FG Saarland - Beschluss vom 09.04.2001
1 V 82/01
Normen:
UStG §§ 4 Nr. 1 b, 6 a;

Korrektur einer Rechnung zur Erhaltung der Steuerfreiheit als innergemeinschaftliche Lieferung

FG Saarland, Beschluss vom 09.04.2001 - Aktenzeichen 1 V 82/01

DRsp Nr. 2001/8852

Korrektur einer Rechnung zur Erhaltung der Steuerfreiheit als innergemeinschaftliche Lieferung

Es ist nicht ausgeschlossen, dass derjenige, der bei einer unzutreffenden Behandlung einer Lieferung als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung gemäß § 6 a Abs. 4 Satz 2 UStG als Abnehmer die entgangene Steuer schuldet, die Rechtsfolgen dieser Regelung beseitigen kann, soweit eine Rechnungsberichtigung erfolgt. Allerdings wäre eine solche Berichtigung entsprechend § 17 Abs. 1 Satz 3 UStG erst für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem die Berichtigung erfolgt.

Normenkette:

UStG §§ 4 Nr. 1 b, 6 a;

Entscheidungsgründe:

I.

Die Antragstellerin betreibt von Luxemburg aus, wo sie ihren Sitz hat, einen Kraftfahrzeughandel, vorwiegend mit Fahrzeugen der Marke A. Die Fahrzeuge werden direkt beim Hersteller (A. AG - A. -) erworben und anschließend größtenteils in Drittländer und in das EG-Ausland sowie im Inland (Deutschland) weiter veräußert.

Bei der Antragstellerin fand im Jahre 2000 eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung statt. Diese umfasste die Besteuerungszeiträume 1998 und 1999. Dabei ermittelte die Prüferin, dass in den Streitjahren mehrere Fahrzeuge unmittelbar vom Hersteller an Kunden in Deutschland ausgeliefert worden sein sollen. Auf Tz. 9.1. des Prüfungsberichts vom 2. November 2000 wird verwiesen.

Dem entsprechend erließ der Antragsgegner am 8. Februar 2001 geänderte Bescheide zur Umsatzsteuer für 1998 und 1999, in denen die Antragstellerin als Abnehmer nach § 6 a Abs. 4 Umsatzsteuergesetz - UStG - in Anspruch genommen wurde (USt). Überdies wurde die Veräußerung der Fahrzeuge mit Umsatzsteuer belegt. Begründet wurden diese Änderungen damit, dass bei den streitigen Fahrzeugen kein steuerbefreiter innergemeinschaftlicher Erwerb stattgefunden habe.

Gegen diese Bescheide legte die Antragstellerin am 2. März 2001 (Rbh, Bl. 4) Einspruch ein, über die bislang noch nicht entschieden ist. Die von dem Antragstellerin beantragte Aussetzung der Vollziehung lehnte der Antragsgegner am 9. März 2001 ab (Rbh, Bl. 5).

Am 14. März 2001 wandte sich der Ast. mit einem entsprechenden Aussetzungsbegehren an das Finanzgericht (Bl. 1).

Die Antragstellerin beantragt (Bl. 2),

die Umsatzsteuerbescheide 1998 und 1999 vom 8. Februar 2001 von der Vollziehung auszusetzen.

Die Antragstellerin räumt ein, dass es sich bei zweien der streitigen Lieferungen um Inlandsumsätze gehandelt habe (Bl. 13). Im Übrigen aber lägen steuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferungen vor. Die Fahrzeuge seien nämlich nach Holland und Spanien bzw. nach dem Transfer nach Luxemburg von dort zurück ins Inland verbracht worden.

Der Antragsgegner beantragt (Bl. 22),

den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung als unbegründet zurückzuweisen.

Er verweist auf die Feststellungen der Umsatzsteuer-Sonderprüfung. Danach habe die Antragstellerin die streitigen Fahrzeugverkäufe zu Unrecht als innergemeinschaftliche Lieferungen behandelt. Zum einen hätte für einen Teil der Fahrzeuge keine Lieferung ins Ausland stattgefunden. Der Transfer der Fahrzeuge über Luxemburg bedeute nicht, dass die Fahrzeuge dorthin geliefert worden seien. Vielmehr seien sie nach der eigenen Darstellung der Antragstellerin nur kurze Zeit ("vier Stunden") in Luxemburg verblieben und alsdann nach Deutschland zurückgebracht worden. Aber auch bezüglich der zwei nach Holland verbrachten PKW sei der zur Steuerbefreiung erforderliche Beförderungs- und Versendungsnachweis nicht geführt.

Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten und die beigezogenen Akten des Antragsgegners verwiesen.

II.

Der Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ist nach § 69 Abs. 4 Satz 1 Finanzgerichtsordnung - FGO - zulässig; er ist jedoch unbegründet. Nach Auffassung des Senats bestehen keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit der im Streit befindlichen Umsatzsteuerbescheide.

1. Die Aussetzung der Vollziehung soll erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige und nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte (§ 69 Abs. 2 FGO).

Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs - BFH -, der sich der erkennende Senat bisher immer angeschlossen hat, bestehen ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit eines angefochtenen Steuerbescheides dann, wenn eine summarische Prüfung ergibt, dass neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Umstände zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfrage oder Unklarheit in der Beurteilung der Tatfragen bewirken. Dabei brauchen die für die Unrechtmäßigkeit des Verwaltungsaktes sprechenden Bedenken nicht zu überwiegen, d.h. ein Erfolg des Steuerpflichtigen braucht nicht wahrscheinlicher zu sein als ein Misserfolg (BFH - Beschlüsse vom 30. Juni 1967 III B 21/66, BStBl. III 1967, 533; vom 28. November 1974 V B 52/73, BStBl. II 1975, 239).

Eine unbillige Härte im Sinne des § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO liegt nach der Rechtsprechung des BFH vor, wenn durch die sofortige Vollziehung dem Steuerpflichtigen Nachteile drohen würden, die über die eigentliche Zahlung hinausgehen und nicht oder nur schwer wieder gut zumachen sind, oder wenn gar die wirtschaftliche Existenz des Steuerpflichtigen gefährdet wäre. Der Steuerpflichtige muss substantiiert darlegen, dass diese Voraussetzungen in seinem Fall erfüllt sind. Derartiges ist im Streitfall nicht geschehen.

2. Der Senat hat keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit der im Streit befindlichen Bescheide. Es liegen zumindest nach dem derzeitigen Erkenntnisstand keine steuerbefreiten innergemeinschaftlichen Lieferungen vor.

2.1. Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG unterliegen die Lieferungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen des Unternehmens ausführt, der Umsatzsteuer. Der Ort der Lieferung richtet sich vorbehaltlich der §§ 3 c, 3 e und 3 f UStG nach § 3 Abs. 6 bis 8 UStG3 Abs. 5 a UStG). Wird der Gegenstand der Lieferung durch den Lieferer, den Abnehmer oder einen vom Lieferer oder vom Abnehmer beauftragten Dritten befördert oder versendet, gilt die Lieferung dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung an den Abnehmer oder in dessen Auftrag an einen Dritten beginnt (§ 3 Abs. 6 Satz 1 UStG). Schließen mehrere Unternehmer über denselben Gegenstand Umsatzgeschäfte ab und gelangt dieser Gegenstand bei der Beförderung oder Versendung unmittelbar vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer, ist die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes nur einer der Lieferungen zuzuordnen (§ 3 Abs. 6 Satz 5 UStG). Wird der Gegenstand der Lieferung dabei durch einen Abnehmer befördert oder versendet, der zugleich Lieferer ist, ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen, es sei denn, er weist nach, dass er den Gegenstand als Lieferer befördert oder versendet hat (§ 3 Abs. 6 Satz 6 UStG).

Lieferungen, die der Beförderungs- oder Versendungslieferung vorangehen, gelten dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes beginnt (§ 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG). Lieferungen, die der Beförderungs- oder Versendungslieferung folgen, gelten dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes endet (§ 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG).

Nach § 4 Nr. 1 b UStG sind die innergemeinschaftlichen Lieferungen steuerfrei. Eine innergemeinschaftliche Lieferung liegt nach § 6 a Abs. 1 UStG vor, wenn der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet, der Abnehmer einer der in § 6 a Abs. 1 Nr. 2 UStG genannten Personen ist und der Erwerb des Gegenstandes beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung unterliegt. Die genannten Voraussetzungen müssen vom Unternehmer nachgewiesen werden (§ 6 a Abs. 3 Satz 1 UStG). Die Einzelheiten der Nachweispflicht finden sich in § 6 a Abs. 3 Satz 2 UStG i.V. mit § 17 a ff. Umsatzsteuerdurchführungsverordnung (UStDV).

Hat der Unternehmer eine Lieferung als steuerfrei behandelt, obwohl die Voraussetzungen nach § 6 a Abs. 1 UStG nicht vorliegen, so ist die Lieferung gleichwohl als steuerfrei anzusehen, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmannes nicht erkennen konnte. In diesem Fall schuldet der Abnehmer die entgangene Steuer (§ 6 a Abs. 4 Satz 2 UStG).

2.2. Im Entscheidungsfall ist bislang nicht nachgewiesen, dass es sich bei den streitigen Lieferungen um steuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferungen gehandelt hat.

Aufgrund der dem Senat zugänglichen Unterlagen (Prüfer-Handakte, Bl. 3) sind folgende Fälle zu unterscheiden:

Unmittelbarer Transfer von Fahrzeugen von A. an inländische Abnehmer (Auftrags-Nr. ......)

Insoweit hat die Antragstellerin eingeräumt (Bl. 13), dass es sich um Inlandlieferungen gehandelt hat.

Hieraus folgt zum einen, dass der Umsatz im Inland steuerbar und steuerpflichtig ist. Zum anderen kommt die Regelung des § 6 Abs. 4 UStG zur Anwendung. Der liefernde Unternehmer, die A., konnte bei Beachtung der Sorgfalt nicht erkennen, dass der als steuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferung behandelte Umsatz im Inland steuerpflichtig war. Die Schlussfolgerung des Antragsgegners, die Antragstellerin als Steuerschuldnerin heranzuziehen, entspricht den Vorgaben des § 6 a Abs. 4 Satz 2 UStG. Insoweit bestand auf Seiten des Antragsgegners auch kein Ermessen, das dieser fehlerhaft ausgeübt haben könnte.

Der Senat schließt diesbezüglich nicht aus, dass die Antragstellerin dann, wenn seitens der A. berichtigte Rechnungen vorgelegt werden, möglicherweise die Rechtsfolgen dieser Regelung beseitigen kann. Er kann diese Frage jedoch offen lassen, da eine solche Rechnungsberichtigung bislang nicht erfolgt ist.

Transfer von Fahrzeugen von A. über Luxemburg an inländische Abnehmer (Auftrags-Nr. ......)

Bezüglich dieser Fahrzeugverkäufe hält es die Antragstellerin für erheblich, dass die PKW zuerst vom A.-Werk nach Luxemburg und von dort wieder ins Inland verbracht worden sind. Dieser Umstand ist jedoch für die steuerliche Behandlung ohne jede Bedeutung.

Denn es handelt sich vom Gehalt her um ein Reihengeschäft, bei dem der Transport zur Bestimmung des Leistungsortes nur einer der beiden Lieferungen zugeordnet wird. Diese Lieferung ("bewegte Lieferung") ist mit der Warenbewegung verbunden und von der oder den übrigen Lieferung(en) in der Reihe ("ruhende Lieferung") zu unterscheiden. Der Ort der ruhenden Lieferung beurteilt sich nach § 3 Abs. 7 Satz 2 UStG: Geht die ruhende Lieferung der bewegten Lieferung voran, gilt sie dort als ausgeführt, wo die Beförderung beginnt. Folgt sie ihr nach, so ist der Ort maßgebend, wo die Beförderung beginnt.

Da im Streitfall sowohl der Beginn der Beförderung wie auch deren Ende im Inland liegen, kommt man auf jeden Fall zur Annahme des Ortes der Lieferung im Inland. Damit aber liegt unter keinem Aspekt eine steuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferung vor.

Dies wiederum bewirkt die bereits erwähnten Folgerungen, nämlich die Annahme eines im Inland steuerbaren und steuerpflichtigen Umsatzes nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG sowie die Inanspruchnahme der Antragstellerin als Abnehmer nach § 6 a Abs. 4 UStG.

Es ist bei summarischer Prüfung durchaus erkennbar, dass der Gegenstand der Lieferungen der Antragstellerin jeweils in deren Auftrag bei der A. AG abgeholt und sodann - über Luxemburg - an einen inländischen Unternehmer ausgeliefert wurde. Insoweit ist schädlich, dass die Fahrzeuge nicht in das übrige Gemeinschaftsgebiet gelangt sind, wie es § 6 a Abs. 1 Nr. 1 UStG verlangt. Der bestimmungsgemäße Lieferort lag von vornherein im Inland. Allein die Beförderung über Luxemburg verlagert den Lieferort nicht dorthin. Vielmehr begann die Lieferung im Inland und endete auch dort.

Transfer von Fahrzeugen von DC an ausländische Abnehmer (Auftrags-Nr. .......)

Soweit hier, ob mit oder ohne "Luxemburg-Berührung" festgestellt werden könnte, dass der Liefergegenstand in das übrige Gemeinschaftsgebiet gelangt ist, dürften die Voraussetzungen für die Annahme steuerbefreiter innergemeinschaftlicher Lieferungen vorliegen. Allerdings gibt § 6 a Abs. 3 Satz 2 UStG i.V. mit §§ 17 a UStDV vor, wie der Nachweis bei innergemeinschaftlichen Lieferungen zu führen ist. Diese Nachweispflichten treffen vom Wortlaut her den Unternehmer. Im Fall eines Reihengeschäftes ist auch der Abnehmer, hier also die Antragstellerin, als Lieferer im Rahmen des "2. Umsatzes" Unternehmer. Von daher treffen auch sie die erwähnten Nachweispflichten.

Die von der Antragstellerin auf die Aufforderung der Umsatzsteuer-Sonderprüferin vom 28. November 2000 (Bp, Bl. 2) vorgelegten Unterlagen genügen nicht den Anforderungen für den Nachweis innergemeinschaftlicher Lieferungen. Insbesondere fehlt in diesen Fällen der ansonsten (vgl. etwa Bp, Bl. 110) von der Antragstellerin durchaus erbrachte Nachweis, dass das betreffende Fahrzeug bei A. abgeholt und von dort an den bestimmungsgemäßen Ort verbracht worden ist. Insoweit ist insbesondere derzeit der Transport der Fahrzeuge nicht dokumentiert. Damit liegt noch kein hinreichender Nachweis darüber vor, dass diese Fahrzeuge tatsächlich an ausländische Abnehmer gelangt sind, zumal in dem "tableau de bord", in dem die gesamten Fahrzeugverkäufe der Antragstellerin aufgeführt sind (Bp, Bl. 145 ff., speziell 155) lediglich in zwei Fällen (Auftrags-Nr. 08 812 10 104/07) mit der niederländischen Firma C. ein ausländischer Abnehmer erkennbar ist. Folglich bestehen damit auch keine Zweifel an der Rechtmäßigkeit der umsatzsteuerlichen Erfassung dieser Vorgänge.

3. Somit kann der Antrag auf Aussetzung der Vollziehung insgesamt keinen Erfolg haben. Er war mit der Kostenfolge des § 135 FGO als unbegründet zurückzuweisen.

Die Entscheidung ergeht nach § 128 Abs. 3 Satz 1 FGO unanfechtbar. Zur Zulassung der Beschwerde in entsprechender Anwendung des § 115 Abs. 2 FGO sah der Senat keine Veranlassung. Eine Nichtzulassungsbeschwerde ist nicht statthaft.