FG Saarland - Urteil vom 05.04.2001
1 K 118/00
Normen:
AO § 69 ; AO § 166 ; AO § 149 ; UStG § 18 Abs. 1 ; UStG § 18 Abs. 3 ;

Geschäftsführerhaftung für bestandskräftig geschätzte Umsatzsteuer einer GmbH bei Unstimmigkeiten der Gesellschaft mit ihrem Steuerberater

FG Saarland, Urteil vom 05.04.2001 - Aktenzeichen 1 K 118/00

DRsp Nr. 2001/8853

Geschäftsführerhaftung für bestandskräftig geschätzte Umsatzsteuer einer GmbH bei Unstimmigkeiten der Gesellschaft mit ihrem Steuerberater

1. Wird ein auf geschätzten Besteuerungsgrundlagen beruhender Umsatzsteuerbescheid wegen Unstimmigkeiten einer GmbH mit ihrem Steuerberater bestandskräftig, so schließt dies eine Umsatzsteuerhaftung ihres Geschäftsführers nach § 69 AO nicht aus, weil solche Unstimmigkeiten den Geschäftsführer nicht von den gesetzlichen (Umsatz-)Steuererklärungspflichten für die GmbH entbinden. 2. Eine anteilige Haftungsquote nach Maßgabe des Grundsatzes der anteiligen Tilgung braucht weder vom FA noch vom FG ermittelt zu werden, wenn sich der Geschäfts-führer während des gesamten Verfahrens weder auf Liquiditätsschwierigkeiten der GmbH beruft, noch solche für den Haftungszeitraum ersichtlich sind.

Normenkette:

AO § 69 ; AO § 166 ; AO § 149 ; UStG § 18 Abs. 1 ; UStG § 18 Abs. 3 ;

Tatbestand:

Der Kläger war alleiniger Geschäftsführer und Mitgesellschafter der 1983 gegründeten X. GmbH (Dok). Die Gesellschaft, die ihren Betrieb zum 1. September 1998 aufgegeben hat (GewSt a.E.), wurde am 6. April 2000 wegen Vermögenslosigkeit im Handelsregister gelöscht (Dok a.E.). Sie hatte für die Jahre 1985 bis 1989 Gewerbeverluste in Höhe von insgesamt 498.406 DM erwirtschaftet (GewSt 91 a.E.).

Da die GmbH für 1991 keine Umsatzsteuer-Jahreserklärung abgegeben hatte, setzte der Beklagte die Umsatzsteuer 1991 durch an die Gesellschaft adressierten Bescheid vom 25. Oktober 1993 nach Maßgabe geschätzter Besteuerungsgrundlagen auf 27.800 DM fest, so dass nach Anrechnung der geleisteten Umsatzsteuer-Vorauszahlungen eine Umsatzsteuerrestschuld 1991 in Höhe von 8.521 DM verblieb (Bl. 3 USt 1991). Der Bescheid setzte außerdem Zinsen (297 DM) und einen Verpätungszuschlag (300 DM) fest.

Nachdem der Kläger eine Anfrage des Beklagten vom 7. Oktober 1994 nach dem Grund für die Nichtzahlung der festgesetzten rückständigen Abgabenforderungen nebst 170 DM angefallener Säumniszuschläge sowie nach den vorhandenen Zahlungsmitteln der GmbH und nach Art. und Umfang der Schuldentilgung der Gesellschaft in der Zeit ab dem 29. November 1993 lediglich mit Schwierigkeiten mit dem alten und dem neuen Steuerberater der GmbH beantwortet hatte (Bl. 9, 12 Haftung), nahm der Beklagte den Kläger durch Bescheid vom 5. Dezember 1994 für die vorgenannten Abgabenschulden gemäß §§ 191, 69, 34 Abgabenordnung - AO - in Geschäftsführerhaftung (Bl. 14 f.). Den dagegen wiederum unter Hinweis auf die Unstimmigkeiten der GmbH mit ihrem früheren und ihrem nunmehrigen Steuerberater fristgerecht eingelegten Einspruch des Klägers (Bl. 2, 5 f. Rb USt), wies der Beklagte nach einem erfolglosen Vollstreckungsversuch bei der Gesellschaft (Bl. 6 Rb) und Zahlung kleinerer Umsatzsteuerbeträge durch am gleichen Tag als einfacher Brief zur Post gegebene (Bl. 20) Einspruchsentscheidung vom 3. Mai 1996 als überwiegend unbegründet zurück (Bl. 9 ff. u. 21 ff.).

Mit seiner dagegen am 7. Juni 1996, einen Tag nach Fronleichnam, beim Finanzgericht (FG) erhobenen Klage beantragt der zur mündlichen Verhandlung ordnungsgemäß geladene, jedoch weder erschienene, noch vertretene Kläger sinngemäß (Bl. 7),

den Umsatzsteuerhaftungsbescheid vom 5. Dezember 1994 in Form der Einspruchsentscheidung vom 3. Mai 1996 ersatzlos aufzuheben.

Hierzu trägt er vor: Ihn treffe kein Haftungsverschulden an dem noch bestehenden Abgabenrückstand in Höhe von insgesamt 7.830 DM (Bl. 8).

Der Beklagte habe bei seiner Haftungsforderung die geleisteten Umsatzsteuer-Vorauszahlungen für 1991 und die Sondervorauszahlung für dieses Jahr nicht berücksichtigt (Bl. 35).

Außerdem habe die GmbH gegen den Umsatzsteuerbescheid für 1992 vom 20. April 1995 mit Schreiben vom 26. April 1995 Einspruch eingelegt (Bl. 35). Danach ergebe sich für 1992 ein Umsatzsteuerguthaben in Höhe von 7.047,71 DM, mit welchem gegenüber der Haftungsforderung aufgerechnet worden sei (Bl. 35 mit 36 f.).

Der Beklagte beantragt,

die Klage als unbegründet abzuweisen.

Hierfür nimmt er auf die Gründe seiner Einspruchsentscheidung Bezug (Bl. 39).

Ergänzend weist er darauf hin, dass der Einspruch gegen den Umsatzsteuerbescheid 1992 vom 20. April 1995 durch Einspruchsentscheidung vom 6. September 1995 als unbegründet zurückgewiesen und Klage dagegen nicht erhoben worden sei (Bl. 49, 50 ff. FG; 9 ff. Rb USt 92).

Durch Verfügung des Berichterstatters des Senats vom 29. Januar 2001 ist der nach Luxemburg verzogene Kläger mit Frist bis 28. Februar 2001 aufgefordert worden, einen in der Bundesrepublik wohnhaften Zustellungsbevollmächtigten zu benennen. Dabei wurde der Kläger über die Folgen der Nichtbenennung eines solchen Bevollmächtigten belehrt (Bl. 48). Zu dieser an die letztbekannte luxemburgische Anschrift des Klägers gerichteten Verfügung hat sich der Kläger nicht geäußert.

Wegen weiterer Sachverhaltseinzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten, auf das Sitzungsprotokoll sowie auf den Inhalt der beigezogenen Verwaltungsakten des Beklagten zu diesem und dem Parallelverfahren 1 K 119/00 wegen Lohnsteuerhaftung des Klägers verwiesen, dessen gerichtliche Verfahrensakte ebenfalls zum Gegenstand des vorliegenden Klageverfahrens gemacht wird.

Entscheidungsgründe:

Die fristgerecht erhobene und auch im Übrigen zulässige Klage ist unbegründet.

1. Gemäß §§ 191 Abs. 1 Satz 1, 69 Satz 1 AO, 35 Abs. 1 GmbH-Gesetz kann der Geschäftsführer einer GmbH als deren gesetzlicher Vertreter in Haftung genommen werden, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuld-verhältnis (§ 37 AO) mit der Gesellschaft infolge einer vorsätzlichen oder grob fahrlässigen Verletzung der dem Geschäftsführer durch § 34 Abs. 1 AO auferlegten steuerlichen Pflichten nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt worden sind. Zu den Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis gehören als steuerliche Nebenleistungen (§§ 37 Abs. 1, 3 Abs. 3 AO) auch festgesetzte Zinsen und Verspätungszuschläge, sofern sie durch die haftungsbegründende Pflichtverletzung des Geschäftsführers bedingt sind (Tipke/Kruse, AO /FGO, 16. Aufl., § 69 AO, Tz. 44). Die Haftung umfasst ferner auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge (§ 69 Satz 2 AO).

2. Daran gemessen ist die angefochtene Inhaftungnahme des Klägers tatbestandsmäßig und ermessensgerecht.

a) Es ist nicht zu beanstanden, dass der Beklagte den Kläger als den im Haftungszeitraum für die X. GmbH alleinverantwortlich handelnden gesetzlichen Vertreter zur Verwirklichung der streitbefangenen Abgabenforderungen in persönliche Haftung genommen hat, nachdem ein entsprechender Vollstreckungsversuch bei der GmbH ergebnislos verlaufen war (§ 219 Satz 1 AO).

b) Soweit der Kläger eingewendet (Bl. 35, 37), zu dem noch offenen Rückstand der X. GmbH an Umsatzsteuer 1991 nebst Zinsen und Verspätungszuschlag hierzu wäre es nicht gekommen, wenn der Jahresabschluss und die ebenfalls fehlenden Steuererklärungen der Gesellschaft für das Streitjahr von dem damaligen oder dem Nachfolgesteuerberater der GmbH ordnungsgemäß erstellt worden wären, so räumt er damit in der Sache ein, dass er von der Notwendigkeit dieser steuerlichen Unterlagen wusste, und weiter auch, dass der seiner Inhaftungnahme zugrunde liegende Umsatzsteuerbescheid für 1991 vom 25. Oktober 1993 wegen Fehlens der Umsatzsteuer-Jahreserklärung aufgrund deshalb vom Beklagten nach § 162 AO geschätzten Besteuerungsgrundlagen ergehen musste. Wenn er diesbezüglich, wie es am Ende von Seite 2 seines Schreibens an den Beklagten vom 19. Oktober 1994 zum Ausdruck kommt, der Meinung war, dass "es ..., nach ordnungsgemäßer Einreichung der Unterlagen, lediglich Erstattungen Ihrerseits ..., keine Zahlungen oder Nachzahlungen unsererseits" geben würde (Bl. 9 Haftung), so hätte er gegen den demzufolge für fehlerhaft gehaltenen Umsatzsteuerbescheid für 1991 namens der GmbH Einspruch einlegen müssen, um der Gesellschaft das Rechtsbehelfsverfahren gegen diesen Bescheid offen zu halten. Indem er dies nicht getan hat, obwohl der Umsatzsteuerbescheid nicht etwa an den damaligen Steuerberater der GmbH, sondern unmittelbar an diese selbst gerichtet war (Bl. 3 USt 91) und der Kläger damit von der Erforderlichkeit eines Rechtsbehelfs wusste, sind die Festsetzungen dieses Bescheides bestandskräftig geworden, so dass der Kläger als vormaliger gesetzlicher Vertreter der Gesellschaft im nunmehrigen Haftungsverfahren mit Einwendungen gegen die Höhe dieser Festsetzungen ausgeschlossen ist (§ 166 AO). Davon abgesehen hat sich im Übrigen der Beklagte bei seiner Schätzung ersichtlich an den Umsatzsteuervoranmeldungen der GmbH für das Streitjahr orientiert und dabei insbesondere sämtliche für 1991 geleisteten Umsatzsteuerzahlungen, also auch die Umsatzsteuer-Vorauszahlung für dieses Jahr, angerechnet (Bl. 1 USt 91).

c) Soweit der Kläger weiter meint, der im vorliegenden Haftungsverfahren noch streitbefangene Abgabenrückstand sei jedenfalls im Wege der Verrechnung bereits im Wesentlichen erloschen (§§ 47, 226 AO), weil die Anfechtung des Umsatzsteuerbescheides für 1992 zu einer vergleichbar hohen Umsatzsteuererstattung statt der für dieses Jahr vom Beklagten geforderten Umsatzsteuernachzahlung führe (Bl. 36 f.), so übersieht er insoweit zum einen, dass die geleistete Umsatzsteuervorauszahlung für Dezember 1991 als der wesentliche Aktivposten seiner Erstattungsberechnung für 1992 gemäß Obigem bereits bei der im Umsatzsteuerbescheid für 1991 für dieses Jahr fällig gestellten Umsatzsteuernachforderung berücksichtigt ist. Zum anderen scheidet die begehrte Umsatzsteuerverrechnung aber auch schon deswegen aus, weil der vom Kläger für die GmbH gegen den Umsatzsteuerbescheid für 1992 eingelegte Einspruch durch Einspruchsentscheidung des Beklagten vom 6. September 1995 bestandskräftig als unbegründet zurückgewiesen wurde (Bl. 50 ff. FG; 9 ff. Rb USt 92), weil von der Gesellschaft Klage gegen diese Einspruchsentscheidung nicht erhoben wurde.

d) Indem der Kläger die sich so aus dem bestandskräftigen Umsatzsteuerbescheid für 1991 ergebenden Abgabenschulden nicht aus den von ihm verwalteten Mitteln der X. GmbH (§ 34 Abs. 1 AO) entrichtet hat, hat er seine Vertreterpflichten auch im Sinne des § 69 Satz 1 AO zumindest grob fahrlässig haftungsbegründend verletzt.

d.1. Dafür, dass er dazu mangels ausreichend vorhandener Finanzmittel der GmbH nicht in der Lage gewesen wäre, ist nichts ersichtlich. Zwar hat § 69 Satz 1 AO nach der vom Senat geteilten ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs - BFH - Schadensersatzcharakter (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 1. August 2000 VII R 110/99, Deutsches Steuerrecht - DStR - 2000, 1954 mit umfassenden Nachweisen), so dass sich die Höhe der Haftung unabhängig vom Grad des Verschuldens grundsätzlich allein aus der Ursächlichkeit der Pflichtverletzung für den beim Fiskus eingetretenen Vermögensschaden ergibt. Dem gemäß ist die Haftung nach § 69 AO auf den Betrag beschränkt, der infolge der Pflichtverletzung nicht entrichtet worden ist (zur Kausalität vgl. BFH-Urteil vom 16. März 1988 I R 129/83, BFH/NV 1989, 409, 410). Stehen deshalb zur Begleichung der Steuerschulden insgesamt ausreichende Mittel nicht zur Verfügung, so bewirkt die durch die schuldhafte Pflichtverletzung verursachte Nichterfüllung der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis eine Haftung nur in dem Umfang, in dem der Verpflichtete das Finanzamt gegenüber den anderen Gesellschaftsgläubigern benachteiligt hat (BFH, DStR 2000, 1954 m.w.N.; grundlegend zum Grundsatz der sog. anteiligen Tilgungsverpflichtung BFH-Urteil vom 26. April 1984 V R 128/79, BStBl II 1984, 776).

d.2. Der Feststellung, ob der Kläger gegebenenfalls nur mit einer anteiligen Haftungsquote für die Abgabenrückstände der X. GmbH aus dem bestandskräftigen Umsatzsteuerbescheid vom 25. Oktober 1993 in Haftung genommen werden kann, diente die vom Kläger in der Sache nicht beantwortete Anfrage des Beklagten vom 7. Oktober 1994 betreffend die vorhandenen Zahlungsmittel der Gesellschaft sowie nach Art. und Umfang ihrer Schuldentilgung in der Zeit ab dem 29. November 1993. Statt dessen hat der Kläger lediglich auf die Schwierigkeiten mit seinen verschiedenen Steuerberatern hingewiesen und für den Fall einer für 1991 trotzdem noch möglich werdenden Einreichung der Erklärungs- und Abschlussunterlagen eine - unbelegte - Umsatzsteuerüberzahlung der GmbH behauptet. Indem der Kläger daher während des gesamten Verwaltungsverfahrens für die Zeit vom Erlass des Umsatzsteuerbescheides vom 25. Oktober 1993 bis zum Ergehen der Einspruchsentscheidung vom 3. Mai 1996 als dem letzt maßgebenden Zeitpunkt für die Entscheidung des Beklagten, ob und in welchem Umfang er von seinem Ermessen, den Kläger in persönliche Vertreterhaftung zu nehmen, abschließend Gebrauch machen wollte, niemals den in Haftungsverfahren ansonsten regelmäßig zu hörenden Einwand anhaltender Liquiditätsschwierigkeiten der GmbH erhoben hat, konnte und durfte der Beklagte davon ausgehen, dass der Begleichung der sich aus dem Festsetzungsbescheid vom 25. Oktober 1993 für 1991 ergebenden restlichen Umsatzsteuerhaupt- und Nebenforderungen finanzielle Engpässe der X. GmbH nicht entgegen gestanden haben und diese Abgabenforderungen deshalb in voller Höhe gegenüber dem Kläger geltend gemacht werden durften.

d.3. Von dieser Einschätzung im Klageverfahren abzuweichen, besteht für den Senat keinerlei Anlass. Denn auch hier hat der Kläger Liquiditätsschwierigkeiten der von ihm vertretenen GmbH im vorgenannten Haftungszeitraum nicht eingewandt. Sie ergeben sich auch nicht zwangsläufig daraus, dass die Gesellschaft für die Jahre 1985 bis 1989 erhebliche Verluste erwirtschaftet hatte, der Beklagte für das Jahr 1992 eine Umsatzsteuer-Nullfestsetzung vorgenommen hat und ein während des Einspruchsverfahrens bei der GmbH unternommener Vollstreckungsversuch ergebnislos verlaufen ist. Denn all dies besagt über die allgemeine Liquidität der GmbH für den laufenden Geschäftsbetrieb in der Zeit vom Oktober 1993 bis Anfang Mai 1996 nichts zwangsläufig Nachteiliges aus, zumal die Gesellschaft auch nach der Verlegung des Familienwohnsitzes des Klägers nach Luxemburg zu Anfang 1996 ihren Geschäftsbetrieb noch weiterhin bis zum 1. September 1998 in der Bundesrepublik aufrechterhalten und dabei zudem ausweislich der vorgelegten Umsatzsteuerakten des Beklagten für die Jahre 1993 bis 1995 - gleichfalls auf geschätzten Besteuerungsgrundlagen beruhende - Umsatzsteuerfestsetzungen in Höhe von jeweils 6.000 DM hingenommen hat. Ferner lässt auch der Vortrag des Klägers im Parallelverfahren 1 K 119/00 wegen Lohnsteuerhaftung, wonach es noch im Mai 1996 einen "Bürovorsteher" gab (dort Bl. 42), auf ausreichende Zahlungsmittel der GmbH für die streitbefangene unterbliebene Steuerzahlung im Haftungszeitraum schließen.

d.4. Soweit der Kläger schließlich glaubt, eine haftungsbegründende grob fahrlässige steuerliche Pflichtverletzung deshalb verneinen zu können, weil mehrere verschiedene Steuerberater der GmbH nicht zu ordnungsgemäßen Erklärungs- und Abschlussarbeiten für 1991 zu bewegen gewesen seien, so verkennt er, dass das Gesetz die steuerlichen Erklärungs- und Zahlungspflichten nicht davon abhängig macht, dass für den Steuerpflichtigen oder seinen gesetzlichen Vertreter ein steuerlicher Berater tätig wird, sondern diese Pflichten dem Steuerpflichtigen bzw. seinem Vertreter unmittelbar selbst auferlegt (vgl. §§ 149, 34 Abs. 1 AO, 18 Absätze 1 und 3 UStG). Diese können sich zwar zur Erfüllung ihrer steuerlichen Pflichten eines steuerlichen Beraters bedienen. Gesetzliche Voraussetzung der Steuer(zahlungs)pflicht ist dies aber nicht. Mithin kann sich ein säumiger Steuerschuldner oder Vertreter nicht entschuldbar darauf berufen, dass für ihn eine ordentliche steuerliche Vertretungsmöglichkeit nicht bestanden hat.

3. Erweist sich damit die noch streitbefangene Haftungsforderung als vollumfänglich rechtmäßig, so musste die Klage mit der Kostenfolge aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung - FGO - als unbegründet abgewiesen werden.

4. Für eine Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 oder 2 FGO bestand keine Veranlassung.