FG München - Urteil vom 20.02.2003
14 K 4324/01
Normen:
UStG (1991/1993) § 1 Abs. 1 Nr. 1 § 14 Abs. 3 § 15 ; Abs. 1, Abs. 2;
Fundstellen:
EFG 2003, 965

Leistender i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG 1991/1993; Umsatzsteuerschuld nach § 14 Abs. 3 UStG bei Scheinrechnungen; Vorsteuerabzug bei sog. Fehlmaßnahmen; Umsatzsteuer 1992, 1993, 1994, 1995

FG München, Urteil vom 20.02.2003 - Aktenzeichen 14 K 4324/01

DRsp Nr. 2003/7821

Leistender i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG 1991/1993; Umsatzsteuerschuld nach § 14 Abs. 3 UStG bei Scheinrechnungen; Vorsteuerabzug bei sog. Fehlmaßnahmen; Umsatzsteuer 1992, 1993, 1994, 1995

1. Leistender i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG 1991/1993 ist regelmäßig, wer im eigenen Namen als solcher auftritt. 2. Der Aussteller von Scheinrechnungen schuldet nicht die Umsatzsteuer nach § 14 Abs. 3 UStG, wenn in den Rechnungen der Gegenstand der Leistung nicht identifizierbar bezeichnet ist. 3. Dem Unternehmer steht unter den übrigen Voraussetzungen des § 15 UStG der Vorsteuerabzug zu, wenn er zur Zeit des Leistungsbezugs die durch objektive Anhaltspunkte belegte Absicht hat, die Eingangsumsätze für solche Ausgangsumsätze zu verwenden, die den Vorsteuerabzug nicht gemäß § 15 Abs. 2 UStG ausschließen.

Normenkette:

UStG (1991/1993) § 1 Abs. 1 Nr. 1 § 14 Abs. 3 § 15 ; Abs. 1, Abs. 2;

Tatbestand:

I.

Streitig ist, ob und inwieweit der Klägerin ein Vorsteuerabzug zusteht sowie, ob sie Umsatzsteuer nach § 14 Abs. 3 Umsatzsteuergesetz 1991/1993 (UStG) schuldet.

Die Klägerin, eine GmbH, wurde mit Vertrag vom 28. Juli 1992 unter dem Namen "... GmbH" gegründet und am 10. August 1992 in das Handelsregister eingetragen. Geschäftsführerin war

Für die Streitjahre (1992-1995) reichte die Klägerin in 1994 (für 1992), 1995 (für 1993), 1996 (für 1994) und 1997 (für 1995) Umsatzsteuererklärungen ein, in denen sie eine Umsatzsteuer für 1992 von 13.328,10 DM, für 1993 von 15.963,30 DM, für 1994 von -5.097,50 DM und für 1995 von -2.821,60 DM erklärte. Gemäß ihren Jahresabschlüssen erzielte die Klägerin dabei in 1992 und 1993 Umsatzerlöse aus "EDV-Beratung" (224.912,28 und 93.846,08 DM), in 1994 "Vermittlungsprovisionen" (netto 105.000 DM) und in 1995 nur mehr "Erträge" aus Kfz-Nutzung (vgl. auch Bl. 45 FG-Akte).

Nach den Feststellungen im Urteil des Landgerichts ... vom 28. November 1997, auf das im einzelnen verwiesen wird (Bl. 20 ff. BNV-Akte), war ... (E), der Ehemann der Geschäftsführerin der Klägerin, von 1991 bis 1994 Geschäftsführer der ... und erhielt in den Jahren bis 1993 "Schmiergeldzahlungen" für die Vergabe von Aufträgen der ... u. a. an die ... GmbH (... - bzw. L-GmbH). Dabei überließ die Geschäftsführerin der Klägerin dem Geschäftsführer der L-GmbH Briefbögen der Klägerin, auf denen dieser vereinbarungsgemäß Rechnungen in Höhe der Schmiergeldzahlungen stellte (zu den Rechnungen vgl. Bl. 11 ff. Umsatzsteuer 1993).

Aufgrund einer Außenprüfung (Prüfungsbericht vom 21. Dezember 2000) versagte der Beklagte (Finanzamt -FA-) mangels Unternehmereigenschaft der Klägerin den Vorsteuerabzug und erhöhte die Umsatzsteuer wegen einer Forderung von 105.000 DM. Dementsprechend setzte das FA mit Änderungsbescheiden gemäß § 164 Abs. 2 Abgabenordnung vom 25. April und 22. Januar 2001 die Umsatzsteuer für 1992 auf 32.092 DM, für 1993 auf 21.716 DM, für 1994 auf 17.118 DM und für 1995 auf 156 DM fest.

Die dagegen eingelegten Einsprüche wies das FA mit Einspruchsentscheidung vom 3. September 2001 als unbegründet zurück. Das FA ging dabei davon aus, dass die Klägerin die erklärte Umsatzsteuer nach § 14 Abs. 3 UStG schulde.

Dagegen ist die Klage gerichtet. Zur Klagebegründung trägt die Klägerin vor, sie könne bezüglich des Sachverhalts "Schmiergelder" die in 1992 und 1993 zu Unrecht in Rechnung gestellte Umsatzsteuer berichtigen, da das zuständige FA ... den Vorsteuerabzug der L-GmbH rückgängig gemacht habe, und schulde daher nicht die nach § 14 Abs. 3 UStG festgesetzte Umsatzsteuer. Sie hat dazu berichtigte Rechnungen mit Datum vom 8. März 2002 vorgelegt.

Die Klägerin sei für die Schl ... - GmbH vermittelnd tätig gewesen. Denn E habe den Nutzen aus seiner Tätigkeit für diese GmbH intern an die Klägerin abgetreten. Die Klägerin habe damit eine unternehmerische Tätigkeit entfaltet, schulde aber die Umsatzsteuer daraus nicht, da die Forderung uneinbringlich sei. Zudem sei die Klägerin für den Handel mit Textilien gegründet und es seien dafür Einkäufe getätigt worden. Für die Abwicklung dieser Einkäufe habe man indes eine neue GmbH, die M. GmbH (Abkürzung für ... und ...), gegründet. Weitere Aktivitäten ab Oktober 1994 seien ohne Erfolg geblieben. Ab dem Jahr 2000 sei die Klägerin für verschiedene Auftraggeber, u. a. im Bereich der Unternehmensberatung, tätig.

Im übrigen wird auf den Schriftsatz der Klägerin vom 20. März 2002 verwiesen.

Die Klägerin beantragt,

unter Änderung der Bescheide vom 25. April und 22. Januar 2001 die Umsatzsteuer für 1992 auf -7.790 DM = -3.982,96 EUR, für 1993 auf -2.345 DM = -1.198,98 EUR, für 1994 auf -4.650 DM = -2.377,51 EUR und für 1995 auf -1.050 DM = -536,86 EUR festzusetzen.

Das FA beantragt,

die Umsatzsteuer für 1992 auf 16.099,01 EUR, für 1993 auf 7.197,20 EUR, für 1994 auf 8.052,62 EUR und für 1995 auf 0 EUR festzusetzen.

Auf die Schriftsätze des FA vom 22. April, 7. Juni und 11. Dezember 2002 sowie 31. Januar 2003 wird ebenfalls verwiesen. Das FA teilt darin insbesondere mit, dass die in den Rechnungen an die L-GmbH ausgewiesene Vorsteuer von dieser nicht zurückgezahlt worden sei.

Es wird ferner Bezug genommen auf die Niederschrift über die mündliche Verhandlung.

Entscheidungsgründe:

II.

Die Klage ist teilweise begründet.

1. a) Bezüglich des Sachverhaltes "Schmiergeldzahlungen" schuldet die Klägerin keine Umsatzsteuer nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Umsatzsteuergesetz 1991/1993 (UStG), da sie insoweit keine Leistungen ausgeführt hat.

Leistender ist regelmäßig, wer im eigenen Namen als solcher auftritt (Hartmann/Metzenmacher, UStG, Kommentar, § 1 Abs. 1 Nr. 1 Tz 63 m.w.N.).

Davon ausgehend hat nicht etwa die Klägerin eine Leistung gegenüber der L-GmbH erbracht. Denn E hat sich die Schmiergelder von den Auftragnehmern der ... (insbesondere der L-GmbH) dafür bezahlen lassen, dass er als Geschäftsführer der diese bei der Beauftragung bevorzugt hat. E hat damit gegenüber den Auftragnehmern eine eigene sonstige Leistung gegen Entgelt (gegen Zahlung eines Teils der Werkvertragsvergütung des Auftragnehmers an E) erbracht, indem er diesen mittels seines Einflusses als ...-Geschäftsführer zu Aufträgen der ... verholfen hat. Den eingeweihten Auftragnehmern war klar, dass diese Leistungen höchstpersönlich durch E kraft seines Einflusses als ... Geschäftsführer erbracht wurden. Sie hatten keinen Anlass anzunehmen, dass er diese Leistung - wie von der Klägerin vorgetragen - als Arbeitnehmer der Klägerin, einer GmbH, erbringen konnte und wollte, zumal er nicht einmal deren Geschäftsführer war.

Auch durch die Rechnungsstellung namens der Klägerin konnte insoweit kein Leistungsaustauschverhältnis zwischen dieser und den Auftragnehmern, insbesondere der L-GmbH begründet werden. Vielmehr weicht die Rechnung von der tatsächlichen Leistungsbeziehung ab, um diese zu verschleiern. Tatsächliche Beratungsleistungen der Klägerin gegenüber der L-GmbH - über die in den Rechnungen (zum Schein) abgerechnet wurde - haben zu keinem Zeitpunkt stattgefunden. Insoweit macht sich das Gericht die tatsächlichen Feststellungen im Urteil des Landgerichts ... (dort S. 15) zu eigen.

b) Die Klägerin schuldet insoweit ebenso wenig Umsatzsteuer nach § 14 Abs. 3 UStG, da in den streitgegenständlichen Rechnungen der Gegenstand der Leistung nicht identifizierbar bezeichnet ist.

Nach ständiger Rechtsprechung dient das Abrechnungspapier (Rechnung oder Gutschrift) für den Vorsteuerabzug als Belegnachweis (BFH-Beschluss vom 18.5.2000 V B 178/99, BFH/NV 2000, 1504). Das Abrechnungspapier muss Angaben tatsächlicher Art. enthalten, weiche die Identifizierung der abgerechneten Leistung ermöglichen (BFH in BFH/NV 2000, 1504). Der Aufwand zur Identifizierung der Leistung muss dahin gehend begrenzt sein, dass die Rechnungsangaben eine eindeutige und leicht nachprüfbare Feststellung der Leistung ermöglichen, über die abgerechnet worden ist. Sofern in der Abrechnung auf andere Geschäftsunterlagen verwiesen wird, ist es grundsätzlich notwendig, dass die in Bezug genommenen Unterlagen eindeutig bezeichnet werden (BFH in BFH/NV 2000, 1504).

Diesen Voraussetzungen genügen indes die vorliegenden Rechnungen der Klägerin nicht, da sie die erbrachten Leistungen weder nach Art. noch überdies nach Zeit in hinreichender Weise konkretisieren und auch keine Verweise auf andere Geschäftsunterlagen enthalten, mit deren Hilfe eine solche Konkretisierung möglich wäre. Die Rechnungen nennen als Art. der Leistung lediglich "Beratungsleistung" oder "Beratungsleistungen". Die Art. der Beratung lässt sich auch nicht aus dem auf der Rechnung genannten Firmennamen der Klägerin erschließen.

Die Rechnungen vom 9. und 19.9.1992 beziehen sich beide auf Beratungsleistungen "im 3. Quartal 1992". Damit bleibt offen, ob die beiden Rechnungen einen zeitlich identischen Leistungsgegenstand betreffen oder ob mehrfach Beratungsleistungen in diesem Quartal erbracht wurden. Hinsichtlich der Rechnung vom 28.12.1992 lässt der Senat offen, ob die Rechnung eine ernst zu nehmende zeitliche Konkretisierung enthält, da jedenfalls die Art. der Leistung in der Rechnung nicht hinreichend konkretisiert ist.

Da der Rechnungsempfänger aus solchen Rechnungen (Abrechnungspapieren) mangels formaler Ordnungsmäßigkeit nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt ist, kann damit auch keine Steuerschuld nach § 14 Abs. 3 UStG begründet werden (BFH-Urteile vom 1. August 1996 V R 9/96, BFH/NV 1997, 381, m.w.N, und vom 18. Januar 2001 V R 83/97, BFH/NV 2001, 874; BFH-Beschluss vom 9. November 1998 V B 55/89, BFH/NV 1999, 683).

2. a) Hinsichtlich des Sachverhaltes "Schl ..." (Rechnung vom 27.12.1994 mit Umsatzsteuerausweis von 15.750 DM) hat die Klägerin keine Leistung ausgeführt und schuldet deshalb keine Umsatzsteuer nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG. Die Klägerin räumt selbst ein, dass die (angebliche) Vermittlungsleistung nicht von der Klägerin sondern von E ausgeführt worden ist (und der Nutzen nur intern an die Klägerin abgetreten wurde). Dementsprechend beantragt E mit der vorgelegten zivilgerichtlichen Klage Leistung an sich (Bl. 37 ff. FG-Akte). Durch eine solche interne Abtretung wird aber die Klägerin nicht zur Ausführenden der Leistung.

b) Die Klägerin schuldet indes hier die ausgewiesene Steuer nach § 14 Abs. 3 UStG. Die vorgelegte Rechnung genügt den obigen Anforderungen.

Eine Rechnungsberichtigung wird von der Klägerin selbst nicht geltend gemacht, da diese davon ausgeht, dass sie die Umsatzsteuer mangels Einbringlichkeit der Forderung nicht schuldet.

c) Für den Erlass des Änderungsbescheides war - zwischen den Beteiligten unstreitig auf Grund der Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 4 AO keine Festsetzungsverjährung eingetreten.

Wird vor Ablauf der Festsetzungsfrist mit einer Außenprüfung begonnen oder wird deren Beginn auf Antrag des Steuerpflichtigen hinausgeschoben, so läuft danach die Festsetzungsfrist für die Steuern, auf die sich die Außenprüfung erstreckt oder im Falle der Hinausschiebung der Außenprüfung erstrecken sollte, nicht ab, bevor die auf Grund der Außenprüfung zu erlassenden Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind oder nach Bekanntgabe der Mitteilung nach § 202 Abs. 1 Satz 3 drei Monate verstrichen sind. Dies gilt nicht, wenn eine Außenprüfung unmittelbar nach ihrem Beginn für die Dauer von mehr als sechs Monaten aus Gründen unterbrochen wird, die die Finanzbehörde zu vertreten hat. Die Festsetzungsfrist endet spätestens, wenn seit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Schlussbesprechung stattgefunden hat, oder, wenn sie unterblieben ist, seit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die letzten Ermittlungen im Rahmen der Außenprüfung stattgefunden haben, die in § 169 Abs. 2 genannten Fristen verstrichen sind; eine Ablaufhemmung nach anderen Vorschriften bleibt unberührt.

Die Umsatzsteuer-Erklärung für 1994 war in 1996 beim FA eingereicht worden mit der Folge des regulären Endes der Festsetzungsfrist mit Ablauf des Jahres 2000 (§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2, § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO). Die Prüfungsanordnung über eine Außenprüfung nach § 193 Abs. 1 AO über den Prüfungszeitraum Umsatzsteuer 1992-1995 wurde dem Vertreter der Klägerin am 18. Dezember 1998 mit PZU zugestellt. Die Prüfung sollte laut Prüfungsanordnung am 21. September 1998 beginnen. Auf Antrag des Vertreters der Klägerin wurde der Beginn der Prüfung verschoben, da die zu prüfenden Unterlagen von der Staatsanwaltschaft beschlagnahmt waren. Die Unterlagen befanden sich dort auch noch in 1999. Das FA hat am 19. Mai 1999 schriftlich und am 18. November 1999 telefonisch beim Vertreter des Klägers hinsichtlich der Unterlagen angefragt. Die Unterlagen lagen erst in 2000 dem steuerlichen Vertreter vor. In 2000 hat das FA mit der Durchführung der Außenprüfung begonnen und diese mit Bericht vom 21. Dezember 2000 abgeschlossen. Innerhalb der Frist des § 174 Abs. 4 i.V.m. § 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO wurde der Änderungsbescheid (am 22. Januar 2001) erlassen.

3. Den begehrten Vorsteuerabzug (vgl. den Schriftsatz der Klägerin vom 20. März 2002, S. 7 i.V.m. 6) vermag das Gericht nicht zuzusprechen.

Gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer die in Rechungen im Sinne des § 14 UStG gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen als Vorsteuerbeträge abziehen, die von anderen Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden sind.

Die Klägerin ist jedoch in den Streitjahren nicht als Unternehmerin tätig gewesen.

a) Sie hat - wie ausgeführt - aus den vorgenannten Sachverhalten keine Umsätze erzielt.

b) Dem Steuerpflichtigen steht zwar unter den übrigen Voraussetzungen des § 15 UStG der Vorsteuerabzug auch zu, wenn er zur Zeit des Leistungsbezugs die durch objektive Anhaltspunkte belegte Absicht hat, die Eingangsumsätze für eine unternehmerische Tätigkeit und für solche Ausgangsumsätze zu verwenden, die den Vorsteuerabzug nicht gemäß § 15 Abs. 2 UStG ausschließen (vgl. z. B. BFH-Urteile vom 17. Mai 2001 V R 38/00, BFHE 195, 437, BFH/NV 2001, 1513 und vom 22. März 2001 V R 46/00, BFHE 194, 533, Umsatzsteuer-Rundschau 2001, 360).

Die Klägerin hat indes (trotz Hinweises des FA im Schriftsatz vom 22. April 2002) nicht objektiv belegt (vgl. Birkenfeld, DStZ 2002, 778), dass sie ernsthaft beabsichtigt hat, als solche etwa im Textilsektor oder ab Ende 1994 durch andere Aktivitäten tätig zu werden und überdies auch nicht dargelegt und belegt, dass der begehrte Vorsteuerabzug mit der beabsichtigten unternehmerischen Tätigkeit zusammenhängt. Die Behauptung, dass dafür Einkäufe getätigt worden seien, hat die Klägerin selbst für das Gründungsjahr 1992 nicht nachgewiesen, sondern selbst nur Vorsteuerbeträge für Buchführung und für Beratung geltend gemacht. Ebenso wenig hat die Klägerin trotz Hinweises in den Schriftsätzen des FA die für die Streitjahre zum Vorsteuerabzug berechtigenden Rechnungen vorgelegt.

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO, § 137 FGO kann nicht zur Anwendung kommen, da die zum Teilerfolg führenden Tatsachen dem FA zum Zeitpunkt der Einspruchsentscheidung bekannt waren. Der Ausspruch über die vorläufige Vollstreckbarkeit hinsichtlich der Kosten und über den Vollstreckungsschutz folgt aus § 151 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1, Abs. 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung.

Die versehentlich im verkündeten Urteilstenor in DM ausgedrückten Beträge wurden in Euro umgerechnet (§ 107 FGO).

Der Senat hat die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtsfrage zugelassen, ob das Erfordernis der hinreichenden Konkretisierung des Leistungsgegenstandes mit dem Zweck des § 14 Abs. 3 Satz 2 UStG vereinbar ist, einer Gefährdung des Steueraufkommens entgegenzuwirken. Denn der Aussteller von Scheinrechnungen kann sich der Anwendung dieser Vorschrift entziehen, indem er den Leistungsgegenstand "unscharf" formuliert, aber damit dennoch den ersten Anschein einer ordnungsmäßigen Rechnung hervorrufen.

Fundstellen
EFG 2003, 965