2007, 80).

cc) Würde Sicherheitsleistung in voller Höhe verlangt, so werde die mit AdV bezweckte Entlastungswirkung verfehlt, weil die Leistung der Sicherheit wirtschaftlich einer Zahlung der Abgaben gleich stehe.

dd) Im Rahmen der anzuwendenden nationalen Vorschrift des § 69 FGO sei die AdV bei Abgaben wie der EUSt regelmäßig ohne Anforderung einer Sicherheitsleistung auszusprechen.

Die Anordnung einer Sicherheitsleistung für die AdV von EUSt könne nicht auf Art. 244 UAbs. 3 ZK gestützt werden. Diese Vorschrift sehe die Sicherheitsleistung zwar als Regelfall vor, sei aber für EUSt-Bescheide nicht anwendbar, wie die Antragstellerin näher ausführt. Dabei argumentiert sie auch mit der Vorschrift des § 21 Abs. 3 UStG, die eine von der zollrechtlichen Norm abweichende Bestimmung enthalte, was bei vorrangiger Anwendbarkeit von Art. 244 ZK nicht zulässig wäre.

ee) Selbst im Falle der Anwendbarkeit der Vorschrift des Art. 244 ZK sei wegen des in UAbs. 3 ZK bestimmten Verhältnismäßigkeitsmaßstabs hier im Ermessenswege von einer Sicherheitsleistung abzusehen. Denn die Anordnung der Sicherheitsleistung würde bei der Antragstellerin zu ernsten Schwierigkeiten wirtschaftlicher und sozialer Art. führen, weil sie trotz zumutbarer Anstrengungen ohne Gefährdung ihrer wirtschaftlichen Lage nicht zur Sicherheitsleistung im Stande sei. Die aktuelle Bilanz der Antragstellerin weise ein Eigenkapital von rund EUR 364.000 auf, das bei der Bank für die Antragstellerin geführte Konto weise ein Soll von rund EUR 617.000 aus. Die Erbringung von weiteren Sicherheiten in Höhe von insgesamt rund EUR 1.498.000, in den insgesamt zu betrachtenden Parallelverfahren würde die Antragstellerin in ernste wirtschaftliche Schwierigkeiten bringen. Eine weitere Kreditaufnahme sei nach Auskunft der Hausbank der Antragstellerin nicht möglich.

Die Antragstellerin legt zum Beleg verschiedene Unterlagen vor, so eine vorläufige Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung für 2008 (Anlage ASt 14), den Bericht einer Wirtschaftsprüfungsgesellschaft zum 31. Dezember 2008 (Anl. ASt 24), eine als betriebswirtschaftliche Auswertung bezeichnete Liste der ersten neun Monate des Jahres 2009 für die Antragstellerin und für ihre Schwestergesellschaft (Anl. ASt 19), eine auf den 14. Januar 2010 datierte Liste, die die aktuelle Bilanz der Antragstellerin darstellen soll und ein Eigenkapital von rund EUR 364.000 sowie Rückstellungen von rund EUR 692.000 aufweist (Anl. ASt 21), einen Bankkontoauszug der Bank-1 für die Antragstellerin zum 31. Dezember 2009, der einen Sollbetrag von rund EUR 617.000 ausweist (Anl. ASt 22), eine Aufstellung mit der Angabe von Bürgschaften, die von der Unternehmensgruppe, der die Antragstellerin angehört, geleistet wurden (Anl. ASt 20).

c) Hilfsweise trägt die Antragstellerin mit Schriftsatz vom 08. September 2010 vor: Die Vorschrift des § 21 Abs. 3 UStG - nach der die Zahlung der EUSt ohne Sicherheitsleistung aufgeschoben werden kann, wenn die zu entrichtende Steuer nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 in voller Höhe als Vorsteuer abgezogen werden kann - sei als Sonderreglung zu Art. 244 Abs. 3 ZK anwendbar.

Das zuständige Finanzamt Hamburg-1 habe den Vorsteuerabzug versagt, weswegen eine Klage beim Finanzgericht Hamburg anhängig sei (Gz. 5 K 302/09). Im vorliegenden Fall sei die erhobene EUSt vorsteuerabzugsfähig. Nach der vorrangig zu beachtenden MwStSystRL, dort aus Art. 168 Buchst. 3, ergebe sich ebenso wie aus der Vorschrift des § 21 Abs. 3 UStG selbst, dass für den Vorsteuerabzug nicht vorausgesetzt werde, dass die EUSt entrichtet worden ist, sondern es ausreiche, dass der Unternehmer sie schulde. Eine besondere Verfügungsmacht des Unternehmens über die Gegenstände - etwa als oder wie ein Eigentümer - sei nicht erforderlich; es reiche vielmehr das Vorliegen eines Dokuments aus, das den Unternehmer als Importeur und den Betrag der geschuldeten Umsatzsteuer ausweist - wie vorliegend der streitgegenständliche Abgabenbescheid.

Die Antragstellerin beantragt,

die Vollziehung des Einfuhrabgabenbescheids vom 26. Juni 2008 - Nr. 1 ...- in Gestalt des Änderungsbescheids vom 10. August 2009 - Nr. 2 ... - und der Einspruchsentscheidung vom 08. Dezember 2009 - Nr. 3 ... - ohne Anforderung einer über eine Sicherheitsleistung von EUR 19.651,63 hinaus gehenden weiteren Sicherheit in Höhe von EUR 32.284,19 auszusetzen.

Hilfsweise regt der Antragsgegner an, eine Vorabentscheidung des Europäischen Gerichtshofs (EuGH) zur Frage einzuholen, unter welchen Voraussetzungen die MWStSystRL von einer Ausfuhr ausgeht.

Der Antragsgegner beantragt,

den Antrag abzuweisen.

Der Antragsgegner hält die Rechtmäßigkeit des Abgabenbescheids nicht für zweifelhaft und bezieht sich auf seine Einspruchsentscheidung und vertieft die dort gegebene Begründung.

Ergänzend meint der Antragsgegner, Art. 244 ZK sei im Verfahren der Zollbehörden und damit auch für EUSt anwendbar. Die Vorschrift gehe den Regelungen der FGO vor und sehe einen Verzicht auf die grundsätzliche Anordnung einer Sicherheitsleistung ausnahmsweise nur dann vor, wenn die Sicherheitsleistung aufgrund der Lage des Schuldners zu ernsten Schwierigkeiten wirtschaftlicher oder sozialer Art. führen könnte. Diese Bedingung sei durch die von der Antragstellerin vorgelegten Unterlagen nicht belegt.

Der Antragsgegner trägt unter Bezugnahme auf ein Aktenheft 'Stundung/Antrag auf Zahlungsaufschub' vor, dass die Möglichkeit eines Vorsteuerabzugs durch die Antragstellerin nicht gegeben sei.

Dem Gericht lagen neben den Schriftsätzen der Beteiligten nebst Anlagen folgende in einem Aktenordner gesammelten Vorgänge des Antragsgegners zu den oben genannten Geschäftszeichen vor:

...

...

...

II.

Der Antrag ist zulässig, insbesondere ist auch die Zulässigkeitsvoraussetzung des § 69 Abs. 4 FGO im Hinblick auf Anordnung der streitigen Sicherheitsleistung erfüllt, weil darin eine teilweise Ablehnung des Antrags der Antragstellerin auf AdV ohne Sicherheitsleistung liegt.

Der Antrag ist indes unbegründet.

Die von der Antragstellerin aufgeworfene Frage, nach welchen Vorschriften zu prüfen ist, ob bzw. inwieweit die AdV von EUSt von einer Sicherheitsleistung abhängig zu machen ist, kann im Rahmen dieses Eilverfahrens dahinstehen, da im vorliegenden Fall auch bei Anwendung der gegenüber Art. 244 ZK nicht strengeren Regelung in § 69 FGO eine Sicherheitsleistung anzuordnen ist, von der weder nach den Vorschriften des § 69 ZK noch nach der des Art. 244 ZK abzusehen ist.

Gemäß § 69 Abs. 3 Satz 1 i. V. m. § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO wird die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise ausgesetzt, wenn ernsthafte Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsaktes bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Gemäß Art. 244 UAbs. 2 ZK wird die Vollziehung ganz oder teilweise ausgesetzt, wenn begründete Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Entscheidung bestehen oder wenn dem Beteiligten ein unersetzbarer Schaden entstehen könnte.

Das Verfahren auf AdV soll als summarisches, abgekürztes Verfahren der Eilbedürftigkeit der beantragten Maßnahmen gerecht werden. Der Prüfung der Sach- und Rechtslage sind der unstreitige Sachverhalt, die gerichtsbekannten Tatsachen und die präsenten Beweismittel zugrunde zu legen (BFH-Beschluss vom 14. Mai 2008 V B 227/07, BFH/NV 2008, 1371, m. w. N.). Den Antragstellern obliegt es, die aus ihrer Sicht entscheidungserheblichen Tatsachen vorzutragen und glaubhaft zu machen, soweit ihre Mitwirkungspflicht reicht (BFH-Beschluss vom 04. Juni 1996 VIII B 64/95, BFH/NV 1996, 895).

Gemäß Art. 244 UAbs. 3 Satz 1 ZK wird die AdV von einer Sicherheitsleistung abhängig gemacht; gemäß § 69 Abs. 3 S. 1 i. V. m. Abs. 2 S. 3 FGO kann die AdV von einer Sicherheitsleistung abhängig gemacht werden. Durch die Verknüpfung mit einer Sicherheitsleistung sollen Steuerausfälle bei einem für den Steuerpflichtigen ungünstigen Verfahrensausgang vermieden werden. Die Gefahr von Steuerausfällen kann insbesondere aufgrund der wirtschaftlichen Verhältnisse des Steuerpflichtigen bestehen. Dabei obliegt es bei Anwendung von § 69 FGO der Behörde, konkrete Gesichtspunkte vorzutragen, aus denen sich ergibt, dass der Steueranspruch infolge der AdV gefährdet ist (vgl. BFH, Beschluss vom 20. März 2002 IX S 27/00, BFH/NV 2002, 809; FG Hamburg, Beschluss vom 11. Mai 2005 II 246/04, juris). Durch besonders große Erfolgsaussichten in der Hauptsache kann das Sicherungsbedürfnis des Finanzamts gemindert sein.

Nach Art. 244 UAbs. 3 Satz 2 ZK braucht eine Sicherheitsleistung - von der die AdV nach dieser Vorschrift regelmäßig abhängig ist - nicht gefordert zu werden, wenn eine derartige Forderung aufgrund der Lage des Schuldners zu ernsten Schwierigkeiten wirtschaftlicher oder sozialer Art. führen könnte.

Soweit der Steuerpflichtige im Rahmen zumutbarer Anstrengungen nicht in der Lage ist, Sicherheit zu leisten, kann es auch im Rahmen des § 69 FGO unangemessen sein, die AdV von einer Sicherheitsleistung abhängig zu machen (vgl. Seer in Tipke/Kruse Abgabenordnung Finanzgerichtsordnung, § 69 FGO Rdnr. 111 m. w. N.). Dann ist es Sache des Steuerpflichtigen, die Umstände glaubhaft zu machen, die das Sicherungsbedürfnis der Finanzbehörde reduzieren oder es als unangemessen erscheinen lassen (BFH, Beschluss vom 17. Januar 1996 V B 100/95, BFH/NV 1996).

Soweit mit einem Erlöschen der in dem angefochtenen Bescheid festgesetzten Schuld durch Erlass zu rechnen ist, besteht - selbst für den Fall der Erfolglosigkeit des Rechtsbehelfs gegen die Festsetzung - kein Sicherungsbedürfnis für einen Zahlungsanspruch (vgl. FG Hamburg, Beschluss vom 02. Oktober 2009 4 V 212/09, nicht veröffentlicht; FG München, Beschluss vom 13. Oktober 2000 14 V 4224/00, juris und UVR 2001,32).

Vor dem Hintergrund, dass nach summarischer Prüfung einerseits keine durchgreifenden Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Festsetzung von EUSt erkennbar sind (a) und andererseits erhebliche Anhaltspunkte für eine Gefährdung des Steueranspruchs gegeben sind (b), besteht im Zusammenhang mit der der vom Antragsgegner bereits gewährten AdV ein Bedürfnis nach einer Sicherheitsleistung durch die Antragstellerin, die zu leisten der Antragstellerin auch zumutbar ist (c).

a) Es bestehen nach summarischer Prüfung keine durchgreifenden Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Festsetzung von EUSt.

Die EUSt-Schuld entsteht jedenfalls mit dem Entstehen einer Einfuhrzollschuld nach Art. 203 ZK (bb) und die Einfuhrzollschuld ist hier durch einen Entstehenstatbestand des Zollrechts verwirklicht worden (aa).

aa) Dass hier die Voraussetzungen der Abgabenvorschrift in Art. 203 Abs. 1 Buchst. a) ZK erfüllt sind, ist von der Antragstellerin für das AdV-Verfahren nicht explizit in Frage gestellt worden und es ist nach der im Eilverfahren angezeigten kursorischen Prüfung auch nicht zweifelhaft, dass bei einem Zeitraum von mehreren Tagen zwischen der Entnahme der Ware aus dem Zolllager und der Anmeldung zur Wiederausfuhr in der nahe gelegenen Ausfuhrzollstelle ein Entziehen aus der zollamtlichen Überwachung vorliegt, zumal die Ware nach der Entnahme auch nicht mehr in der Obhut der Klägerin war, sondern in der Obhut der von den Empfängern im Drittland beauftragten Fuhrunternehmen.

bb) Es ist auch - anders als die Antragstellerin meint - nicht ernstlich zweifelhaft, dass überhaupt eine steuerbare Einfuhr gegeben ist (aaa) und dass mit dem konkret einschlägigen Zollschuld-Entstehungstatbestand zugleich auch der EUSt-Tatbestand verwirklicht worden ist (bbb).

- aaa) Nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG ist steuerbarer Umsatz der (Einfuhr-) Umsatzsteuer die Einfuhr von Gegenständen im Inland.

Eine solche Einfuhr von Gegenständen im Inland ist grundsätzlich dann gegeben, wenn einer der Tatbestände der Art. 201 bis 205 ZK erfüllt ist. Nach Auffassung des Senats ergibt sich die Antwort auf die Frage, wann eine Einfuhr im Sinne des Umsatzsteuerrechts vorliegt, unmittelbar aus dem in § 21 UStG enthaltenen Verweis auf das Zollrecht und damit aus den angesprochenen Vorschriften der Art. 201 ff ZK. Ist eine Zollschuld entstanden - wie hier nach Art. 203 ZK -, ist auch die EUSt-Schuld entstanden.

Der Antragstellerin ist nicht zu folgen, wenn sie meint, die Vorschrift des § 21 UStG habe für die Frage der Steuerbarkeit deswegen unangewendet zu bleiben, weil in ihr die Steuerbarkeit vorausgesetzt werde und deshalb das Vorliegen der Steuerbarkeit nicht mit der in dieser Vorschrift enthaltenen Verweisung auf das Zollrecht begründet werden könne. Denn wenn für die Prüfung, ob ein steuerbarer Umsatz vorliegt, auf den unmittelbaren Zugriff auf die Verweisung in § 21 UStG verzichtet würde, bedürfte der in § 1 Abs. 4 Nr. 1 UStG verwendete Begriff der Einfuhr einer Auslegung, denn eine Definition der 'Einfuhr' enthält das UStG nicht (vgl. BFH, Urteil vom 23. Mai 2006 VII R 49/05). Eine europarechtskonforme Auslegung hätte sich für den Streitzeitraum an der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (RL 77/112/EG - 6. EG-RL -) zu orientieren. In Art. 10 Abs. 3 UAbs. 2 der 6. EG-RL ist für den Bereich der Mehrwertsteuer ausdrücklich geregelt, dass die Mitgliedstaaten den Steuertatbestand und die Entstehung des Steueranspruchs für eingeführte Gegenstände, die Zöllen etc. unterliegen, mit dem Tatbestand und mit der Entstehung des Anspruchs dieser gemeinschaftlichen Abgaben verknüpfen können. Dass der deutsche Gesetzgeber diese Verknüpfung mit der Vorschrift des § 21 UStG geschaffen hat, ist nicht zweifelhaft und wäre bei der Auslegung des Begriffs der Einfuhr in § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG mit demselben Ergebnis zu berücksichtigen, als wenn § 21 UStG unmittelbar angewendet wird.

Die Überlegungen der Antragstellerin zum Bedeutungsgehalt der in § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG verwendeten Formulierung der 'Einfuhr im Inland' stellen dieses Auslegungsergebnis nicht in Frage. Denn der Grundsatz, dass die Einfuhrabgaben mit dem körperlichen Verbringen in das Steuergebiet entstehen, ist - zugunsten der Erfordernisse der Wirtschaft - damit nur dahingehend modifiziert worden, dass unter näher bestimmten Bedingungen, nämlich den hierfür geregelten zollrechtlichen Verfahren, ein tatsächlich schon in das Steuergebiet verbrachter Gegenstand wie noch nicht in das Steuergebiet verbracht, sondern noch an der Grenze befindlich behandelt wird - § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG spricht insofern von der Einfuhr im Inland. Voraussetzung für die Verschiebung des Zeitpunkts der Steuerbarkeit ist jedenfalls, dass sich die Gegenstände zumindest (noch) in der zollamtlichen Überwachung befinden (vgl. Weymüller in Dorsch, Zollrecht, B - Einfuhrumsatzsteuer, UStG § 1, Rdnr. 33). Durch die einzuhaltenden Regularien der zollrechtlichen Verfahren ist dem bereits über die Grenze gebrachten Gegenstand sozusagen ein 'virtueller Grenzbeamter' an die Seite gestellt. Solange diese Überwachungsmöglichkeit besteht und die hierfür geschaffenen Verfahrensregeln eingehalten werden, ist der Gegenstand noch nicht im Inland eingeführt. Sobald die Überwachungsmöglichkeit aber nicht mehr in der vorgegebenen Art. und Weise besteht, ist die Ware nicht nur körperlich, sondern auch rechtlich im Steuergebiet angekommen, mithin eingeführt. Dies hat jedenfalls dann zu gelten, wenn der Gegenstand sich in diesem Zeitpunkt im Inland befindet.

Dabei ist es für die Verwirklichung des Tatbestandsmerkmals der Einfuhr im Inland - anders als die Antragstellerin meint - nicht erforderlich, dass der Gegenstand bereits in den freien Verkehr gelangt ist - etwa durch förmliche Überführung (Art. 79 ZK) zur Gemeinschaftsware wird oder durch eine tatsächlich erfolgte wirtschaftliche Nutzung. Jedenfalls reicht die infolge des Wegfalls der Überwachung nicht mehr auszuschließende Möglichkeit aus, dass der Gegenstand in den freien Verkehr gelangt oder wie ein Gegenstand im freien Verkehr verwendet wird. Dass es für die Erfüllung des Tatbestandsmerkmals der Einfuhr nicht erforderlich ist, dass der Gegenstand zunächst den rechtlichen Status als Gemeinschaftsware erhält, ergibt sich für die Zollabgaben auch aus Art. 866 ZK-DVO. Nach dieser Vorschrift gilt eine Ware, für die eine Einfuhrzollschuld nach Art. 202, 203, 204 oder 205 ZK entstanden ist und für die die Einfuhrabgaben entrichtet worden sind, als Gemeinschaftsware, ohne dass es hierfür noch einer Anmeldung zur Überführung in den freien Verkehr bedarf. Im Umkehrschluss ergibt sich aus dieser Vorschrift, dass bereits bevor die Ware den Status der Gemeinschaftsware erhält, die Einfuhr abgeschlossen sein kann. Denn den Status der Gemeinschaftsware erhält die Ware ja erst bei Zahlung der Zollschuld, für deren Entstehung die Einfuhr der Ware jedoch Voraussetzung ist.

bbb) Dass für die Tatbestandsverwirklichung der EUSt etwas anderes als für die Zollschuld gilt - wie die Antragstellerin meint -, kann im Rahmen der kursorischen Prüfung der umsatzsteuerrechtlichen Bestimmungen jedenfalls für den Fall der Entziehung aus der zollamtlichen Überwachung nicht festgestellt werden (1).

Die Ansicht der Antragstellerin lässt sich auch aus Rechtsprechung des EuGH (2) und des BFH (3), der Literatur (4) und der Verwaltungspraxis (5) nicht stützen.

(1) Vorschriften, die den in § 21 UStG konkretisierten Grundsatz, dass für die EUSt die Vorschriften für Zölle gelten, im Sinne der Antragstellerin einschränken, finden sich nicht.

(2) Der EuGH hat in der Sache Hamann mit Urteil vom 12. Februar 2004 für Art. 203 Absatz 1 ZK entschieden (Rs C-337/01, Rdnr. 46), dass in das Zolllagerverfahren übergeführte und zur Wiederausfuhr aus dem Zollgebiet der Gemeinschaft bestimmte Nichtgemeinschaftswaren der zollamtlichen Überwachung schon dann im Sinne der genannten Bestimmung entzogen worden sind, wenn sie ohne vorherige Abfertigung zum externen Versandverfahren aus dem Zolllager entfernt und von dort zur Ausgangszollstelle befördert worden sind und die Zollbehörden, sei es auch nur zeitweise, nicht in der Lage gewesen sind, die zollamtliche Überwachung dieser Waren sicherzustellen. Der abweichenden Ansicht des Generalanwalts, auf die die Antragstellerin Bezug nimmt, hat sich der EuGH nicht angeschlossen.

(3) Die Rechtsprechung des BFH entspricht der des EuGH. Für die zum streitgegenständlichen Zeitpunkt geltende Rechtslage hat der BFH (Urteil vom 23. Mai 2006 VII R 49/05, BFHE 213, 446, ZfZ 2006, 345) ausgeführt, dass ein Gegenstand aus dem Drittland auch dann in den Geltungsbereich des UStG i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG eingeführt ist, wenn er zunächst über einen anderen Mitgliedstaat in das Zollgebiet der Gemeinschaft gelangt ist, dabei in das Zollverfahren der vorübergehenden Verwendung übergeführt worden ist und dieses Zollverfahren im Geltungsbereich des UStG endet. Wörtlich heißt es:

'...wurde das bewilligte Zollverfahren nicht unter den vorgesehenen Voraussetzungen beendet. Damit war... einfuhrumsatzsteuerrechtlich im Inland eingeführt (§ 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG) und unterliegt der Einfuhrumsatzsteuer. Mit der Einfuhr des Gegenstandes aus dem Drittlandsgebiet treten der Steuertatbestand und der Steueranspruch ein. ... Nach Art. 10 Abs. 3 Unterabs. 3 RL 77/388/EWG sind die zollrechtlichen Vorschriften über den Steuertatbestand und den Steueranspruch selbst auf eingeführte Gegenstände, die keinen gemeinschaftlichen Abgaben unterliegen, anzuwenden.'

Der BFH führt in diesem Urteil weiter aus, dass diese enge Verknüpfung des Einfuhrumsatzsteuerrechts mit dem Zollrecht durch die 6. EG-RL zwingend und ohne Ausnahme angeordnet ist und durch § 21 Abs. 2 UStG in nationales Recht umgesetzt worden ist. Durch die sinngemäße Anwendung der Zollvorschriften soll insbesondere sichergestellt werden, dass die bei der Einfuhr zu erhebenden Abgaben von ein und derselben Behörde in einem Bescheid nach dem gleichen Verfahren aufgrund einheitlich getroffener Feststellungen einfach und zweckmäßig erhoben werden; dieser Zweck wird nur erreicht, wenn es regelmäßig zur Anwendung der Zollvorschriften auf die Einfuhrumsatzsteuer kommt.

Nicht unzutreffend weist die Antragstellerin zwar darauf hin, dass der diesem BFH-Urteil zugrunde liegende Fall sich von dem vorliegenden Fall unterscheidet, als dort das Zollverfahren der vorübergehenden Verwendung eines Fahrzeugs durch seine zweckwidrige Verwendung beendet worden ist, während es im vorliegenden Fall um andere Pflichtenverstöße geht. Allerdings hat der BFH die Grundsätze so wie zitiert in allgemeiner Form seiner Lösung des konkreten Streitfalls vorangestellt und misst ihnen somit offensichtlich auch allgemeine Geltung bei.

(4) Soweit sich in der vorgefundenen Literatur überhaupt Formulierungen finden, die sich auf die Streitfrage beziehen lassen, ist ihnen keine Abweichung von der hier zu Grunde gelegten Auslegung zu entnehmen.

Bei Meyer (in Vogel/Schwarz, UStG, § 21 Rdnr. 84) heißt es, EUSt-Schuld entstehe, wenn ... Nichtgemeinschaftswaren der zollamtlichen Überwachung entzogen werden (Art. 203) oder eine der Pflichten nicht erfüllt werde, die sich bei abgabenpflichtigen Waren aus deren vorübergehenden Verwahrung oder aus der Inanspruchnahme des Zollverfahrens ergeben, in das sie übergeführt worden sind oder eine der Voraussetzungen für die Überführung von Waren in das betreffende Verfahren oder für die Gewährleistung eines ermäßigten Abgabensatzes oder einer Abgabenfreiheit aufgrund der Verwendung zu besonderen Zwecken nicht erfüllt werde (Art. 204 ZK).

Bei Müller-Eiselt, Vonderbank (EG-Zollrecht, 4300 Einfuhrumsatzsteuerrecht, Rdnr. 32 ff) ist die Einfuhr selbst bereits mit der Warenbewegung über die Grenze erfüllt. Die Entstehung von EUSt ist sodann über § 13 Abs. 2 i. V. m. § 21 Abs. 2 UStG den jeweiligen Entstehungstatbeständen des geltenden Zollrechts zu entnehmen.

Wäger (in Dorsch, Zollrecht, ZK Art. 201 Rdnr. 17) führt aus, gemäß § 21 Abs. 2 UStG müsse die Anwendung der jeweiligen Zollvorschriften Sinn und Zweck der Erhebung der EUSt entsprechen. Daher seien z. B. auf Grund der eigenständigen Definition des Steuergebiets die Bestimmungen zum territorialen Anwendungsbereich des ZK für die EUST unerheblich. Ebenso bestünden für Steuersatz und Steuerbefreiungen selbständige Regelungen. 'Das tatbestandliche Entstehen der EUSt und die Person des Steuerschuldners bestimmen sich demgegenüber nach Art. 201 ff ZK'.

Weymüller (in Dorsch, Zollrecht, B - Einfuhrumsatzsteuer, UStG § 21, Rdnr. 78) führt aus, dass eine EUSt-Schuld übereinstimmend mit Art. 203 Abs. 1 ZK dann entstehe, wenn eine EUSt-pflichtige Ware der zollamtlichen Überwachung entzogen werde.

Witte (Zollkodex, Art. 4 Rdnr. 2 'Einfuhrumsatzsteuer') definiert die EUSt etwa als die 'Umsatzsteuer, die bei der Einfuhr von Nichtgemeinschaftswaren in den deutschen Teil des Zollgebiets regelmäßig dann erhoben wird, wenn eine Zollschuld entsteht. Das ist bei Überführung in den freien Verkehr oder bei Unregelmäßigkeiten der Fall, die zur Zollschuldentstehung führen'.

(5) Die Antragstellerin kann sich zur Begründung ihrer Auffassung auch nicht auf das Bundesministerium der Finanzen (BMF) berufen. Die Antragstellerin behauptet (auf S. 17 ihres Schriftsatzes vom 18. Januar 2010) zwar, das BMF selbst meine, 'ein Entziehen aus der zollamtlichen Überwachung sei nicht gegeben, wenn die fragliche Ware aus dem Zollgebiet der Gemeinschaft verbracht wurde' und gibt dazu VSF Z 0901 Abs. 21 Unterabsatz 2 als Fundstelle an. Dort heißt es allerdings:

'Eine Ware wird ferner nicht dadurch der zollamtlichen Überwachung entzogen, dass sie ohne Erfüllung der bei der Grenzzollstelle vorgesehenen Förmlichkeiten aus dem Zollgebiet verbracht worden ist; ... Der Tatbestand des Art. 203 Abs. 1 ZK ist indessen erfüllt, wenn bereits vor dem Zeitpunkt des Verbringens über die Grenze eine zollamtliche Prüfung nicht mehr möglich war.'

Im vorliegenden Fall sind die Waren der zollamtlichen Überwachung bereits mit der Entfernung aus dem Lager der Antragstellerin entzogen gewesen und nicht erst mit ihrem Verbringen über die Grenze.

(6) Auch eine teleologische Reduktion der Verweisungsnorm ist nicht angezeigt. Die Antragstellerin meint, weil § 21 UStG nur die sinngemäße Anwendung der Zollvorschriften auf die EUSt anordne und es Sinn der EUSt sei, die aus dem Drittland ohne Belastung eingeführte Ware der mit Umsatzsteuer belasteten Inlandsware anzugleichen, seien auch nur die in den Wirtschaftskreislauf des Inlands gelangten Waren mit EUSt zu belegen. Soweit für Drittlandswaren nur einer der zollrechtlichen Abgabentatbestände mit Sanktionscharakter in Art. 203 f ZK verwirklicht werde, ohne dass die Ware in den Wirtschaftskreislauf gelange, sei EUSt-Recht nicht anzuwenden.

Zum einen spricht gegen eine solche Auslegung der sich in den zitierten Rechtsmeinungen wiedergegebene Regelungszusammenhang. Eine solche Auslegung wäre auch nicht praktikabel und würde zu sinnwidrigen Ergebnissen führen. Denn nach den allgemein geltenden Grundsätzen wäre damit der Finanzbehörde im Besteuerungsverfahren aufgebürdet, den Nachweis dafür zu führen, dass der Gegenstand in den Wirtschaftskreislauf gelangt ist. Dagegen spricht in den Fällen, in denen die die Zollschuld auslösende zollrechtliche Unregelmäßigkeit zu einem Entziehen der Ware aus der zollamtlichen Überwachung führt, zum einen, dass die Unregelmäßigkeit in der Sphäre des Pflichtigen geschehen ist und zum anderen, dass durch die Unregelmäßigkeit typischerweise der Zugriff der Finanzbehörde auf die Ware und damit naturgemäß auch die Nachweismöglichkeit für ihren Verbleib erschwert, wenn nicht gar verunmöglicht wird. Damit wäre die dem Zollverfahren entzogene und in den Wirtschaftskreislauf gebrachte Ware regelmäßig frei von EUSt, was dem Zweck der EUSt zuwiderlaufen würde.

ccc) Auch bei Anwendung der von der Antragstellerin in Bezug genommenen MwStSystRL ergebe sich nichts anderes. Die maßgeblichen Vorschriften der zwischenzeitlich an Stelle der 6. EG-RL erlassenen Richtlinie MwStSystRL, die zum 01. Januar 2007 in Kraft getreten ist (Art. 413 MwStSystRL), sind im Wesentlichen unverändert geblieben.

Nach Art. 30 MwStSystRL gilt als 'Einfuhr eines Gegenstands' die Verbringung eines Gegenstands in die Gemeinschaft, der sich nicht im freien Verkehr befindet. Art. 71 Abs.1 UAbs. 1 MwStSystRL regelt sodann, dass für Gegenstände, die vom Zeitpunkt ihrer Verbringung in die Gemeinschaft einem Verfahren oder einer sonstigen Regelung im Sinne der Artikel 156, 276 und 277 MwStSystRL, der Regelung der vorübergehenden Verwendung bei vollständiger Befreiung von Einfuhrabgaben oder dem externen Versandverfahren unterliegen, Steuertatbestand und Steueranspruch erst zu dem Zeitpunkt eintreten, zu dem die Gegenstände diesem Verfahren oder dieser sonstigen Regelung nicht mehr unterliegen. Die Verschiebung des Eintritts von Steuertatbestand und -anspruch ändert nach dem Wortlaut dieser Vorschrift jedoch nichts daran, dass die Gegenstände nach Art. 30 MwStSystRL bereits mit Verbringung in die Gemeinschaft eingeführt sind.

Dass die Einfuhrumsatzsteuer auch unter dieser Richtlinie entstehen kann, ohne dass die Ware in den wirtschaftlichen Verkehr gelangt, zeigt Art. 156 Buchst. a) bis c) MwStSystRL. Denn diese Vorschrift ermöglicht es den Mitgliedstaaten, bestimmte Umsätze, bei denen die Gegenstände nicht in den wirtschaftlichen Verkehr gelangen, von der Steuer zu befreien. Eine derartige Befreiungsmöglichkeit wäre unnötig und sinnlos, wenn die Steuer schon deswegen gar nicht entstehen würde und nicht entstehen könnte, weil die Waren nicht in den wirtschaftlichen Verkehr gelangt sind.

cc) Wenn - wovon derzeit im Rahmen der summarischen Prüfung auszugehen ist - der EUSt-Tatbestand wegen Erfüllung der in den maßgeblichen Vorschriften geregelten Voraussetzungen gegeben ist, stellt sich für die Rechtmäßigkeit des Abgabenbescheids nicht mehr die Frage, inwieweit dieses Ergebnis in Übereinstimmung mit dem Zweck der Erhebung von EUSt ist. Diese Frage könnte allenfalls im Rahmen des gesonderten Erlassverfahrens von Bedeutung sein.

Es besteht bei - vom Antragsgegner bereits gewährter - AdV ein Bedürfnis nach Erbringung einer Sicherheitsleistung.

a) Von dem Anfordern einer Sicherheitsleistung ist nicht nach § 21 Abs. 3 UStG abzusehen. § 21 Abs. 3 UStG bestimmt, dass die Zahlung der EUSt ohne Sicherheitsleistung aufgeschoben werden kann, wenn die zu entrichtende Steuer nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG in voller Höhe als Vorsteuer abgezogen werden kann. Dabei kann dahinstehen, ob bei der Antragstellerin, wie sie mit Schriftsatz vom 08. September 2010 vorträgt, die materiellen Voraussetzungen für einen Zahlungsaufschub erfüllt sind. Denn formelle Voraussetzung ist die Stellung eines Antrags bei der Behörde (vgl. Schlosser-Zeuner in Bunjes/Geist, UStG § 21 Rdnr. 10). Ihren zunächst gestellten Antrag hat die Antragstellerin mit Schreiben vom 12. Februar 2009 jedoch wieder zurückgenommen.

b) Das Erfordernis einer Sicherheitsleistung rechtfertigt sich aus den vorliegenden Umständen. Es liegen konkrete Anhaltspunkte vor, aus denen sich ergibt, dass der Steueranspruch infolge der AdV gefährdet wird.

Die Gefährdung des Steueranspruchs ergibt sich hier ohne Weiteres bereits daraus, dass die Antragstellerin zum einen selbst - während des Einspruchsverfahrens und im Eilverfahren vor Gericht - vorgetragen hat, dass sie zwar derzeit Gewinne erziele, ihre wirtschaftliche Lage aber derart schwach sei, dass sie zur Erbringung der geforderten Sicherheitsleistung nicht in der Lage sei. Zum anderen ist eine Gefährdung aber auch deswegen zu erkennen, weil während des Einspruchsverfahrens, unmittelbar bevor die Antragstellerin darum bat, wegen ihrer wirtschaftlichen Situation von der Anforderung einer Sicherheitsleistung abzusehen, wesentliche Teile der Geschäftstätigkeit der Antragstellerin und auch ihres Vermögens auf ihre Schwestergesellschaft übertragen worden sind und schon deswegen weiterer Mittelabfluss zu besorgen ist.

Dass eine Sicherheitsleistung deswegen nicht anzuordnen ist, weil mit einem Erlöschen der in dem angefochtenen Bescheid festgesetzten Schuld durch Erlass zu rechnen ist und deswegen kein Sicherungsbedürfnis für einen Zahlungsanspruch besteht, kann derzeit nicht erkannt werden.

Das Erlassverfahren ruht und die Beteiligten haben hierzu in dem hiesigen Verfahren nicht näher vorgetragen.

Der Antragstellerin kann nicht darin gefolgt werden, dass bei der Gewährung von AdV für EUSt-Festsetzungen grundsätzlich keine Sicherheit zu leisten ist. Die zitierte Rechtsprechung des erkennenden Senats aus dem Erstattungsrecht lässt sich auf die Erhebung von Abgaben nicht ohne weiteres übertragen.

Auch ansonsten ist von der Sicherheitsleistung nicht abzusehen.

Die Anordnung einer Sicherheitsleistung steht als Ermessensmaßnahme unter dem Übermaßverbot, insbesondere unter dem Gebot der Verhältnismäßigkeit. Sicherheit darf nicht gefordert werden, wenn und soweit es dem Steuerpflichtigen trotz zumutbarer Anstrengungen nicht möglich ist, Sicherheit zu leisten.

Die Antragstellerin hat mit den von ihr vorgelegten Unterlagen nicht belegt, dass sie die im vorliegenden Fall erforderte weitere Sicherheiten nicht leisten kann. Dabei ist zu berücksichtigen, dass auf die festgesetzten Beträge, ZOLL-EU in Höhe von EUR 8.342 und EUSt in Höhe von EUR 43.593, zusammen also knapp EUR 52.000, bereits EUR 19.650 an Sicherheit geleistet wurden, so dass nur noch rund EUR 31.350 offen sind.

Werden die nach Widerruf der zollrechtlichen Bewilligungen frei gewordenen Sicherheiten von EUR 345.000 quotal auf die rechtshängigen Abgabenbescheide verteilt im Verhältnis der jeweiligen Abgabebeträge, so entfällt für die hier streitgegenständliche Abgaben rund 2,5 %, mithin ein Betrag von rund EUR 8.600 EUR. Dass die Klägerin den Restbetrag von knapp EUR 23.000 nicht aufzubringen in der Lage ist, ergibt sich aus dem von ihr vorgelegten Zahlenwerk nicht.

Die von der Antragstellerin vorgenommene 'Gesamtschau' der in allen Parallelverfahren angeforderten Sicherheitsleistungen ist nicht uneingeschränkt vorzunehmen. Zu berücksichtigen ist zum einen die wirtschaftliche Lage der Antragstellerin, wie sie sich aus den vorgelegten Unterlagen darstellt. Im Verhältnis zu den Ertragszahlen, den Umsätzen und auch den Vermögenspositionen ist der hier streitgegenständliche Betrag von eher untergeordneter Größenordnung. Zum anderen ist die Situation insbesondere zwischen den Fallgruppen 1 bis 4 und den Fallgruppen 5 bis 7 zu differenzieren. Bei den Fallgruppen 1 bis 4, zu dem dieses Verfahren gehört, bestehen keine ernsthaften Zweifel, dass eine Zollschuld nach Art. 203 ZK infolge der Entziehung der Waren aus der zollamtlichen Überwachung entstanden ist und dass auch EUSt entsprechend entstanden ist. Deswegen ist schon kein Anspruch auf AdV zu erkennen. Jedenfalls für diese Fälle kann bei verhältnismäßig geringer Sicherheitsleistung nicht festgestellt werden, dass ihre Anforderung unzumutbar ist.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 FGO.

Gründe für die Zulassung der Beschwerde, § 128 Abs. 3 i. V. m. § 115 Abs. 2 FGO, sind insbesondere im Hinblick auf zitierte Rechtsprechung des BFH nicht gegeben.