FG Hessen - Beschluss vom 19.03.2004
6 V 2351/03
Normen:
UStG § 2 Abs. 3 ; UStG § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 ; UStG § 10 ; 6. EG-Richtlinie Art. 13 Teil A l ;
Fundstellen:
EFG 2004, 1873

Wasserverband; Bodenverband; Mitgliedsbeitrag; Grundbeitrag; Aufnahmegebühr; Umsatzsteuerpflicht; Maschinennutzung - Umsatzsteuerpflicht von Mitgliedsbeiträgen eines Wasser- und Bodenverbandes

FG Hessen, Beschluss vom 19.03.2004 - Aktenzeichen 6 V 2351/03

DRsp Nr. 2004/15710

Wasserverband; Bodenverband; Mitgliedsbeitrag; Grundbeitrag; Aufnahmegebühr; Umsatzsteuerpflicht; Maschinennutzung - Umsatzsteuerpflicht von Mitgliedsbeiträgen eines Wasser- und Bodenverbandes

Bei einem Wasser- und Bodenverband sind die Aufnahmegebühr und die Mitgliedsbeiträge als umsatzsteuerpflichtige Entgelte für die Leistungen des Verbandes anzusehen, wenn bereits durch Satzung und Gesetz ausdrücklich geregelt ist, dass die Beiträge ausschließlich als Entgelte für individuell den Mitgliedern des Verbandes zufließende Vorteile anzusehen sind.

Normenkette:

UStG § 2 Abs. 3 ; UStG § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 ; UStG § 10 ; 6. EG-Richtlinie Art. 13 Teil A l ;

Tatbestand:

Der Antragsteller (Ast) ist nach dem Gesetz über Wasser und Bodenverbände vom 12.2.1991 (BGBl I S.405) eine Körperschaft des öffentlichen Rechts. Er hat die Aufgabe, die Entwässerung und Bewässerung von Grundstücken sowie den überörtlichen Maschineneinsatz für die Bestellung, Pflege und Ernte (z.B. Mähdrescher und Maishächsler) zu betreiben (§ 3 der Satzung). Durch den Vorhalt eines erheblichen Maschinenparks wird es den Landwirten ermöglicht, ihre Kosten so niedrig wie möglich zu halten. Der Verband wird von der Landesregierung finanziell gefördert. Nach § 28 des Gesetzes über die Wasser- und Bodenverbände kann der Verband Beiträge erheben, soweit "die Verbandsmitglieder oder Nutznießer einen Vorteil haben oder der Verband für sie ihnen obliegende Leistungen erbringt."

Der Antragsteller erhebt bei seinen Mitgliedern Beiträge, die sich aus folgenden Positionen zusammensetzen:

1. Einmaliger Aufnahmebeitrag von xx DM/ha Ackerland und xx DM/ha Grünland.

In Nr.4 der Gebührenordnung heißt es hierzu: Mitglieder, die dem Verband beitreten möchten und durch ihre Mitgliedschaft Verursacher von Maschinenanschaffungen durch den Verband sind, sowie Mitglieder, die in die bestehenden Maschineneinrichtungen integriert werden wollen, haben folgende einmaligen Aufnahmebeiträge zu zahlen: DM xx/ha Ackerland und xx DM /ha Grünland.

2. Grundbeitrag von x DM/Hektar.

In § 27 der Satzung heißt es hierzu: Alle Verbandsmitglieder haben einen jährlichen Grundbeitrag zu leisten. Die Beitragsbemessung richtet sich nach den Aufwendungen des Verbandes für die Verwaltung. Sie ist so zu gestalten, daß sich die Beitragslast im Verhältnis der Vorteile, die sie von den Aufgaben des Verbandes haben, errechnet.

3. Beitrag für Maschinennutzung (kostendeckend + 3% Geschäftsführungspauschale)

4. weiterer Beitrag "im Verhältnis der Vorteile" durch die Tätigkeit des Vereins.

Im Anschluss an eine Umsatzsteuersonderprüfung erließ das FA am 25.1.2001 geänderte Umsatzsteuerbescheide für die Jahre 1994-1998, in denen es die Grundbeiträge und die Aufnahmebeiträge als Entgelte steuerpflichtiger Leistungen der Umsatzsteuer unterwarf.

Hiergegen legte die Antragstellerin Einspruch ein mit der Begründung, es handele sich um "echte" Mitgliedsbeiträge. Den Einspruch wies das FA mit der Begründung zurück, bei den erhobenen Aufnahme- und Grundgebühren handele es sich um Entgelte für Leistungen des Vereins. Die Erfüllung der satzungsmäßigen Aufgaben werde von den Sonderleistungen, die in der Anschaffung und Bereitstellung der Maschinen bestünden, weit in den Hintergrund gedrängt. Hinsichtlich des Grundbeitrages sei ein "indirekter Zusammenhang" zwischen der Maschinennutzung durch das einzelnen Mitglied und der Höhe des Grundbeitrages festzustellen. Dieser sei als Sonderentgelt für die Maschinennutzung anzusehen. Für den Aufnahmebeitrag gelte dasselbe. Eine Ausnahme gelte lediglich für den Teil der Grundbeiträge, der "den Gesamtbelangen des Verbandes" diene. Mangels Nachweis sei dieser zu schätzen in Höhe der Abgaben an den Dachverband. Die Umsätze wurden daher vom FA um die Höhe der Abgaben an den Dachverband gemindert und infolgedessen eine geringere Steuerschuld festgesetzt.

Aufnahmebeiträge(DM / Ha) + Grundbeiträge (DM / Ha) = Summe - Beiträge Dachverband = Summe; Erhöhung lt. FA

1994

1995

1996

1997

1998 15% 16%

Aufgrund der im Rahmen der Einspruchsentscheidung erfolgten Teilabhilfe der bereits getilgten Steuerschuld entstand ein Guthaben, das das FA mit anderen Steuerschulden verrechnete. Der (zahlenmäßig vom Bevollmächtigten nicht erläuterte) Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ist daher als Antrag auf Aufhebung der Vollziehung auszulegen. Nachdem das FA den Aussetzungsantrag abgelehnt hatte, stellte der Antragsteller einen gerichtlichen Aussetzungsantrag und erhob Klage (6 K 1894/03).

Zur Begründung führt der Ast aus: Bei den Mitgliedsbeiträgen handele es sich nicht um Entgelte, die in einem unmittelbaren Zusammenhang mit einer Leistung des Verbandes ständen. Es werde nur der ideelle Tätigkeitsbereich der Körperschaft "abgedeckt". Entgelte im Rahmen des Betriebs gewerblicher Art. würden durch die Maschinennutzungsgebühren abgegolten.

Es wird Schriftverkehr vorgelegt, in dem

a) das Umweltministerium dem Finanzministerium berichtet, daß der Dachverband der Wasserverbände vorgeschlagen hat, von den gesamten Mitgliedsbeiträgen als nicht steuerbar abzuziehen

- den an den Dachverband abgeführten Teil sowie

- einen Anteil von "0,80 Euro pro Hektar aus dem Grundkostenanteil" und

b) ein Schreiben des Umweltministeriums an den Dachverband, wonach ab 2003 das Finanzministerium mit dieser Regelung einverstanden ist. Für die älteren Zeiträume bis einschl.2002 (und damit auch die Streitzeiträume 1994 - 2001) verbleibe es bei "den bisherigen Einzelfallregelungen".

Der Anteil von 0,80 Euro/ha entspricht bei einem Grundkostenanteil von 1,53 Euro/Ha (= 3 DM/HA) 52%.

Nach einem rechtlichen Hinweis des Berichterstatters auf die Rechtsprechung des EuGH (Urteil vom 21.3.2002 C-174/00, UR 2002, 320) zur Steuerbarkeit von Vereinsbeiträgen unabhängig davon, ob es sich um Leistungen für die Gesamtbelange ("echte" Beiträge) oder um Sonderleistungen für die Mitglieder ("unechte" Beiträge) handelt, hat der Bevollmächtigte weiter vorgetragen, das EuGH Urteil sei nicht einschlägig, weil es sich vorliegend um eine Körperschaft des öffentlichen Rechts und nicht um einen Privatverein handele.

Der klagende Verband nehme vornehmlich Aufgaben für die Allgemeinheit wahr. Er unterhalte Gemeinschaftsanlagen bei der Flurbereinigung, betreibe Landschafts- und Naturschutzmaßnahmen aller Art. einschließlich der Regelung des Bodenwassers. Zwar erfolge die Umsatzbesteuerung rechtsformneutral, gleichwohl seien die Besonderheiten der Körperschaften des öffentlichen Rechts zu beachten. Diese bestünden darin, daß nach Art.4 Abs.5 der 6.EGRl Einrichtungen des öffentlichen Rechts nicht als Steuerpflichtige gelten, wenn sie Leistungen im Rahmen der öffentlichen Gewalt gegen Gebühren erbringen. Aufnahme- und Grundbeiträge dienten dazu, die allgemeinen Verwaltungskosten des Verbandes zur Erfüllung der öffentlichen Aufgaben abzudecken. Sie stünden in Zusammenhang mit dem ideellen und nicht mit dem wirtschaftlichen Bereich. Die Grundbeträge nützten den Mitgliedern und der Allgemeinheit.

Zudem sei das EuGH-Urteil aus Gründen des Vertrauensschutzes nach § 176 Abs.2 AO nicht zu berücksichtigen und - die Steuerbarkeit unterstellt - die Steuerbefreiung nach Art.13 Teil A Buchst. l der 6. EG-Rl. gegeben.

Der Antragsteller beantragt sinngemäß,

die Vollziehung der USt Bescheide 1994 -1998 vom 25.01.2001 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 17.4.2003 aufzuheben in Höhe von

1994:

1995:

1996:

1997:

1998:

sowie im Unterliegensfalle die Beschwerde zum Bundesfinanzhof zuzulassen zur Klärung der Anwendbarkeit des EuGH Urteils C-174/00 auf Körperschaften des öffentlichen Rechts.

Das FA beantragt,

den Antrag zurückzuweisen.

Es verweist auf die Einspruchsentscheidung.

Entscheidungsgründe:

Der Antrag ist nicht begründet, da keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Steuerfestsetzung bestehen (§ 69 Abs. 3 FGO).

1. Der Antragsteller als Körperschaft des öffentlichen Rechts erfüllt nach § 2 des Gesetzes über Wasser und Bodenverbände vom 20.2.1991 (BGBl I S.405) sowie § 3 seiner Satzung ("Der Verband hat die Aufgabe, die Entwässerung und Bewässerung von Grundstücken sowie den überörtlichen Maschineneinsatz") im wesentlichen Aufgaben im Interesse seiner Mitglieder. Darüberhinaus wird er nach seinem Vortrag (ohne daß sich dies aus der Satzung ergäbe) in untergeordneter Weise auch im öffentlichen Interesse tätig (z.B. Flurbereinigung, Natur- und Landschaftspflege "aller Art"). Gem. § 2 Absatz 3 UStG ist eine Körperschaft des öffentlichen Rechts als Unternehmer anzusehen, soweit er einen Betrieb gewerblicher Art. betreibt, wie er vorliegend insbesondere in der Überlassung von landwirtschaftlichen Maschinen gegen Entgelt in Form der Mitgliedsbeiträge zu sehen ist (vgl. ebenso für einen Wasser und Bodenverband FG Düsseldorf, Urteil vom 14.2.1996 5 K 595/90 U, EFG 1996, 678) . Eine Gewinnerzielungsabsicht ist für einen Betrieb gewerblicher Art. nicht erforderlich (Bunjes /Geist, UStG, § 2 Tz.146). Zwischen den Beteiligten ist demgemäß auch nicht streitig, daß der gesondert berechnete Anteil der Mitgliedsbeiträge für die Maschinennutzung der Umsatzsteuer unterfällt. Streitig ist allein, ob auch die Aufnahmebeiträge und die zur Abdeckung der Verwaltungskosten der Körperschaft bestimmten Beiträge ("Grundbeiträge") ganz oder teilweise steuerbar sind. Nach der getroffenen Vereinbarung zwischen Landwirtschafts- und Finanzministerium sollen ab 2003 diese Beiträge zu etwa 50 % als nicht steuerbar angesehen werden. Da sich die Beteiligten jedoch nicht darauf verständigen konnten, diese Vereinbarung auch auf die noch offenen Streitzeiträume 1994 - 2001 zu erstrecken, entscheidet der Senat. Danach ergibt sich, daß es nicht ernstlich zweifelhaft ist, dass sämtliche Beiträge umsatzsteuerpflichtig sind.

2. Der Senat geht von folgenden Grundsätzen aus: Gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG unterliegen der Umsatzsteuer Lieferungen und sonstige Leistungen, die ein Unternehmer gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Der für die Steuerbarkeit maßgebende Leistungsaustausch ist gekennzeichnet durch die innere Verknüpfung von Leistung und Gegenleistung. Dies ist der Fall, wenn die Leistung erbracht wird, um die gewollte, erwartete oder erwartbare Gegenleistung zu erhalten. Diese wiederum wird bewirkt, um die Leistung zu erhalten. Stehen die einander gewährten Leistungen in dieser Wechselbeziehung und gegenseitigen Abhängigkeit, ist der Tatbestand der entgeltlichen Leistung erfüllt (BFH-Urteil vom 4. Juli 1985 V R 107/76, BStBl II 1986, 153). Aus § 2 Abs. 1 Satz 3 UStG ergibt sich weiter, dass eine Personenvereinigung auch dann steuerbare Leistungen (im Rahmen eines Leistungsaustausches) ausführen kann, wenn sie nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird. Weiterhin liegt ein Leistungsaustausch auch unabhängig davon vor, ob die Leistung gegen ein gesondert berechnetes Einzelentgelt oder gegen ein pauschales Jahresentgelt erfolgt (Urteil des EuGH vom 21.3.2002 C-174/00, - Kennemer Golf & Country Club - UR 2002, 320). Treten neben die steuerbaren Aktivitäten eines Vereins in geringem Umfang nichtsteuerbare Tätigkeiten, ist die gesamte Leistung steuerbar. Ansonsten muß aufgeteilt werden (Sölch/Ringleb, UStG, § 1 Tz.186). Hierbei zählt auch die vermögensverwaltende Tätigkeit zum unternehmerischen Bereich (Sölch/Ringleb, UStG, § 2 Tz 232).

3. Nach diesen Grundsätzen stellen auch die Aufnahmegebühren und die Verwaltungsgebühren Entgelte für die Leistungen des Verbandes dar. Denn gem. § 10 UStG gehört zum Entgelt alles, was der Leistungsempfänger aufwendet, um die Leistung zu erhalten. Ohne die Zahlung von Aufnahmegebühren und Entgelten wären die Mitglieder nicht in den Genuß der Maschinenüberlassungen gelangt. Entgegen dem Vortrag der Antragsteller stehen auch diese Entgelte nicht ganz oder teilweise im wirtschaftlichen Zusammenhang mit den im allgemeinen öffentlichen Interesse vom Verband wahrgenommenen Aufgaben. Denn gem. § 28 Absatz 4 des Gesetzes über Wasser und Bodenverbände dürfen Beiträge nur insoweit erhoben werden, "als die Verbandsmitglieder oder Nutznießer einen Vorteil haben oder der Verband für sie ihnen obliegende Leistungen erbringt...". Diese Vorschrift hat der Antragsteller in seiner Satzung in § 27 umgesetzt, wonach sich die "Beitragslast der Mitglieder im Verhältnis der Vorteile, die sie von den Aufgaben des Verbandes haben, errechnet." Damit ist durch Gesetz und Satzung ausdrücklich und für das Gericht bindend geregelt, daß die Beiträge ausschließlich als Entgelte für individuell den Mitgliedern des Verbandes zufließende Vorteile anzusehen sind. Kosten für die sonstigen öffentlichen Aufgaben des Verbandes, sofern man diese nicht bereits im Verhältnis zu den steuerbaren Aktivitäten als geringfügig und damit als steuerlich ohnehin als unerheblich ansieht, werden durch öffentliche Zuschüsse gedeckt oder mitgetragen.

4. Zu diesem Ergebnis gelangt der Senat unabhängig von der Rechtsprechung des EuGH in der Rechtssache Kennemer Golf- & Countryclub, weil auch nach der herkömmlichen Unterscheidung zwischen "echten" und "unechten" Mitgliedsbeiträgen vorliegend von "unechten", die Steuerbarkeit begründenden Mitgliedsleistungen auszugehen ist. Denn auch der BFH hat dann einen Leistungsaustausch angenommen, wenn die Mitglieder einen gestaffelten Mitgliedsbeitrag zahlen. So wurde entschieden, daß Leistungsaustausch vorliegt, wenn im Falle einer Werbegemeinschaft in einem Einzelhandelszentrum die Mitglieder einen je nach Verkaufsfläche bemessenen unterschiedlichen Beitrag entrichten. Zur Begründung hat der BFH ausgeführt, in der Staffelung der Beiträge werde deutlich, dass sich in der einheitlichen Werbeleistung des Vereins tatsächlich für das einzelne Mitglied je nach Verkaufsfläche ein unterschiedlicher Eigennutzen und damit ein unterschiedlicher Wert der Leistung widerspiegele. Die Mitgliedsbeiträge würden nicht unabhängig davon erhoben, ob und in welchem Umfang den Gesellschaftern die Leistungen der Klägerin zugute kämen (BFH Urteile vom 4. Juli 1985 V R 107/76 BStBl II 1986, 153 und vom 21. 4. 1993 XI R 84/90, BFH/NV 1994, 60). Die Staffelung der Umlagen stelle ein gewichtiges Indiz für einen Leistungsaustausch dar (Klenk in Sölch / Ringleb, § 1 Tz. 190).

Auch im Streitfall sind die Aufnahme- und Verwaltungskostenbeiträge aber hektarbezogen gestaffelt und spiegeln damit ebenso wie im Werbegemeinschaftsurteil des BFH den unterschiedlichen Nutzen der Beitragszahler wider.

Dies entspricht § 27 der Satzung, wonach Entgelte immer nur nach dem vermuteten individuellen Vorteil der Mitglieder erhoben werden dürfen. Somit ist nicht entscheidungserheblich, ob der Berücksichtigung des EuGH-Urteils Kennemer Golf- & Country Club die Vertrauensschutzregelung des § 176 AO (vgl. BFH Urteil vom 11.4.2002 V R 26/01, BFH/NV 2002, 1006), entgegenstünde.

5. Entgegen der Rechtsauffassung des Antragstellers sind die Leistungen des Verbandes auch nicht nach Art. 13 Teil A Buchst. l der 6. EG-Rl steuerbefreit, wonach Dienstleistungen von Einrichtungen ohne Gewinnstreben "welche politische, gewerkschaftliche, religiöse, patriotische, weltanschauliche, philantropische oder staatsbürgerliche Ziele verfolgen" begünstigt sind. Denn diese Tatbestandsmerkmale liegen sämtlich nicht vor. Das Ziel, Kosten von landwirtschaftlichen Betrieben durch gemeinschaftliche Anschaffung von Erntemaschinen zu mindern und den Landwirten den eigenen Kauf oder die Anmietung entsprechender Fahrzeuge zu ersparen, ist kein "staatsbürgerliches" Ziel, sondern eine wirtschaftlich Betätigung im Sinne von Art. 4 der 6. EG-Rl, die in Konkurrenz zur gewerblichen Wirtschaft steht.

6. Gründe für die Zulassung der Beschwerde bestehen nicht. Die vom Bevollmächtigten für grundsätzlich bedeutsam aufgeworfene Frage nach der Rückwirkung der EuGH Rechtsprechung stellt sich vorliegend nicht. Die weitere Frage nach der Anwendbarkeit des Umsatzsteuerrechts bei Körperschaften des öffentlichen Rechts ergibt sich aus dem Gesetz (§ 2 Absatz 3 UStG).

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs.1 FGO.

Hinweise:

rechtskräftig

Streitjahr: 1994

Streitjahr: 1995

Streitjahr: 1996

Streitjahr: 1997

Streitjahr: 1998

Fundstellen
EFG 2004, 1873