FG Münster - Urteil vom 30.05.2006
11 K 6601/02 E
Normen:
AO § 42 ; EStG § 17 Abs. 1, 2 Satz 4 ;
Fundstellen:
DB 2006, 2203
DStRE 2007, 218
EFG 2006, 1302

Abzugsfähigkeit eines Veräußerungsverlustes

FG Münster, Urteil vom 30.05.2006 - Aktenzeichen 11 K 6601/02 E

DRsp Nr. 2006/20873

Abzugsfähigkeit eines Veräußerungsverlustes

Die Zwischenschaltung einer GmbH zwischen eine natürliche Person und eine Einkunftsquelle ist dann rechtsmissbräuchlich, wenn es an nachvollziehbaren wirtschaftlichen Gründen fehlt und es dem Steuerpflichtigen darauf ankommt, steuerliche Verluste zu realisieren, ohne sich von der Einkunftsquelle endgültig zu trennen.

Normenkette:

AO § 42 ; EStG § 17 Abs. 1, 2 Satz 4 ;

Tatbestand:

I.

Streitig ist, ob ein abzugsfähiger Veräußerungsverlust i.S.d. § 17 EStG vorliegt oder ob dessen Berücksichtigung wegen Gestaltungsmissbrauchs gemäß § 42 AO zu versagen ist.

Die Kläger sind Eheleute und werden zusammen zur Einkommensteuer (ESt) veranlagt. Im Rahmen der ESt-Erklärung 2001 machten sie einen Verlust i.S.d. § 17 EStG i.H.v. 722.000 DM betreffend den Verkauf von Anteilen an der Firma Z. Gesellschaft für ... technik und ... mbH (im Folgenden Z. GmbH genannt) geltend. Der Beklagte ließ den Verlust im ESt-Bescheid 2001 vom 02.09.2002 unter Verweis auf § 42 AO außer Ansatz. Ausgehend von einem zu versteuernden Einkommen von ... DM wurde die ESt i.H.v. ... DM festgesetzt.

Im Rahmen des Einspruchsverfahrens korrigierten die Kläger den geltend gemachten Verlust wie folgt:

(in DM)

Ehemann

Ehefrau

Veräußerungsentgelt insgesamt

50.000

Anteil Ehemann

41%

20.500

Anteil Ehefrau

35%

17.500

./. Anschaffungskosten

Ehemann

41 % vom Stammkapital 1 Mio.

410.000

Ehefrau

(1)

Veräußerungsverlust/-gewinn

-389.500

17.500

Nach den unwidersprochenen Feststellungen des Beklagten liegt dem folgender Sachverhalt zu Grunde:

Das Stammkapital der Z. GmbH beträgt zumindest seit Mitte der 80er Jahre 1 Mio. DM. Der Kläger war an der Z. GmbH seit dem 29.04.1980 beteiligt und zwar ursprünglich mit einem Geschäftsanteil von 166.000 DM (16,6 %), den er zum Nominalwert erwarb. Mit Vertrag vom 18.09.1985 erwarb er weitere 14,4 % (144.000 DM) für 203.328 DM und mit Vertrag vom 06.06.1997 weitere 20 % (200.000 DM) für 153.400 DM hinzu, so dass er zu insgesamt 51 % beteiligt war. Mit Vertrag vom 02.10.1997 verkaufte er die Hälfte des 200.000 DM - Anteils (100.000 DM, 10 %) für 76.700 DM an seinen Vater. Dieser verstarb am 15.10.1998 und vererbte den Geschäftsanteil von 100.000 DM (10 %) an die Mutter des Klägers.

Der Vater des Klägers war ebenfalls - zumindest - seit Mitte der 80er Jahre an der Z. GmbH beteiligt, und zwar zu 49 % (490.000 DM). Er verkaufte seinen Geschäftsanteil mit Vertrag vom 06.06.1997 für 2 Mio. DM an die Fa. XY. GmbH, welche diesen Anteil mit Vertrag vom 22.12.1997 in die Firma XY. ... technik GmbH & Co KG einlegte. Die KG wurde später in die Fa. X. A. & Welding AG umgewandelt.

Nach dem Tode des Vaters am 15.10.1998 lagen somit folgende Beteiligungsverhältnisse vor: X. A. & Welding AG 49 %, Kläger 41 %, Mutter des Klägers 10 %.

Mit Vertrag vom 04.04.2000 schied die X. A. & X1. AG aus und übertrug einen Geschäftsanteil von 350.000 DM (35 %) auf die Klägerin und den restlichen Geschäftsanteil von 140.000 DM (14 %) auf die Mutter des Klägers für einen Kaufpreis von insgesamt 1 DM. Die Beteiligungsverhältnisse lauteten nunmehr: Klägerin 35 %, Kläger 41 %, Mutter des Klägers 24 %.

Mit Vertrag vom 13.12.2001 gründeten die Kläger zusammen mit der Mutter des Klägers die Z. Beteiligungsgesellschaft mbH (im Folgenden auch VerwaltungsGmbH genannt), welche am 11.01.2002 im Handelsregister eingetragen wurde. Das Stammkapital beträgt 30.000 Euro, von dem auf die Klägerin ein Geschäftsanteil von 10.500 Euro (35 %), auf den Kläger 12.300 Euro (41 %) und auf die Mutter des Klägers 7.200 Euro (24 %) entfallen. Zum alleinigen Geschäftsführer wurde der Kläger bestellt.

Mit weiterem Vertrag vom gleichen Tage übertrugen die Kläger sowie die Mutter des Klägers ihre Anteile an der Z. GmbH mit Wirkung zum 28.12.2001 auf die VerwaltungsGmbH für einen Kaufpreis von insgesamt 50.000 DM. Der Kaufpreis sollte den Gesellschaftern im Verhältnis ihrer Beteiligung zustehen.

Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten zu den seit den 90er Jahren abgeschlossenen Verträgen wird auf Seite 2 und 3 der Einspruchsentscheidung vom 28.11.2002 Bezug genommen.

Der Einspruch blieb erfolglos. Zur Begründung seiner ablehnenden Entscheidung führte der Beklagte aus, dass die Zwischenschaltung der VerwaltungsGmbH im Verhältnis zu §§ 17, 20 EStG unangemessen sei, weil das von den Klägern mitorganisierte und beherrschte Geschehen künstlich und ohne außersteuerlichen wirtschaftlich vernünftigen Grund in einen neuen Mantel gehüllt werde. Es bestehe eine einem Anscheinsbeweis gleichkommende Vermutungswirkung dahingehend, dass derjenige, der für die Zwischenschaltung einer Gesellschaft keine plausiblen Gründe angeben könne, mit dieser Zwischengesellschaft ausschließlich einen steuerlichen Vorteil verfolge. Dem Steuerpflichtigen obliege es, einen Gegenbeweis zu erbringen.

Die VerwaltungsGmbH übe keine Geschäftstätigkeit aus und unterhalte keinen in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb. Insbesondere verfüge sie weder über Personal noch über Räumlichkeiten oder Geschäftsausstattung. Der Sitz sei derselbe wie der der Z. GmbH. Außer dem einmaligen Erwerb der Geschäftsanteile der Z. GmbH habe die VerwaltungsGmbH weder Investitionen getätigt noch sei sie finanziell in der Lage, Investitionen zu leisten. Ein Spielraum für eine selbständige Vermögensverwaltung bzw. eine eigene Geschäftstätigkeit sei nicht vorhanden. Der Gesellschaftszweck sei faktisch - im Gegensatz zu der Absichtserklärung im Gesellschaftsvertrag - auf den ausschließlichen Erwerb der Geschäftsanteile an der Z. GmbH finanziell ausgerichtet und begrenzt. Die Zwischenschaltung der VerwaltungsGmbH führe ausschließlich dazu, dass die Kläger nicht mehr unmittelbar, sondern nur noch mittelbar an der Z. GmbH beteiligt seien. Für die Kläger verbleibe daher faktisch alles beim Alten. Eine rechtliche Gestaltung, mit der die betreffende Einkunftsquelle im Ergebnis praktisch nicht aus der Hand gegeben werde, sei steuerlich als unangemessen zu verwerfen.

Im Klageverfahren verfolgen die Kläger ihr Begehren weiter, wobei sie die Höhe des geltend gemachten Verlustes nach Hinweis der Berichterstatterin (Bl. 73) nunmehr auf 425.528 DM beziffern.

Die Kläger sind der Ansicht, dass der Tatbestand des § 42 AO nicht gegeben sei. Das Steuerrecht werde nicht umgangen, sondern befolgt. Der Gesetzgeber habe durch seine Steuerreform selbst die Möglichkeit geschaffen, dass Dividendenerträge im Rahmen einer vermögensverwaltenden GmbH steuerfrei erfasst werden könnten und zudem erbschaft- und schenkungsteuerlich erhebliche Vorteile entstünden.

Eine führende deutsche Steuerberatungskanzlei habe zudem zu der Übertragung der Anteile geraten und die gewählte Konstruktion habe bereits mehrfach Prüfungen überstanden. Die Zwischenschaltung von Verwaltungsgesellschaften sei derzeit übliche Praxis. Auch das Finanzamt Neuss habe den auf die Mutter des Klägers entfallenden Veräußerungsverlust anerkannt.

Wenn der Verkauf von GmbH-Anteilen an eine neu gegründete Kapitalgesellschaft zu Veräußerungsgewinnen führe, dann seien diese steuerpflichtig. Verluste dürften nicht anders behandelt werden.

Dass die Beteiligungsverhältnisse sowohl bei der Z. GmbH als auch bei der VerwaltungsGmbH völlig identisch seien, sei steuerlich unbeachtlich. Die VerwaltungsGmbH verfüge über einen Geschäftsführer und sei voll handlungsfähig. Die Gesellschafter hätten beabsichtigt, bisher privat gehaltene Aktien in die GmbH einzulegen, und die Geschäftstätigkeit habe spätestens dann aufleben sollen, wenn sich der Aktienmarkt erholt habe. Inzwischen habe die VerwaltungsGmbH auch eigene Geschäfte getätigt.

Die Anteile seien auch nicht unter Wert veräußert worden, sondern vielmehr sei der Kaufpreis von 50.000 DM eher zu hoch gewesen. Die Anteile seien bereits im Jahr 2000 unter fremden Dritten mit 1 DM für 49 % des Stammkapitals gehandelt worden und am 04.04.2003, d.h. ca. 14 Monate nach Veräußerung sei der Insolvenzantrag für die Z. GmbH gestellt worden. Schon durch diese beiden Umstände werde demonstriert, dass die Anteile auch in der Zwischenzeit wertlos gewesen seien. Im Zeitraum 2002/2003 hätten die Gesellschafter keinen einzigen Cent der Firma entzogen, sondern im Gegenteil sogar noch bis zu 150.000 Euro Liquidität zur Verfügung gestellt.

In der mündlichen Verhandlung vom 30.05.2006 trug Rechtsanwalt Husmann ergänzend vor, dass die Zwischenschaltung der VerwaltungsGmbH aus insolvenzrechtlichen Gründen geschehen sei. Der Kläger habe ihn im Jahr 2001 aufgesucht, um zu prüfen, ob eine Insolvenz drohe. Es habe zu diesem Zeitpunkt noch keine Zahlungsunfähigkeit bestanden, jedoch sei absehbar gewesen, dass die Z. GmbH ohne Zuführung weiterer Liquidität nicht mehr auf Dauer lebensfähig sei. In einer derartigen Situation, d.h. im Vorfeld einer Insolvenz, gehöre die Zwischenschaltung einer GmbH zu den üblichen Beratungsempfehlungen. Denn hierdurch könne vermieden werden, dass der Insolvenzverwalter die im letzten Jahr vor der Insolvenz zwischen den Gesellschaftern und der insolventen GmbH erfolgten Rechtsgeschäfte - im Streitfall z.B. Mietzahlungen der Z. GmbH an die Mutter des Klägers - rückgängig machen könne.

Die Kläger beantragen,

den ESt-Bescheid 2001 vom 02.09.2002 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 28.11.2002 dahingehen zu ändern, dass bei den Einkünften des Ehemanns aus Gewerbebetrieb ein Veräußerungsverlust i.H.v. 425.528 DM berücksichtigt wird.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen,

hilfsweise,

die Revision zuzulassen.

Zur Begründung verweist er zunächst auf die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung.

Darüber hinaus lägen noch weitere Indizien für einen Gestaltungsmissbrauch vor. So bestätige Seite 3 Tz. 26 des Wirtschaftsprüfungsberichts 2001 der Z. GmbH, dass die Übertragung aus steuerlichen Gründen erfolgt sei. Es heiße dort: "Aus steuerlichen Gründen haben die Gesellschafter Frau S. C., Frau V. C. und Herr E. C. ihre Anteile per 13. Dezember 2001 an der Firma Z. GmbH, welche bislang im Privatvermögen gehalten wurden, nach ihren bisherigen Beteiligungsquoten auf die Z. Beteiligungs-GmbH übertragen."

Ende 2001 sei die Insolvenz der Z. GmbH nicht absehbar gewesen. Die "Veräußerung" sei vielmehr die einzige Möglichkeit gewesen, vor dem Inkrafttreten des Halbeinkünfteverfahrens noch einen Veräußerungsverlust herbeizuführen und die aufgelaufenen Verluste in voller Höhe steuerlich realisieren zu können.

Zudem werde bestritten, dass der Verkauf der Beteiligung wie unter fremden Personen durchgeführt worden sei. Der "Verkaufspreis" sei nicht im gewöhnlichen Geschäftsverkehr zustande gekommen, da wegen der exakt gleichen Beteiligungsverhältnisse keine gegenläufigen Interessen zwischen Erwerber und Veräußerer bestanden hätten. Auch habe es keine objektiv nachvollziehbare Unternehmensbewertung gegeben.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Inhalt der gewechselten Schriftsätze der Beteiligten, die Finanzamtsakten sowie die Protokolle der mündlichen Verhandlungen vom 18.03.2005 und 30.05.2006 verwiesen.

Entscheidungsgründe:

II.

Die Klage ist zulässig, jedoch nicht begründet.

Bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb des Klägers ist kein Veräußerungsverlust zu berücksichtigen.

Zwar erfüllt die Übertragung des Geschäftsanteils des Klägers auf die VerwaltungsGmbH die Tatbestandsmerkmale des § 17 Abs. 1 und Abs. 2 Satz 4 EStG. Der Berücksichtigung eines Veräußerungsverlustes steht jedoch § 42 AO entgegen.

Nach dieser Vorschrift kann durch Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts das Steuergesetz nicht umgangen werden. Liegt ein Missbrauch vor, so entsteht der Steueranspruch so, wie er bei einer den wirtschaftlichen Vorgängen angemessenen rechtlichen Gestaltung entstanden wäre (§ 42 Satz 2 AO). Eine Steuerumgehung im Sinne des § 42 AO liegt nach ständiger Rechtsprechung des BFH vor, wenn eine rechtliche Gestaltung gewählt wird, die zur Erreichung des erstrebten wirtschaftlichen Ziels unangemessen ist, der Steuerminderung dienen soll und durch wirtschaftliche oder sonst beachtliche außersteuerrechtliche Gründe nicht zu rechtfertigen ist (vgl. BFH, Beschlüsse vom 3. Februar 1993 I B 90/92, BFHE 170,197, BStBl II 1993, 426 m.w.N.; vom 20. Mai 1997 VIII B 108/96, BFHE 183, 174, BFH/NV 1997, 462).

Eine rechtliche Gestaltung ist dann unangemessen, wenn der Steuerpflichtige die vom Gesetzgeber vorausgesetzte Gestaltung zur Erreichung eines bestimmten wirtschaftlichen Ziels nicht gebraucht, sondern dafür einen ungewöhnlichen Weg wählt, auf dem nach den Wertungen des Gesetzgebers das Ziel nicht erreichbar sein soll (vgl. BFH-Urteile vom 16. Januar 1996 IX R 13/92, BFHE 179, 400, BStBl II 1996, 214; vom 7. Juli 1998 VIII R 10/96, BFHE 186, 534, BStBl II 1999, 729 m.w.N.). Die unangemessene rechtliche Gestaltung muss zudem zweckgerichtet zur Umgehung eines Steuergesetzes gewählt worden sein, d.h. es muss mit Umgehungsabsicht gehandelt werden. Ob dies der Fall ist, ist für jede Steuerart gesondert zu entscheiden (BFH, Beschluss vom 20. Mai 1997 VIII B 108/96, BFHE 183, 174, BFH/NV 1997, 462). Der Steuerpflichtige kann sich auf die von ihm gewählte zivilrechtliche Gestaltung nicht berufen, wenn verständige Parteien in Anbetracht des wirtschaftlichen Sachverhalts und der wirtschaftlichen Zielsetzung nicht in dieser Weise verfahren wären. Dient die Gestaltung hingegen wirtschaftlichen Zwecken, darf das Verhalten der Beteiligten nicht auf seine Angemessenheit beurteilt werden (BFH-Urteil vom 18. Juli 2001 I R 48/97, BFHE 196, 128, BFHE 196, 128 m.w.N.). Das Motiv der Ersparnis von Steuern allein macht eine Gestaltung nicht unangemessen (BFH-Beschluss vom 29. November 11.1982, GrS 1/81, BFHE 137, 433, BStBl II 1983, 272). Ein Steuerpflichtiger ist nicht gehindert, aus mehreren sich anbietenden Lösungen, die nicht unangemessen erscheinen, die steuerlich günstigste zu wählen (BFH-Urteil vom 18. Juli 2001 I R 48/97, BFHE 196, 128, BFHE 196, 128 m.w.N.).

Der Senat stimmt den Klägern zu, dass die Zwischenschaltung einer GmbH zwischen eine natürliche Person und eine Einkunftsquelle nicht per se rechtsmissbräuchlich ist. Für eine derartige Vorgehensweise können grundsätzlich wirtschaftliche Gründe sprechen. Fehlt es - wie im Streitfall - jedoch an nachvollziehbaren wirtschaftlichen Gründen und kommt es den Steuerpflichtigen - ebenfalls wie im Streitfall - darauf an, steuerliche Verluste zu realisieren, ohne sich von der Einkunftsquelle endgültig zu trennen, dann stellt sich die Gestaltung als rechtsmissbräuchlich i.S.d. § 42 AO dar.

Die Veräußerung der Z.anteile im Jahr 2001 hatte für den Kläger den Vorteil, dass die zwischenzeitlich aufgrund der schlechten Wirtschaftslage der Z. GmbH eingetretene Wertminderung der Anteile noch vor Einführung des Halbeinkünfteverfahrens und damit noch in voller Höhe realisiert werden konnte. Hätte der Kläger seine Anteile erst später veräußert bzw. bis zur Auflösung der Z. GmbH durch Insolvenz gewartet, wären die Anschaffungskosten der Beteiligungen nur noch zur Hälfte in die Ermittlung des Veräußerungs- bzw. Aufgabeverlustes eingeflossen (§§ 3 Nr. 40 c, 3c Abs. 2 EStG).

Der Wunsch, sich zu einem möglichst steuergünstigen Zeitpunkt von der Beteiligung zu trennen, ist als solcher grundsätzlich nicht zu beanstanden. Es ist die Entscheidung des Gesetzgebers, dass die Gewinne, die bei der Veräußerung einer im Privatvermögen gehaltenen wesentlichen Beteiligung anfallen, steuerpflichtig sind. Für den Verlustfall hat es der Gesetzgeber im Rahmen des § 17 Abs. 2 Satz 4 EStG in Kauf genommen, dass sich eine etwaige Wertminderung der Beteiligung im Zeitpunkt ihrer Realisierung steuermindernd auswirkt. Wann sich der Steuerpflichtige von der verlustbringenden Beteiligung trennen möchte, ist grundsätzlich seine freie Entscheidung.

Im Streitfall besteht allerdings die Besonderheit, dass es gar nicht die Intention der Kläger war, sich von der Z. GmbH dauerhaft zu trennen, d.h. die Einkunftsquelle aus der Hand zu geben. Vielmehr suchten sie einen Weg, den aufgelaufenen Verlust zu realisieren, ohne den Einfluss auf die Z. GmbH zu verlieren. Zu diesem Zweck gründeten sie mit der Mutter des Klägers eine beteiligungsidentische GmbH und übertrugen dieser die Anteile an der Z. GmbH. Da es sich bei der VerwaltungsGmbH um eine eigenständige Rechtspersönlichkeit handelt, erreichten die Kläger durch die von ihnen gewählte Gestaltung, dass formal gesehen ein Rechtsträgerwechsel gegen Entgelt eingetreten ist und im juristischen Sinne eine Veräußerung vorliegt. Faktisch blieb jedoch alles beim Alten. Der einzige Unterschied für die Kläger bestand darin, dass sie nur noch mittelbar über die VerwaltungsGmbH handeln konnten. Eine wesentliche Beschränkung oder gar Aufgabe ihrer Einflussmöglichkeit bedeutete dieses jedoch nicht.

Die gewählte Gestaltung hatte für den Kläger außer der Vermeidung der Halbeinkünftebesteuerung zudem den Vorteil, dass er den Zeitpunkt der Verlustrealisierung selbst bestimmen konnte. Nach dem Vortrag der Kläger befand sich die Z. GmbH im Zeitpunkt der Veräußerung in einer schweren Krise, denn nach Auffassung der Kläger sollen die Anteile bereits im April 2000 und auch noch zum Übertragungszeitpunkt Dezember 2001 so gut wie wertlos gewesen sein und der Kläger hatte im Jahr 2001 den Rechtsanwalt Husmann für eine Beratung mit insolvenzrechtlichem Schwerpunkt aufgesucht. Nach dem Vortrag des Rechtsanwalts Husmann in der mündlichen Verhandlung habe zwar noch keine Zahlungsunfähigkeit bestanden, jedoch sei ohne weitere Zuführung von Liquidität ein Ende der GmbH absehbar gewesen. Mithin war es aus der Sicht der Kläger wahrscheinlich, dass es zu einer Insolvenz der Z. GmbH kommen könnte. In einem derartigen Fall, nämlich bei späterer Insolvenz der GmbH, hätten die Kläger keinen Einfluss auf den konkreten Zeitpunkt der Verlustrealisierung gehabt. Denn nach der Rechtsprechung des BFH ist ein Aufgabeverlust im Falle der Auflösung durch Liquidation grundsätzlich erst in dem Veranlagungszeitraum anzusetzen, in dem mit einer wesentlichen Änderung des Verlustes nicht mehr zu rechnen ist, d.h. sobald und soweit feststeht, dass kein Vermögen an die Gesellschafter verteilt wird und dass keine weiteren wesentlichen Anschaffungskosten oder Auflösungskosten mehr anfallen (vgl. BFH, Urteile vom 27.11.2001 - VIII R 36/00, BFHE 197, 394, BStBl II 2002, 731 und vom 21.01.2004 - VIII R 8/02, BFH/NV 2004, 947). Dies ist regelmäßig erst mit Abschluss des Insolvenzverfahrens der Fall, es sei denn, das Verfahren wird mangels Masse nicht eröffnet. Für den Steuerpflichtigen bringt die o.g. Rechtsprechung oftmals Unannehmlichkeiten in rechtlicher und tatsächlicher Hinsicht mit sich, da Rechtsstreitigkeiten mit der Finanzbehörde über den genauen Zeitpunkt der Verlustrealisierung nicht selten sind und bis zur tatsächlichen steuerlichen Entlastung mehrere Jahre nach Eintritt der Insolvenz vergehen können. Von daher ist es nachvollziehbar, wenn ein Steuerpflichtiger versucht, das Verfahren der Verlustrealisierung durch Zwischenschaltung einer GmbH abzukürzen bzw. zu vereinfachen. Das ändert jedoch nichts daran, dass der Steuerpflichtige damit einen Weg beschreitet, auf dem nach den Wertungen des Gesetzgebers das Ziel - nämlich die Verlustrealisierung - nicht erreichbar sein soll.

Dass die Kläger mit der Zwischenschaltung der VerwaltungsGmbH steuerliche Interessen verfolgten, wird durch den Wirtschaftsprüfungsbericht 2001 der Z. GmbH bestätigt, wo es auf Seite 3 Tz. 26 heißt, dass die Übertragung der Gesellschaftsanteile aus steuerlichen Gründen erfolgt sei. Nachvollziehbare wirtschaftliche Gründe für die Zwischenschaltung der VerwaltungsGmbH haben die Kläger dagegen trotz Nachfrage nicht vorgetragen. Ihr diesbezüglicher Vortrag beschränkt sich letztlich auf die Behauptung, dass beabsichtigt gewesen sei, dass die Gesellschafter irgendwann bisher privat gehaltene Aktien in die GmbH einlegen. Welche wirtschaftliche Interessen damit bzw. mit der Zwischenschaltung der GmbH verbunden sein sollen, bleibt offen.

Dafür, dass mit der Zwischenschaltung der GmbH keine wirtschaftlichen Ziele verfolgt wurden, spricht zudem, dass die VerwaltungsGmbH zwecks Übertragung der Gesellschaftsanteile gegründet wurde und in der Anfangszeit inaktiv gewesen ist. Dass die VerwaltungsGmbH inaktiv war, ergibt sich insbesondere aus deren Jahresabschluss auf den 31.12.2002 (Bl. 59-65). Die VerwaltungsGmbH besaß zu diesem Zeitpunkt lediglich die Anteile an der Z. GmbH sowie ein Bankkonto mit einem geringen Guthaben; Umsätze irgendwelcher Art. wurden im Jahr 2002 nicht getätigt. Nach dem Vortrag des Klägervertreters in der mündlichen Verhandlung vom 18.03.2005 soll die VerwaltungsGmbH inzwischen zwar aktiv tätig sein. Hierauf kommt es jedoch nicht an, da diese zumindest für einen Zeitraum von mehr als einem Jahr nach der Gründung von den Gesellschaftern immer noch nicht mit den entsprechenden finanziellen Mitteln für eine eigene Geschäftstätigkeit ausgestattet worden war und eine derartige Geschäftstätigkeit von den Gesellschaftern jedenfalls in der Anfangszeit mithin offensichtlich nicht gewollt war.

Soweit die Kläger darauf verweisen, dass der Gesetzgeber durch seine Steuerreform selbst die Möglichkeit geschaffen habe, dass Dividendenerträge im Rahmen einer vermögensverwaltenden GmbH steuerfrei erfasst werden könnten und erbschaft- und schenkungsteuerliche Vorteile entstünden, handelt es sich hierbei um steuerliche, nicht aber wirtschaftliche Vorteile. Zudem waren bei der nach Vortrag der Kläger desolaten wirtschaftlichen Lage der Z. GmbH in absehbarer Zeit keine Gewinnausschüttungen zu erwarten bzw. entstehen bei einer nach Vortrag der Kläger wertlosen GmbH auch keine nennenswerten erbschaft- oder schenkungsteuerlichen Vorteile.

In der mündlichen Verhandlung vom 30.05.2006 wurde zudem erstmals behauptet, dass die Zwischenschaltung aus insolvenzrechtlichen Gründen erfolgt sei. Ob es sich hierbei tatsächlich um ein ausschlaggebendes Motiv gehandelt hat, ist zweifelhaft, denn trotz mehrfacher Nachfrage durch das Finanzamt und das Gericht nach den Gründen der Zwischenschaltung wurde dieser Grund zuvor nicht erwähnt. Aber selbst wenn die Zwischenschaltung der inaktiven GmbH auch aus insolvenzrechtlichen Gründen erfolgt sein sollte, wäre dieser außersteuerliche Grund nach Auffassung des Senats jedenfalls nicht beachtlich, d.h. nicht geeignet, um die gewählte rechtliche Gestaltung zu rechtfertigen. Nach dem Vortrag des Rechtsanwalts Husmann in der mündlichen Verhandlung sollte die Zwischenschaltung der GmbH u.a. dazu dienen, dass der Insolvenzverwalter die im letzten Jahr vor der Insolvenz der Z. GmbH zwischen dieser und den Gesellschaftern erfolgten Rechtsgeschäfte nicht rückabwickeln könne. Mithin diente die Konstruktion der Umgehung einer für die Kläger ungünstigen insolvenzrechtlichen Gesetzeslage. Die Umgehung gesetzlicher Vorschriften - egal aus welchem Rechtsgebiet diese stammen - kann jedoch kein beachtenswerter außersteuerlicher Grund sein, der eine der Steuerminderung dienende rechtliche Gestaltung im Lichte des § 42 AO angemessen erscheinen lassen könnte.

Der Senat verkennt nicht, dass der BFH in den Fällen, in denen ein Steuerpflichtiger zwischen sich und eine Einkunftsquelle eine inländische Kapitalgesellschaft geschaltet hat, die Zwischenschaltung auf Dauer erfolgt ist und alle sich daraus ergebenden Konsequenzen gezogen wurden, bislang keinen Missbrauch i.S.d. § 42 AO angenommen hat (z.B. BFH, Urteil vom 23. Oktober 1996 I R 55/95, BFHE 181, 490, BStBl II 1998, 90). Nach Auffassung des Senats kann das jedoch nicht für die Fälle gelten, in denen die Zwischenschaltung der GmbH dazu dient, eine Verlustrealisierung zu ermöglichen, ohne die Einkunftsquelle aus der Hand geben zu müssen.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen.

Fundstellen
DB 2006, 2203
DStRE 2007, 218
EFG 2006, 1302