FG Brandenburg - Urteil vom 16.10.2000
1 K 169/99 U
Normen:
UStG § 17 Abs. 1 ; UStG § 17 Abs. 2 Nr. 1 ;
Fundstellen:
DB 2001, 1856
DZWIR 2001, 500
EFG 2001, 1006
ZInsO 2001, 866

Vorsteuerrückforderungsnspruch nach § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG bei Uneinbringlichkeit von Verbindlichkeiten infolge der Anordnung der Sequestration für die Organtochter

FG Brandenburg, Urteil vom 16.10.2000 - Aktenzeichen 1 K 169/99 U

DRsp Nr. 2001/10672

Vorsteuerrückforderungsnspruch nach § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG bei Uneinbringlichkeit von Verbindlichkeiten infolge der Anordnung der Sequestration für die Organtochter

Werden Verbindlichkeiten, für die die Organträgerin bereits den Vorsteuerabzug geltend gemacht hat, von der Organochter infolge der Anordnung der Sequestration für deren Unternehmen nicht mehr beglichen, entsteht der Vorsteuerrückforderungsanspruch nach § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Sequestration angeordnet worden ist. Schuldner des Rückforderungsanspruchs ist die Organträgerin.

Normenkette:

UStG § 17 Abs. 1 ; UStG § 17 Abs. 2 Nr. 1 ;

Entscheidungsgründe:

Zwischen der Klägerin und der X... Frucht- und Gemüseverarbeitungs GmbH bestand nach dem übereinstimmenden Vorbringen der Beteiligten seit dem 01.12.1991 eine umsatzsteuerrechtliche Organschaft.

Am 14.11.1995 stellten die Geschäftsführer der GmbH für diese einen Antrag auf Eröffnung des Gesamtvollstreckungsverfahrens. Durch Beschluss vom 21.11.1995 ordnete das Amtsgericht L... die Sequestration für die GmbH an.

Bei einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung wurde festgestellt, dass Verbindlichkeiten, für die die Klägerin bereits den Vorsteuerabzug geltend gemacht hatte, von der GmbH nicht beglichen worden waren.

Der Beklagte forderte die entsprechenden Vorsteuerbeträge zunächst in geänderten Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheiden für die Monate März, Juni, August, September und Oktober 1995 von der Klägerin zurück. Auf deren Einspruch hin hob der Beklagte diese Bescheide dann jedoch auf und setzte die Korrekturen im Umsatzsteuervorauszahlungsbescheid für den Monat November 1995 fest.

Die Klägerin legte gegen den Bescheid Einspruch ein. Während des Einspruchsverfahrens reichte sie die Umsatzsteuer-Jahreserklärung 1995 ein, in der sie einen Vorsteuerüberschuss in Höhe von 11.406,20 DM errechnete. Der Beklagte stimmte der Steuererklärung nicht zu, sondern setzte die Umsatzsteuer 1995 durch Bescheid vom 26.02.1997 abweichend auf 47.556,00 DM fest. Gegen diesen Bescheid legte die Klägerin Einspruch ein. Während dieses Einspruchsverfahrens änderte der Beklagte die Steuerfestsetzung durch Bescheid vom 18.04.1997, Indem er die Umsatzsteuer 1995 nunmehr auf 45.437,00 DM festsetzte. Hinsichtlich dieses Bescheides beantragte die Klägerin mit dem am 07.07.1997 beim Beklagten eingegangenen Schreiben eine Änderung nach Maßgabe des bereits mit dem Einspruch gegen den ursprünglichen Umsatzsteuerbescheid 1995 geltend gemachten Vorbringen. Der Beklagte lehnte die Änderung ab. Gegen diesen Bescheid legte die Klägerin Einspruch ein. Am 13.01.1999 erließ der Beklagte eine Einspruchsentscheidung. Als Steuerart wurde die "Umsatzsteuer 1995" angegeben, als Datum des Bescheides der 21.07.1997, also das Datum des Ablehnungsbescheides zum Änderungsantrag der Klägerin.

Mit der gegen den Umsatzsteuerbescheid 1995 vom 26.02.1997 erhobenen Klage macht die Klägerin im Wesentlichen geltend, dass der Beklagte korrekterweise die Umsatzsteuer-Korrekturen im November 1995 vorgenommen habe. Nach ihrer, der Klägerin, Rechtsauffassung sei aber zu diesem Zeitpunkt die Organschaft beendet gewesen, so dass die Vorsteuer-Rückforderung gegenüber der X... Frucht- und Gemüseverarbeitungs GmbH vorzunehmen sei. Die Eröffnung des Gesamtvollstreckungsverfahrens führe nicht regelmäßig zu Vorsteuerrückforderungsansprüchen nach § 17 Abs. 2 Nr. 1 Umsatzsteuergesetz - UStG - gegenüber dem Organträger. Bei der Entstehung des Rückforderungsanspruchs sei der Zeitpunkt zu beachten, zu dem dieser verwirklicht werde.

Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs seien Forderungen für Lieferungen und Leistungen, die vor der Eröffnung des Insolvenzverfahrens für das Unternehmen des Gemeinschuldners ausgeführt worden seien, soweit der Gemeinschuldner diese nicht erfüllt habe, mit der Konkurseröffnung in vollem Umfang als uneinbringlich i. S. des § 17 Abs. 2 Satz 1 UStG anzusehen. Bis zum Zeitpunkt des Antrags auf Eröffnung des Gesamtvollstreckungsverfahrens sei nicht klar gewesen, ob die diversen Sanierungsgespräche nicht doch zum Erfolg führen würden. An diesen Gesprächen sei auch das Landwirtschaftsministerium beteiligt gewesen. Insoweit hätten die Geschäftsführer die Verbindlichkeiten nicht ausbuchen dürfen, weil im Falle einer Sanierung sämtliche Zahlungsverpflichtungen hätten erfüllt werden können. Die Banken hätten auch die Kredite gegenüber der Organgesellschaft nicht gekündigt. Diese sei trotz der angespannten Liquiditätslage ihren Zahlungsverpflichtungen - wenn auch schleppend - nachgekommen.

Da der Vorsteuer-Rückforderungsanspruch mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums entstehe, in dem sich die Bemessungsgrundlage geändert habe, hätten die Geschäftsführer vor der Stellung des Antrags auf Eröffnung des Gesamtvollstreckungsverfahrens keine Änderung der Bemessungsgrundlage vornehmen dürfen.

Insgesamt gesehen sei der Vorsteuer-Rückforderungsanspruch erst nach Eröffnung der Sequestration entstanden und damit bei der Organtochter festzusetzen.

Die Klägerin beantragt,

die Umsatzsteuer 1995 unter

Änderung des Bescheides vom 18.04.1997 und Aufhebung der

Einspruchsentscheidung vom 13.01.1999 auf ./. 11.406,20 DM

festzusetzen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage

abzuweisen.

Die Beteiligten haben auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet.

Die Klage ist unbegründet.

Der Senat geht davon aus, dass sich die Klage gegen den Umsatzsteuerbescheid 1995 vom 18.04.1997 richtet. Die Klägerin hatte gegen den ursprünglichen Umsatzsteuerbescheid 1995 vom 26.02.1997 Einspruch erhoben. Der Änderungsbescheid vom 18.04.1997 war gemäß § 365 Abs. 3 Abgabenordnung - AO - ohne Weiteres Gegenstand des Einspruchsverfahrens geworden, da dieses durch den Änderungsbescheid noch nicht abgeschlossen war. Des von der Klägerin gestellten Änderungsantrages hätte es insofern nicht bedurft.

Ob der Beklagte mit der Einspruchsentscheidung vom 13.01.1999 über den Einspruch gegen den Umsatzsteuerbescheid 1995 hat entscheiden wollen oder über den Einspruch gegen die Ablehnung des Änderungsantrages, ist nicht ersichtlich. Hierauf kommt es für die Zulässigkeit der Klage letztlich jedoch nicht an. Diese ist nach dem Wortlaut der Klageschrift gegen den Umsatzsteuerbescheid 1995 erhoben worden. Selbst wenn sich die Einspruchsentscheidung vom 13.01.1999 nicht hierauf beziehen sollte, wäre die Klage nach § 46 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung -FGO- auch ohne den vorherigen Abschluss des Einspruchsverfahrens zulässig gewesen. Sofern in der Klageschrift als Datum des Umsatzsteuerbescheides 1995 der 26.02.1997 und nicht der 18.04.1997 genannt ist, geht der Senat von einem Schreibfehler aus. Aus der Klage ergibt sich jedenfalls, dass sich die Klägerin gegen den zum Zeitpunkt der Klageerhebung maßgebenden Umsatzsteuerbescheid 1995 wenden wollte.

In der Sache hat die Klage keinen Erfolg. Nach § 17 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG hat der Unternehmer, an den ein Umsatz ausgeführt worden ist, den dafür in Anspruch genommenen Vorsteuerabzug zu berichtigen, wenn sich die Bemessungsgrundlage für diesen steuerpflichtigen Umsatz geändert hat. Diese Voraussetzungen liegen - wovon auch die Beteiligten ausgehen - spätestens mit der Anordnung der Sequestration am 21.11.1995 vor. Denn mit der Anordnung der Sequestration wurde deutlich, dass die entsprechenden Verbindlichkeiten uneinbringlich geworden sind. Die Zahlungsunfähigkeit war Voraussetzung für die Anordnung der Sequestration (vgl. § 1 Abs. 1 Satz 1 Gesamtvollstreckungsordnung).

Die Rückforderungsansprüche waren im Voranmeldungszeitraum 1995 zu erfassen. Gemäß § 17 Abs. 1 Satz 3 UStG sind die vorzunehmenden Berichtigungen für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem die Änderungen der Bemessungsgrundlage fällt. Nach den generellen Regelungen in §§ 18 Abs. 1 Satz 2, 13 Abs. 1 Nr. 1 a Satz 1 (analog) UStG entsteht der Anspruch mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Änderung der Bemessungsgrundlage, hier die Uneinbringlichkeit, eingetreten ist (vgl. dazu Stadie in Rau/Dürrwächter/Flick/Geist, UStG, § 17 Anm. 34). Da die Sequestration im Monat November 1995 angeordnet worden war, entstand der Rückforderungsanspruch mit Ablauf dieses Voranmeldungszeitraums.

Schuldner des Rückforderungsanspruchs war die Klägerin als Organträgerin und - bis zum Wegfall der Voraussetzungen der Organschaft - alleinige Unternehmerin. Dies folgt zum einen daraus, dass es sich bei dem Rückforderungsanspruch um die Korrektur einer bereits genossenen steuerlichen Vergünstigung handelt, die der Klägerin als Organträgerin zugute gekommen war. Die Rückabwicklung ist in diesem Fall so vorzunehmen, wie die Berechtigungen ursprünglich bestanden hatten. Das bedeutet, dass die Vergünstigung, deren Berechtigung nachträglich weggefallen ist, bei demjenigen Steuersubjekt zu korrigieren ist, bei dem sie sich zuvor ausgewirkt hatte. Dies war die Klägerin als Organträgerin (im Ergebnis ebenso Finanzgericht Düsseldorf, Urteil vom 23.04.1993 5 K 531/90 U, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 1993, 747; Stadie, a.a.O., Anm. 40.1). Abgesehen davon entspricht es nicht dem Zweck des § 17 UStG, dass der Organträger endgültig die Vorteile aus dem sich nachträglich als unberechtigt herausstellenden Vorsteuerabzug ziehen darf, während der Fiskus bei der Rückforderung gegen die insolvent gewordene Organgesellschaft regelmäßig ausfällt.

Dafür, dass der Anspruch gegenüber der Klägerin besteht, sprechen schließlich auch die Regelungen der §§ 16 bis 18 UStG. Die Klägerin war während des gesamten Monats November 1995 Unternehmerin. Bis zum Wegfall der Voraussetzungen der Organschaft gehörte zum Unternehmen auch die Tochtergesellschaft als Organgesellschaft. Die bei dieser realisierten Besteuerungsgrundlagen waren bis zum Wegfall der Voraussetzungen der Organschaft der Klägerin zuzurechnen. Dies bedeutet aber, dass die Voraussetzungen des § 17 UStG denknotwendig noch während des Bestehens der Organschaft entstanden sein müssen. Denn die Entscheidung der Geschäftsführung, den Antrag auf Eröffnung des Gesamtvollstreckungsverfahrens zu stellen, und die Entscheidung des zuständigen Amtsgerichts, die Sequestration anzuordnen, setzten vorgreiflich voraus, dass die Organgesellschaft zahlungsunfähig war. Dies folgt bereits aus § 1 Abs. 1 Satz 1 Gesamtvollstreckungsordnung. Die Uneinbringlichkeit und der daraus folgende Zwang zur Korrektur nach § 17 UStG gehört mithin logischerweise zu den Besteuerungsgrundlagen, die während der Organschaft entstanden und im Unternehmen der Antragstellerin als Organträgerin realisiert worden waren. Erst nach Eintritt dieses Sachverhaltes sind die Voraussetzungen für die Organschaft entfallen.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Hinweise:

Anmerkung Valentin Schmid DZWIR 2001, 500

Fundstellen
DB 2001, 1856
DZWIR 2001, 500
EFG 2001, 1006
ZInsO 2001, 866