FG Saarland - Urteil vom 19.03.2002
2 K 206/98
Normen:
AO § 73 ;

Haftung für Umsatzsteuerschulden im Organkreis; Haftung

FG Saarland, Urteil vom 19.03.2002 - Aktenzeichen 2 K 206/98

DRsp Nr. 2002/12250

Haftung für Umsatzsteuerschulden im Organkreis; Haftung

1. Grundsätzlich kommt es für die Haftung nach § 73 AO nicht darauf an, an welcher Stelle des Organkreises die Steuerschulden entstanden sind. Vielmehr ist der Organkreis als Ganzes zu betrachten, so dass der Haftungsschuldner auch für Steuern haftet, die im Betrieb des Organträgers oder einer anderen Organgesellschaft begründet worden sind. 2. Soweit dieser Grundsatz im Rahmen der umsatzsteuerlichen Organschaft dahingehend eingeschränkt werden soll, dass die Organgesellschaft nur für solche Umsatzsteuerschulden haftet, die von ihr wirtschaftlich verursacht worden sind, gilt dies jedenfalls nicht, wenn ein Organgeflecht besteht, in dem Vermögenswerte zwischen den einzelnen Gesellschaften beliebig verschoben werden, so dass eine Trennung der Vermögenssphären nicht mehr vorgenommen werden kann.

Normenkette:

AO § 73 ;

Tatbestand:

Die Beteiligten streiten um die haftungsweise Inanspruchnahme der Klägerin als Organgesellschaft für Umsatzsteuerschulden der A.-GmbH.

Die Klägerin ist eine GmbH, die im Jahre 1988 unter der Firma "W. 2000 GmbH" gegründet worden war (Dokumente - Dok -, Bl. 3) und seit 1993 als "C. L. H. GmbH" firmiert. Unternehmensgegenstand ist die Vermietung und der Verkauf von Hubarbeitsbühnen jeglicher Art. und deren Vermittlung zum Zweck der Vermietung und des Verkaufs sowie die Erstellung von Informationsträgern aller Art. zur Förderung dieser Aktivitäten im europäischen Raum (Dok, Bl. 6 und 7). Alleinige Gesellschafterin war zunächst die A.-GmbH, ab dem 12. April 1994 Frau M. P. (Gerichtsakte betreffend das Verfahren über die Aussetzung der Vollziehung - AdV -, Bl. 6 ff., insbesondere Bl. 7). Nachdem zunächst Herr E. M. und nach ihm Herr G. S. zum alleinvertretungsberechtigten Geschäftsführer bestellt worden waren (Dok, Bl. 6), ist Ersterer seit Februar 1998 wieder Geschäftsführer der Klägerin (AdV, Bl. 5).

Im Rahmen einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung im Juli 1990 hatte der Beklagte festgestellt, dass zwischen der Klägerin und der A.-GmbH ein Organschaftsverhältnis bestehe (Betriebsprüfungsakten - BP -, Bl. 2). Hiervon ging auch die A.-GmbH in ihrer Umsatzsteuererklärung für das Jahr 1989 aus (Umsatzsteuerakte - USt(A.-GmbH) -, Bl. 7). Die Klägerin reichte dementsprechend keine eigenen Umsatzsteuererklärungen ein.

Aufgrund der von der A.-GmbH eingereichten Umsatzsteuer-Voranmeldungen und -erklärungen ging der Beklagte von folgenden Umsatzsteuerschulden der A.-GmbH für die Jahre 1992 bis 1997 aus (vgl. Beihefter "Haftungsbescheid für A.-GmbH" - HA -, Bl. 1):

Umsatzsteuer 1992

271.094,60 DM

Zinsen zur Umsatzsteuer 1992

59.510,00 DM

Umsatzsteuer 1993

296.744,98 DM

Umsatzsteuer 1994

111.535,00 DM

Umsatzsteuer 1995

246.970,11 DM

Umsatzsteuer 1996

356.142,49 DM

Umsatzsteuer-Vorauszahlungen bis September 1997

108.072,23 DM

Verspätungszuschläge zur Umsatzsteuer

61.605,00 DM

Säumniszuschläge zur Umsatzsteuer

41.629,00 DM

insgesamt:

1.553.303,41 DM

Am 26. November 1997 erließ der Beklagte einen auf § 73 Abgabenordnung - AO - gestützten Haftungsbescheid, mit dem er die Klägerin für die Umsatzsteuerschulden der A.-GmbH für deren vorstehend bezeichneten Schulden in Anspruch nahm, und zwar in Höhe von insgesamt 631.524,90 DM (HA, Bl. 2). Auf den Einspruch der Klägerin vom 15. Dezember 1997 (Rechtsbehelfsakte - Rbh -, Bl. 100) hat der Beklagte die Haftungssumme in seiner Einspruchsentscheidung vom 1. Juli 1998 auf den Betrag von 564.057,05 DM vermindert, den Einspruch im Übrigen aber als unbegründet zurückgewiesen (Rbh, Bl. 199).

Hiergegen hat die Klägerin am 3. August 1998 die vorliegende Klage erhoben.

Die Klägerin ist im Wesentlichen der Auffassung, dass der Haftungsbescheid zum Einen wegen der Höhe der Haftungssumme, die vom Beklagten in unzulässiger Weise geschätzt worden sei, rechtswidrig sei. Zum Anderen habe der Beklagte selbst in einer in den Monaten März und April 1998 durchgeführten Umsatzsteuer-Sonderprüfung festgestellt, dass zwischen der Klägerin und der A.-GmbH kein Organschaftsverhältnis bestehe. Im Übrigen sei die Haftung im Organkreis auf diejenigen Umsatzsteuerbeträge zu beschränken, die auf die Geschäftstätigkeit der Organgesellschaft entfielen.

Sie beantragt (Gerichtsakte - FG -, Bl. 1),

den Haftungsbescheid vom 26. November 1997 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 1. Juli 1998 und in der Fassung vom 10. Januar 2002 auzuheben.

Der Beklagte beantragt sinngemäß (FG, Bl. 89),

die Klage als unbegründet zurückzuweisen.

Am 24. Juni 1998 hat die Klägerin bei Gericht einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung gestellt, dem der Senat insoweit stattgegeben hat, als der Beklagte Haftungsbeträge geltend gemacht hat, die auf die Zeit nach dem 12. April 1994 entfielen (Senatsbeschluss vom 17. Oktober 2001 2 V 160/98). Der Beklagte hat diesem Aussetzungsbeschluss Rechnung getragen, als er die Haftungssumme mit Bescheid vom 10. Januar 2002 auf 285.2643,90 DM herabgesetzt hat (Gerichtsakte - FG -, Bl. 240).

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Inhalt der von den Beteiligten gewechselten Schriftsätze, die beigezogenen Verwaltungsakten (27 Bände), die Gerichtsakte des Verfahrens über die Aussetzung der Vollziehung 2 V 160/98 sowie auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung verwiesen.

Entscheidungsgründe:

1. Die zulässige Klage ist unbegründet.

Der angefochtene Haftungsbescheid ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin daher nicht in ihren Rechten (vgl. § 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung - FGO -), denn die Voraussetzungen für eine Haftung der Klägerin als Organgesellschaft gemäß § 73 Satz 1 Abgabenordnung - AO - sind erfüllt.

Nach § 73 Satz 1 AO haftet eine Organgesellschaft für solche Steuern des Organträgers, für welche die Organschaft zwischen ihnen von Bedeutung ist. Sind - wie im Streitfall - Umsatzsteuerschulden betroffen, so müssen die Voraussetzungen einer umsatzsteuerrechtlichen Organschaft gemäß § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG im gesamten Haftungszeitraum vorliegen und die Steuern, um derentwillen gehaftet werden soll, müssen im Organkreis entstanden sein, und zwar während des Bestehens der Organschaft (vgl. zu den Haftungsvoraussetzungen zum Beispiel Nacke, Die Haftung für Steuerschulden, Köln 1999, Rdnrn 329 ff.).

Der Beklagte ist zu Recht davon ausgegangen, dass zwischen der Klägerin und der A.-GmbH in den Jahren 1992 und 1993 ein umsatzsteuerrechtliches Organschaftsverhältnis (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 Umsatzsteuergesetz - UStG -) bestanden hat.

§ 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG definiert die Organschaft als Gebilde, bei dem eine juristische Person nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert ist, mit der Folge, dass die eingegliederte Gesellschaft (Organgesellschaft) ihre gewerbliche Tätigkeit nicht selbständig ausübt und daher nicht Unternehmer im Sinne von § 2 Abs. 1 UStG ist.

Der erkennende Senat hat keinen Anlass, an den Feststellungen zu zweifeln, die der Beklagte anlässlich der Umsatzsteuer-Sonderprüfung im Jahre 1990 gewonnen hat, wonach zwischen der Klägerin einerseits und der A.-GmbH andererseits ein Organschaftsverhältnis im Sinne des § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG - jedenfalls bis zum 12. April 1994 - bestand.

Denn die Klägerin ist eine juristische Person (vgl. § 13 Abs. 1 Gesetz betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung - GmbH -) und war finanziell in die A.-GmbH eingegliedert, da diese - bis zum 12. April 1994 - alleinige Gesellschafterin der Klägerin war (Dock, Bl. 5).

Die wirtschaftliche Eingliederung in das Unternehmen der A.-GmbH ergibt sich bereits daraus, dass die A.-GmbH als Vermögensverwaltungs- und Beteiligungsgesellschaft nicht unmittelbar operativ tätig war, sondern durch die Gesellschaften, deren Anteile sie hielt - so auch diejenigen der Klägerin -, im Rahmen des Gesamtunternehmens und in wirtschaftlichem Zusammenhang mit diesen fördernd und ergänzend wirtschaftlich tätig war (vgl. zu dieser Definition BFH, Urteil vom 22. Juni 1967 V R 89/66, BStBl. III 1967, 715).

Die erforderliche organisatorische Eingliederung der Klägerin in die A.-GmbH hat ebenfalls vorgelegen. Sie setzt voraus, dass der Organträger durch organisatorische Maßnahmen sicherstellt, dass in der Organgesellschaft sein Wille auch tatsächlich ausgeführt wird, was zum Beispiel durch Personalunion der Geschäftsführer in beiden Gesellschaften erreicht wird (vgl. BFH, Urteile vom 23. April 1959 V 66/57, BStBl. III 1959, 256; vom 13. April 1961 V 81/59 U, BStBl. III 1961, 343). Im Streitfall war der Geschäftsführer der A.-GmbH, Herr E. M., bis zum 3. August 1993 gleichzeitig auch Geschäftsführer der Klägerin (Dok, Bl. 6 Rückseite). In der Zeit danach (bis 3. Februar 1998) war zwar Herr G. S. der Geschäftsführer der Klägerin. Aufgrund der Feststellungen des Beklagte, an denen der Senat zu zweifeln keine Veranlassung hat, hat Herr S. eine bloß formale Position innegehabt. Tatsächlich hat weiterhin Herr M. die Geschicke der Klägerin maßgeblich bestimmt und war deren faktischer Geschäftsführer (Rbh, Bl. 162).

1.3 Da es sich bei den geltend gemachten Haftungsschulden um Umsatzsteuerschulden der A.-GmbH handelt, steht zur Überzeugung des erkennende Senates fest, dass es sich um solche handelt, die im Organkreis entstanden sind.

1.4 Soweit es sich dabei um Umsatzsteuerschulden aus den Jahren 1992 und 1993 handelt, steht fest, dass sie während des Bestehens des Organschaftsverhältnisses zwischen der Klägerin und der A.-GmbH entstanden sind.

Dies gilt auch für solche Umsatzsteuerschulden, die in den Voranmeldungszeiträumen Januar bis März 1994 entstanden sind, da die Anteilsveräußerung am 12. April 1994 stattfand, also zwei Tage nach Fälligkeit der Umsatzsteuer-Vorauszahlungen für März 1994 (vgl. § 18 Abs. 1 Satz 3 und Abs. 2 Satz 2 UStG). Dieser Betrag lässt sich auf 39.157,20 DM beziffern (vgl. Umsatzsteuer-Überwachungsbogen für 1994, USt, Bl. 120).

Demnach ergibt sich die folgende Haftungssumme:

Umsatzsteuer 1992

271.094,60 DM

Zinsen zur Umsatzsteuer 1992

59.510,00 DM

Umsatzsteuer 1993

296.744,98 DM

Umsatzsteuer 1994 (Voranmeldungszeiträume Januar bis März 1994)

39.157,20 DM

insgesamt:

666.506,78 DM

Dass es sich dabei möglicherweise auch um solche Umsatzsteuerschulden handeln kann, die nicht auf Umsätzen der Klägerin beruhen, ist für die Haftung nach § 73 Satz 1 AO im Streitfall im Ergebnis ohne Belang.

Denn die Haftung beschränkt sich grundsätzlich nicht auf solche Beträge, die ohne steuerliche Anerkennung des Organschaftsverhältnisses von der Organgesellschaft - hier also der Klägerin - zu entrichten wären, also wirtschaftlich von ihrer Tätigkeit verursacht worden sind (Klein/Rüsken, AO, 7. Aufl., § 73, Rdnr. 7). Vielmehr wird der Organkreis als Ganzes betrachtet, so dass auch für Steuern gehaftet wird, die im Betrieb des Organträgers oder einer anderen Organgesellschaft begründet worden sind (Nacke, Die Haftung für Steuerschulden, Rdnr. 331; Klein/Rüsken, AO, 7. Aufl., § 73, Rdnr. 7). Es wäre daher grundsätzlich keinen Bedenken begegnet, wenn der Beklagte die Klägerin für alle Umsatzsteuerschulden der A.-GmbH, die während des bestehenden Organschaftsverhältnisses entstanden sind, in Anspruch genommen hätte. Um so weniger bestehen Bedenken gegen die betragsmäßig begrenzte Haftungsinanspruchnahme.

Zwar wird vertreten, dass im Rahmen der umsatzsteuerlichen Organschaft eine Einschränkung dahingehend zu machen sein soll, dass die Organgesellschaft nur für solche Umsatzsteuern hafte, die von ihr wirtschaftlich verursacht worden sind (BFH, Urteil vom 17. April 1969 V 44/65 BStBl. II 1969, 413; Plückebaum/Malitzki, UStG, § 2, Rdnr. 344; Sölch/Ringleb, UStG, § 2 Rdnr. 142). Dabei ist im Einzelnen umstritten, ob die Einschränkung bereits auf der Tatbestandsseite oder erst im Rahmen der Ermessenserwägungen zu berücksichtigen ist (§§ 191 Abs. 1 Satz 1, 5 AO; so wohl die überwiegende Meinung, vgl. zum Streitstand Kruse/Loose, in Tipke/Kruse, AO /FGO, § 73, Tz. 8).

Dies kann aber im Streitfall dahinstehen, denn selbst nach den genannten Auffassungen kommt eine Beschränkung der Haftung nicht in Betracht, wenn der Organträger oder eine andere Organgesellschaft so erhebliche Vermögenswerte auf die Organgesellschaft übertragen haben, dass die Haftung nur für den Steueranteil in einem Missverhältnis zu den haftenden Vermögenswerten stehen würde (vgl. Kruse/Loose, in Tipke/Kruse, AO /FGO, § 73, Tz. 8). Dies gilt auch, wenn wie im Streitfall ein Organschaftsgeflecht geschaffen wird, in dem beliebig Vermögenswerte zwischen den einzelnen Organgesellschaften verschoben werden, so dass eine Trennung der Vermögenssphären nicht mehr vorgenommen werden kann.

Dies wird durch mehrere Umstände belegt: Aus den vorgefundenen Verhältnissen folgt unmittelbar, dass Herr E. M., der Geschäftsführer der Klägerin, das gesamte Organgeflecht, zu dem auch die Klägerin gehört, beherrscht, und zwar unabhängig davon, welche Personen zu Geschäftsführern der Organgesellschaften bestellt sind oder deren Anteile innehaben. Das Beispiel der Klägerin zeigt dies ganz deutlich. Denn offensichtlich hat der bestellte Geschäftsführer, Herr G. S., über mehrere Jahre hinweg keine tatsächliche Tätigkeit als Geschäftsführer entfaltet. Vielmehr hat er ausdrücklich gegenüber dem Beklagten erklärt, er sei seit dem 3. August 1993 zu keinem Zeitpunkt für die Klägerin tätig gewesen (Rechtsbehelfsakte betreffend Haftung für Umsatzsteuer - Rbh(USt-Haftung) -, Bl. 162). Darüber hinaus hat er erklärt, Herr E. M. sei "Initiator und Hauptakteuer" der C. L. GmbH gewesen (Rbh(USt-Haftung,) Bl. 162). Dies deckt sich mit den Feststellungen des Umsatzsteuersonderprüfers, wonach Herr E. M. alle geschäftlichen Aktivitäten sämtlicher Organgesellschaften abgewickelt und veranlasst hat. Er hatte hinsichtlich aller Konten der Organgesellschaften, auch der Klägerin, Verfügungsbefugnis und war zeichnungsberechtigt (Betriebsprüfungsunterlagen - BP -, Seite 6 der Prüfungsfeststellungen über die Umsatzsteuer-Sonderprüfung vom 9. März 1998) und hat die Konten der Klägerin für die geschäftliche Tätigkeit der M. A. GmbH, deren Geschäftsführer er selbst war, benutzt (BP, Seite 3 der Prüfungsfeststellungen über die Umsatzsteuer-Sonderprüfung vom 9. März 1998). Insbesondere ist nach den Prüfungsfeststellungen die unter der Firmenbezeichnung C. L. GmbH entfaltete Geschäftstätigkeit der M. A. GmbH zuzuordnen (BP, a.a.O.). Darüber hinaus wurden Eingangsrechnungen, die auf die M. A. GmbH lauteten, über die Geschäftskonten der Klägerin gebucht (BP, Seite 5 der Prüfungsfeststellungen über die Umsatzsteuersonderprüfung vom 9. März 1998). Für den erkennenden Senat besteht keine Veranlassung, an diesen Prüfungsfeststellungen zu zweifeln. Hinzu kommt, dass zum Beispiel die M. A. GmbH in erheblichem Umfang Maschinen und Fahrzeuge vermietet hat, andererseits aber nicht über ein entsprechendes Anlagevermögen verfügen will. Eben diese Maschinen und Fahrzeuge sollen zum Anlagevermögen der Klägerin gehören, die ihrerseits aber keine nennenswerte Geschäftstätigkeit entfaltete. Herr E. M. hat die angebliche Vermietung dieser Maschinen und Fahrzeuge durch die Klägerin an die M. A. GmbH bis heute nicht durch die Vorlage entsprechender Mietverträge belegt (siehe zu alledem BP, Seite 6 der Prüfungsfeststellungen über die Umsatzsteuer-Sonderprüfung vom 9. März 1998).

Der Beklagte hat daher zu Recht darauf hingewiesen, dass nach den Feststellungen der Umsatzsteuer-Sonderprüfung das Vermögen einschließlich der Geldeingänge aus laufenden Umsätzen auf einzelne Organgesellschaften und insbesondere auch auf die Klägerin verlagert wurden, die ihrerseits keine Außenumsätze tätigten. Andererseits wurden die Umsätze von anderen Gesellschaften, insbesondere der M. A. GmbH getätigt, die über kein Vermögen oder nur geringes Vermögen verfügten. Die Geldeingänge aus den ausgeführten Umsätzen wurden bewusst auf Konten anderer Organgesellschaften vereinnahmt, so dass eine Aufteilung der Umsätze auf die einzelnen Organgesellschaften im Rahmen der Haftung nach § 73 AO nicht in Betracht kommt. Denn offensichtlich war das Organgeflecht darauf angelegt, Vermögenswerte zwischen den einzelnen Organgesellschaften zu verschieben und die tatsächlichen Vermögensverhältnisse zu verschleiern. Eine Haftungsbegrenzung scheidet somit aus.

Daher war die Inanspruchnahme der Klägerin auch ermessensgerecht.

Der Klage war deshalb der Erfolg zu versagen.

2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO.

3. Bei der gegebenen Sach- und Rechtslage sah der erkennende Senat keine Veranlassung zur Zulassung der Beschwerde nach § 128 Abs. 3 FGO i. V. m. § 115 Abs. 2 FGO.