FG Niedersachsen - Urteil vom 19.05.2017
2 K 87/16
Normen:
EStG 2002 § 7 Abs. 1 S. 2; EStG 2002 § 7 Abs. 4 S. 1 Nr. 2a; EStG 2002 § 21 Abs. 1 S. 1 Nr. 1;

Ausscheiden eines Gesellschafters aus einer zweigliedrigen vermögensverwaltenden Gesellschaft; Anschaffungskosten durch die Anwachsung der Gesellschaftsverbindlichkeiten beim verbleibenden Gesellschafter

FG Niedersachsen, Urteil vom 19.05.2017 - Aktenzeichen 2 K 87/16

DRsp Nr. 2019/2808

Ausscheiden eines Gesellschafters aus einer zweigliedrigen vermögensverwaltenden Gesellschaft; Anschaffungskosten durch die Anwachsung der Gesellschaftsverbindlichkeiten beim verbleibenden Gesellschafter

Beim Ausscheiden eines Gesellschafters aus einer zweigliedrigen vermögensverwaltenden Gesellschaft entstehen beim verbleibenden Gesellschafter keine Anschaffungskosten durch die Anwachsung der Gesellschaftsverbindlichkeiten bei ihm.

Normenkette:

EStG 2002 § 7 Abs. 1 S. 2; EStG 2002 § 7 Abs. 4 S. 1 Nr. 2a; EStG 2002 § 21 Abs. 1 S. 1 Nr. 1;

Tatbestand

Streitig ist die Höhe der Bemessungsgrundlage für die Absetzungen für Abnutzung (AfA) im Rahmen der gesonderten und einheitlichen Feststellung von Vermietungseinkünften einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) im Streitjahr 2008.

Die Kläger sind die Beteiligten der Grundstücksgemeinschaft A (GG). Der Kläger zu 1. ist am Vermögen der GG zu 95 %, die Klägerin zu 2. zu 5 % beteiligt. Gegenstand des Unternehmens der GG war im Streitjahr 2008 der Erwerb, der Ab- und Ausbau und die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken. So war das wesentliche Vermietungsobjekt im Streitjahr ein Gebäude in konventioneller Massivbauweise, das aufgrund wechselnder Nutzungen mehrfach umgebaut und modernisiert wurde.

Einer der Rechtsvorgänger der GG war die B & A GbR (B & A). Neben dem Kläger zu 1. war in gleicher Höhe der Gesellschafter B an der B & A beteiligt.

Zum 1. Januar 2006 wollte der Kläger zu 1. an die Klägerin zu 2. einen Teilgesellschaftsanteil in Höhe von 10 % seines Gesellschaftsanteils, mithin einen Anteil von 5 % an der B & A, übertragen. Letztlich ist es dazu jedoch nicht gekommen, da der weitere Gesellschafter B hierzu nicht seine Zustimmung erteilt hatte.

B geriet in wirtschaftliche Schwierigkeiten, die letztlich dazu führten, dass das Insolvenzgericht durch Beschluss das Insolvenzverfahren über das Vermögen des B eröffnete.

Auf den Tag der Insolvenzeröffnung ließ der Kläger zu 1. eine Vermögensaufstellung über das Vermögen der B & A erstellen.

Dann schloss der Kläger zu 1. mit dem Insolvenzverwalter des B eine Vereinbarung zum Auseinandersetzungsanspruch des B, wonach der Kläger zu 1. an den Insolvenzverwalter einen Abfindungsbetrag in Höhe von 50.000 € zu zahlen hatte. Ebenso wurde vereinbart, dass B (rückwirkend) aus der B & A ausscheide.

Die GG gab ihre Feststellungserklärung für das Streitjahr 2008 im Folgejahr 2009 beim Beklagten ab. Auf der für das Vermietungsobjekt abgegebenen Anlage V gab die GbR die Mieteinnahmen mit XXX € an. Als Werbungskosten machte die GG Schuldzinsen in Höhe von XX € sowie AfA in Höhe von XX € geltend, so dass sich erklärte Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von XX € ergaben.

Der Beklagte folgte dieser Erklärung zunächst und erließ den Feststellungsbescheid. Dieser Bescheid erging unter dem Vorbehalt der Nachprüfung, weil der Beklagte mit dem Bescheid die Belege zu Schuldzinsen sowie die Berechnung der AfA bei der GG anforderte. Der Bescheid wurde bestandskräftig.

Mit einem weiteren Bescheid hob der Beklagte den Vorbehalt der Nachprüfung auf. Hiergegen legten die Kläger als Gesellschafter der GG Einspruch ein.

Sie beantragten die Änderung des angefochtenen Bescheids in der Weise, dass weitere AfA in Höhe von XX € bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zu berücksichtigen seien. Durch Übernahme von Verbindlichkeiten der B & A, namentlich in Höhe des negativen Kapitalkontos des insolventen Gesellschafters B sowie der Zahlung an den Insolvenzverwalter, seien der GG nachträgliche Anschaffungskosten auf das Vermietungsobjekt entstanden.

Das Einspruchsverfahren ruhte bis zur Entscheidung des von der B & A beim Niedersächsischen Finanzgericht geführten Klageverfahrens. In diesem Klageverfahren sollte vor allem geklärt werden, ob durch das Ausscheiden des B aus der B & A eine Vollbeendigung der B & A eingetreten sei, also die B & A danach als Einzelunternehmen des Klägers zu 1. weitergeführt worden sei.

Dieses Klageverfahren wurde durch Urteil beendet. Nach dieser Entscheidung sei die B & A vollbeendet gewesen. Die bis zu diesem Zeitpunkt als zweigliedrige Gesellschaft geführte B & A habe der Kläger zu 1. dann als Einzelunternehmen fortgeführt. Sämtliche gesellschaftsrechtlichen Ansprüche seien durch die Vereinbarung des Klägers zu 1. mit dem Insolvenzverwalter abgerechnet worden, mithin durch die Zahlung der 50.000 € abgegolten.

Die gegen das Urteil eingelegte Nichtzulassungsbeschwerde wurde als unbegründet zurückgewiesen.

Daraufhin wurde das Einspruchsverfahren fortgeführt. Die Kläger beantragten nunmehr bei der Berechnung der AfA von Gebäudeanschaffungskosten in Höhe von XXX € auszugehen und die Nutzungsdauer des Gebäudes mit 33 Jahren anzusetzen, mithin einen AfA-Satz von 3 % zugrunde zu legen. Gegenüber der bisher berücksichtigten AfA in Höhe von XX € ergebe sich dadurch eine um XX € höhere AfA, nämlich insgesamt von XX €. Der Kläger zu 1. habe durch die Übernahme der Verbindlichkeiten beim Ausscheiden des Gesellschafters B nachträgliche Anschaffungskosten gehabt, die sich nach Maßgabe des Gebäudeanteils auf die AfA auswirkten. Der im Urteil vertretenen Ansicht zur Vollbeendigung der B & A durch die Insolvenz und das Ausscheiden des B sei nicht zu folgen. Die B & A sei zu keinem Zeitpunkt zu einem Einzelunternehmen des Klägers zu 1. geworden, sondern habe lediglich einen neuen Firmennamen bekommen. Der Kläger zu 1. habe innerhalb der bestehenden Gesellschaft das negative Kapitalkonto des B durch die Übernahme von Verbindlichkeiten bei Kreditinstituten übernommen. Dies habe zu nachträglichen Anschaffungskosten geführt.

Durch Einspruchsbescheid wies der Beklagte den Einspruch der Kläger als unbegründet zurück. Er schloss sich der Begründung aus dem Urteil an, die B & A sei durch das Ausscheiden des B vollbeendet gewesen, so dass der Kläger zu 1. die ehemals zweigliedrige Gesellschaft fortan als Einzelunternehmen fortgeführt habe. Erst durch die Beteiligung der Klägerin zu 2. habe im Streitjahr wiederum eine zweigliedrige GbR bestanden. Der Kläger zu 1. habe keine Unterlagen zu Vereinbarungen zur Übernahme der Verbindlichkeiten des B im Rahmen von dessen Ausscheiden aus der B & A vorgelegt. Der Kläger zu 1. habe nur die an den Insolvenzverwalter zu zahlende Abfindung in Höhe von 50.000 € aufgewendet, um den hälftigen Anteil des B an der B & A erwerben zu können.

Hiergegen richtet sich die Klage. Die Kläger sind der Auffassung, bei der GG handele es sich um eine neu gegründete Gesellschaft, die das Vermögen der B & A übernommen habe. Zu diesem Zeitpunkt habe die B & A noch bestanden, insbesondere, da die B & A zu diesem Zeitpunkt noch als Eigentümer des Immobilienbesitzes im Grundbuch eingetragen gewesen sei. Die GG habe dann den Immobilienbesitz übernommen und die Änderung des Grundbuchs beantragt. Anschaffungskosten seien durch die Übernahme der gesamten Verbindlichkeiten der B & A entstanden.

Da bisher nur AfA-Beträge in Höhe von XX € berücksichtigt seien, sei eine zusätzliche AfA in Höhe von XX € anzusetzen.

Hilfsweise, sollte der vertretenen Ansicht zur Übernahme des Vermögens der B & A durch eine neu gegründete Gesellschaft, die GG, nicht gefolgt werden, so sei auch bei Annahme einer Anwachsung zusätzliche AfA zu berücksichtigen. Der Beklagte verkenne, dass im Falle einer Anwachsung die Anschaffungskosten des erworbenen Mitunternehmeranteils derjenige Betrag sei, um den der Kaufpreis das Kapitalkonto des ausscheidenden Gesellschafters übersteige. So habe der Kläger zu 1., wenn man denn davon ausginge, ihm sei der Anteil des B angewachsen, nicht nur die an den Insolvenzverwalter zu zahlende Abfindung in Höhe von 50.000 € aufgewendet, sondern auch das zu diesem Zeitpunkt bestehende negative Kapitalkonto des B in Höhe von XXX € übernommen und in dieser Höhe Anschaffungskosten gehabt.

Da bisher nur AfA-Beträge in Höhe von XX € berücksichtigt seien, sei in diesem Fall eine zusätzliche AfA in Höhe von XX € anzusetzen. Weiterhin sei die Gebäude-AfA nach einem AfA-Satz von 3 % zu berechnen, da bei Alten- und Pflegeheimen eine Nutzungsdauer von 30 Jahren zugrunde zu legen sei. Dies führe für den Fall nachträglicher Anschaffungskosten zudem dazu, dass die nachträglichen Anschaffungskosten nicht den historischen Anschaffungskosten hinzuzurechnen und mit diesen abzusetzen seien. Die nachträglichen Anschaffungskosten seien vielmehr dem Restbuchwert hinzuzurechnen und diese Summe dann über die Restnutzungsdauer abzusetzen.

Die Kläger beantragen,

unter Änderung des Feststellungsbescheids in der Fassung des Einspruchsbescheids die Gesamt-AfA mit XX € (einschließlich der bereits berücksichtigten AfA von XX €) zu berücksichtigen und die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung entsprechend niedriger festzustellen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er hält an seiner Auffassung fest, weitere AfA-Beträge seien im Rahmen der Feststellung nicht zu berücksichtigen. Der Beklagte verweist zur Begründung zunächst auf seine Ausführungen im Einspruchsbescheid. Weiterhin verweist der Beklagte auf die Ausführungen im Urteil sowie im nachgehenden BFH-Beschluss. Der Beklagte vertritt insbesondere weiterhin die Auffassung, dem Kläger zu 1. seien bei Vollbeendigung der B & A und dem Erwerb der Beteiligung des B keine höheren Anschaffungskosten entstanden als die Abfindungszahlung an den Insolvenzverwalter in Höhe von 50.000 €. Das negative Kapitalkonto des aus der Gesellschaft ausscheidenden B in der B & A führe bei der Fortführung des Unternehmens als Einzelunternehmen nicht zu Anschaffungskosten des Klägers zu 1.

Die Aufnahme der Klägerin zu 2. in das Einzelunternehmen des Klägers zu 1. sei keine Neugründung, sondern eine Umwandlung vom Einzelunternehmen des Klägers zu 1. in eine zweigliedrige Personengesellschaft. Da die B & A zu diesem Zeitpunkt nicht mehr bestanden habe, sei eine Vermögensübernahme von dieser nicht möglich gewesen. Dass das Grundbuch zu diesem Zeitpunkt noch die B & A als Eigentümerin der Grundstücke auswies, sei ohne Belang, da das Grundbuch nur einen Gutglaubensschutz gewähre aber nicht konstitutiv für die Eigentümerstellung sei.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist nur in geringem Umfang begründet. Im Übrigen ist der angefochtene Bescheid rechtmäßig und verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung - FGO -).

Der angefochtene Feststellungsbescheid ist nur insoweit zu ändern, als wegen bisher vom Beklagten zu Unrecht unberücksichtigt gelassener nachträglicher Anschaffungskosten in Höhe von 50.000 € weitere AfA-Beträge in Höhe von XX € als Werbungskosten im Rahmen der Feststellung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu berücksichtigen sind.

Die GG erzielte im Streitjahr 2008 aus Vermietung Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung i.S.d. § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG. Die Einkünfte ermitteln sich demnach nach § 2 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 EStG als der Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten. Diese Einkünfte waren durch Feststellungsbescheid gesondert und einheitlich festzustellen.

Gemäß § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO sind Einkünfte im Sinne des § 2 Abs. 1 Nr. 1 bis 7 EStG einheitlich und gesondert festzustellen, wenn daran mehrere Personen beteiligt und die Einkünfte diesen zuzurechnen sind. Dies ist bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung dann der Fall, wenn mehrere Personen gemeinschaftlich den Tatbestand der Vermietung und Verpachtung verwirklichen und dadurch Einkünfte erzielen (BFH-Urteile vom 27. Juni 1978 VIII R 168/73, BStBl II 1978, 674 und vom 7. April 1987 IX R 103/85, BStBl II 1987, 707 m.w.N.).

Im Streitjahr verwirklichten die Kläger gemeinschaftlich den Tatbestand der Vermietung und Verpachtung durch Vermietung. Sie gaben demnach zutreffend eine Feststellungserklärung und wegen der Vermietung eine Anlage V hierzu ab.

Während der Beklagte im angefochtenen Feststellungsbescheid die Einnahmen aus der Vermietung in zutreffender Höhe berücksichtigt hat, ist im Bereich der Werbungskosten eine Neuberechnung und Änderung wegen noch zu berücksichtigender AfA-Beträge erforderlich.

Nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG sind Werbungskosten Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen. Bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung bilden Werbungskosten grundsätzlich alle Aufwendungen, bei denen objektiv ein wirtschaftlicher Zusammenhang mit der Vermietung und Verpachtung besteht und die subjektiv zur Förderung der Nutzungsüberlassung gemacht werden. Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG sind Werbungskosten auch die AfA.

Nach § 7 Abs. 1 Satz 1 EStG ist bei Wirtschaftsgütern, deren Verwendung oder Nutzung durch den Steuerpflichtigen zur Erzielung von Einkünften sich erfahrungsgemäß auf einen Zeitraum von mehr als einem Jahr erstreckt, jeweils für ein Jahr der Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzusetzen, der bei gleichmäßiger Verteilung dieser Kosten auf die Gesamtdauer der Verwendung oder Nutzung auf ein Jahr entfällt (AfA in gleichen Jahresbeträgen, sog. lineare AfA). Die Absetzung bemisst sich hierbei nach der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des Wirtschaftsguts (§ 7 Abs. 1 Satz 2 EStG).

Was demgegenüber zu den Anschaffungskosten einer Immobilie rechnet, bestimmt sich auch für die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung nach § 255 Abs. 1 Handelsgesetzbuch (HGB). Danach sind Anschaffungskosten die Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben und ihn in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen, soweit sie dem Vermögensgegenstand einzeln zugeordnet werden können (§ 255 Abs. 1 Satz 1 HGB). Zu den so definierten Anschaffungskosten gehören auch nachträgliche Anschaffungskosten (§ 255 Abs. 1 Satz 2 HGB).

Bei Gebäuden sind nach § 7 Abs. 4 EStG abweichend von § 7 Abs. 1 EStG als AfA gesetzlich typisierte AfA-Sätze zu berücksichtigen. Für das hier interessierende Gebäude bestimmt sich der AfA-Satz nach § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a) EStG mit 2 %, da das Gebäude nach dem 31. Dezember 1924 fertiggestellt wurde und nicht zu einem Betriebsvermögen gehört. Entgegen der Auffassung der Kläger ergibt sich ein höherer AfA-Satz im Streitfall auch nicht aus der Vorschrift des § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG. Nach dieser Vorschrift könnten nur dann die AfA nach der tatsächlichen Nutzungsdauer des Gebäudes berechnet werden, wenn das Gebäude eine Nutzungsdauer von weniger als 50 Jahren hätte. Umstände, die im Streitfall eine kürzere Nutzungsdauer als die gesetzlich typisierte Nutzungsdauer von 50 Jahren rechtfertigen könnten, sind weder vorgetragen noch ersichtlich.

Will der Steuerpflichtige eine kürzere tatsächliche als die gesetzlich typisierte Nutzungsdauer in Anspruch nehmen, so hat er die dafür sprechenden Umstände darzulegen (BFH-Beschluss vom 22. April 2013 IX B 181/12, BFH/NV 2013, 1267). Er trägt die objektive Beweislast (Feststellungslast). Die von den Klägern vorgelegte "Baubeschreibung" ist als Parteivortrag zu werten. Dieser Vortrag ist nicht hinreichend substantiiert. So sind weder Umstände vorgetragen, die eine gegenüber anderen Gebäuden nachteilige Bausubstanz des Objekts darlegen, noch solche, die eine übermäßige Beanspruchung der Gebäudesubstanz durch dessen Nutzung begründen könnten. Im Gegenteil, es handelt sich um ein Gebäude in Massivbauweise, dessen fiktives Baujahr durch umfangreiche Modernisierungsmaßnahmen sogar verbessert wurde. Woraus sich unter diesen Umständen eine Gesamtnutzungsdauer von lediglich 40 Jahren bzw. eine Restnutzungsdauer von lediglich 20 Jahren ergeben soll, wie es die "Baubeschreibung" annimmt, ist nicht nachvollziehbar.

Die Nutzungsdauer von Gebäuden lässt sich zudem nicht allgemein, wie offenbar die Kläger meinen, anhand der Nutzung bestimmen. Ein Rechtsgrundsatz dergestalt, dass als Alten- und Pflegeeinrichtungen genutzte Gebäude eine kürzere Nutzungsdauer haben als z.B. zu Wohnzwecken genutzte Gebäude besteht nicht.

Erst ein hinreichend substantiierter Vortrag der Kläger könnte das Gericht veranlasst haben, durch die Einholung eines Sachverständigengutachtens zu klären, wie hoch die tatsächliche Nutzungsdauer des Gebäudes ist. Das Gericht ist jedoch, ohne entsprechenden Sachvortrag der Beteiligten, nicht verpflichtet, quasi ins Blaue hinein ein Sachverständigengutachten zu beauftragen.

Die im Streitjahr für die Berechnung der AfA maßgeblichen Anschaffungskosten sind ab der Übernahme des Anteils des B durch den Kläger zu 1. fortzuentwickeln.

Der erkennende Senat folgt dazu zunächst der Entscheidung und den umfangreichen Ausführungen im Urteil zum zuvor geführten Klageverfahren, dass die B & A mit dem Ausscheiden des insolventen Gesellschafters B vollbeendet gewesen ist. Die B & A existierte demnach ab diesem Zeitpunkt nicht mehr als zweigliedrige Unternehmensform, sondern nur noch als Einzelunternehmen des Klägers zu 1.. Zwar wenden die Kläger ein, im Urteil sei der § 9 des Gesellschaftsvertrags unzutreffend dahingehend gewürdigt worden, die Insolvenz des B allein schon habe dessen Ausscheiden aus der B & A bewirkt. Richtigerweise hätten nach dem Gesellschaftsvertrag noch weitere Voraussetzungen erfüllt sein müssen, bevor das Ausscheiden des B wirksam geworden sei.

Die Vollbeendigung der B & A und das Ausscheiden des B ergeben sich jedoch nicht nur aus der Auslegung des Gesellschaftsvertrags, sondern vor allem auch aus der Vereinbarung des Klägers zu 1. mit dem Insolvenzverwalter des B. Danach war das Ausscheiden des B, wenn es denn noch nicht durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens quasi automatisch bewirkt worden ist, aktiv durch Vertragsschluss erfolgt. Selbst wenn dieser Vertragsschluss das Ausscheiden des B aus der B & A anders geregelt haben sollte als der Gesellschaftsvertrag, so hat diese einzelvertraglich getroffene Vereinbarung Vorrang.

Der Ansicht der Kläger, durch die Eintragungen im Grundbuch, die sie als Eigentümer von Grundstücken ausweise, habe die B & A noch bis zur Gründung der GG bestanden, ein Einzelunternehmen des Klägers zu 1. demzufolge nicht, ist nicht zu folgen. So weist der Beklagte zu Recht darauf hin, dass die Eintragungen im Grundbuch nur einen Gutglaubensschutz vermitteln und nicht konstitutiv die Eigentümerstellung bestimmen. Es liegt in der Natur der Sache, dass die Umschreibung der Eigentümerstellung im Grundbuch nicht zeitgleich mit dem zugrunde liegenden Rechtsgeschäft erfolgen kann. Aus diesem Grund gibt es beispielsweise die Möglichkeit der Eintragung einer Auflassungsvormerkung.

Nach alledem war der Kläger zu 1., mindestens für eine logische Sekunde, Einzelunternehmer geworden. Zwar lässt sich der Tag der Aufnahme der Klägerin zu 2. und damit das Entstehen einer nun wieder zweigliedrigen Unternehmensform nicht genau feststellen, jedenfalls ist dieser Vorgang durch Aufnahme der Klägerin zu 2. in das Einzelunternehmens des Klägers zu 1. geschehen. Dieser Vorgang fand entweder noch gegen Ende des Jahres 2006 oder im Vorjahr 2007, also vor Beginn des Streitjahrs statt.

Entgegen der Auffassung des Beklagten, verhält sich das vorherige Urteil zur Frage der Höhe der zu ermittelnden Anschaffungskosten bewusst nicht, sondern verweist darauf, dass diese Frage nicht im Feststellungsverfahren der B & A für das Jahr 2006 zu klären ist, sondern entweder bei der Besteuerung des Einzelunternehmens des Klägers zu 1. für das Rumpfwirtschaftsjahr 2006 oder in einem weiteren Feststellungsverfahren der nach Aufnahme der Klägerin zu 2. neu entstandenen GG.

Die Übernahme des Anteils des B durch den Kläger zu 1. war eine entgeltliche Übernahme. Zum einen ergibt sich dies bereits aus dem vom Kläger zu 1. an den Insolvenzverwalter gezahlten Abfindungsguthaben in Höhe von 50.000 €. Zum anderen liegt eine unentgeltliche Übertragung eines Anteils nur dann vor, wenn sich die Beteiligten darüber einig sind, dass er aufgrund einer Schenkung übergehen sollte (BFH-Urteil vom 10. März 1998 VIII R 76/96, BStBl II 1999, 269). Die zerstrittenen Beteiligten der B & A waren weit davon entfernt, sich gegenseitig etwas unentgeltlich zuwenden zu wollen. Der für den B handelnde Insolvenzverwalter hätte hingegen sogar pflicht- und treuwidrig gehandelt, wenn er dem Kläger zu 1. etwas schenkweise überlassen hätte.

Als Entgelt des Klägers zu 1. für den Erwerb des Anteils des B ist lediglich der an den Insolvenzverwalter des B gezahlte Betrag von 50.000 € anzusetzen. Dies sind gleichzeitig die (nachträglichen) Anschaffungskosten für diesen Anteil. Mit dem Anteil des B hat der Kläger die mit diesem Anteil verkörperte organisatorische Einheit, also den hälftigen Anteil an der B & A, übernommen. Der Kläger zu 1. hat hingegen nicht die einzelnen zum Vermögen der GG gehörenden Wirtschaftsgüter übernommen. Eine Realteilung, bei der einzelne Wirtschaftsgüter des Gemeinschafts- oder Gesamthandsvermögens einzelnen Gesellschaftern zugewiesen werden, hat gerade nicht stattgefunden. So gehen sämtliche Berechnungen der Kläger zu den Anschaffungskosten des Klägers zu 1. von falschen Voraussetzungen aus.

Entgegen der Auffassung der Kläger stellen weder die "Übernahme" der Verbindlichkeiten der B & A durch den Kläger zu 1. noch die "Übernahme des negativen Kapitalkontos des B" Anschaffungskosten des Klägers zu 1. dar.

Schon das vorherige Urteil enthielt die rechtliche Würdigung, dass der Kläger zu 1. mit der Übernahme eines höheren Anteils an den Kosten für die Unterhaltung des gemeinschaftlichen Vermietungsobjekts ohne ausdrückliche Vereinbarung nur vorläufig Kosten getragen habe, wodurch er dem anderen Miteigentümer B (innerhalb der B & A) Kredit gewährt habe. B hat dadurch jedoch kein "negatives Kapitalkonto" in der B & A unterhalten. Der Begriff des Kapitalkontos ist den Überschusseinkünften fremd, da dieser eine Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich begrifflich voraussetzt (Schmidt/Kulosa EStG § 21 Rz. 152). Lediglich durch die Vorschrift des § 21 Abs. 1 Satz 2 EStG, nach dem die Vorschrift des § 15a EStG sinngemäß auch z.B. bei einer vermögensverwaltenden, also nicht gewerbliche Vermietungseinkünfte erzielenden Kommanditgesellschaft zur Anwendung kommt, wird in der Literatur gelegentlich von einem "fiktiven Kapitalkonto" gesprochen, um das durch § 15a EStG geregelte Verlustausgleichsverbot auf die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung übertragen zu können. Im Streitfall bestand keinerlei Notwendigkeit, Berechnungen zu einem "fiktiven Kapitalkonto" des B anzustellen, da die B & A eine von zwei Vollhaftern betriebene Personengesellschaft war.

Ebenso hat der Kläger zu 1. keine Verbindlichkeiten des B gegenüber Banken übernommen. Er war vielmehr durch Erwerb des Anteils des B zum Einzelunternehmer und damit Rechtsnachfolger der B & A geworden. Durch diese Rechtsnachfolge war er nunmehr Schuldner der zuvor der B & A zuzurechnenden Verbindlichkeiten. Der von den Klägern vertretenen Auffassung, B und der Kläger zu 1. seien gedanklich jeweils hälftig Schuldner der Verbindlichkeiten der B & A gewesen und der Kläger zu 1. habe B von dessen Anteil an den Verbindlichkeiten befreit, diese damit übernommen und dadurch Anschaffungskosten gehabt, ist ausdrücklich nicht zu folgen.

Wie im betrieblichen Bereich führt auch im Bereich der Vermögensverwaltung die Übernahme von Schulden einer Personengesellschaft nicht zu einem Veräußerungspreis. Vielmehr gehören die Schulden der Unternehmung zu der betrieblichen bzw. vermögensverwaltenden Einheit (vgl. Schmidt/Kulosa EStG § 6 Rz 655 ff.).

Die entstandenen nachträglichen Anschaffungskosten des Klägers zu 1. in Höhe von 50.000 € waren auf die zu diesem Zeitpunkt vorhandenen Wirtschaftsgüter zu verteilen und bis ins Streitjahr fortzuschreiben.

Bei der Verteilung der noch zu berücksichtigenden nachträglichen Anschaffungskosten auf die einzelnen Wirtschaftsgüter schließt sich der erkennende Senat im Schätzungswege (§ 96 Abs. 1 Satz 1 2. Hs. FGO i.V.m. § 162 AO) der von den Klägern berechneten prozentualen Verteilung an.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO. Der Beklagte ist nur zu einem geringen Teil unterlegen.

Nichtzulassungsbeschwerde - BFH: IX B 81/17

Nachfolgeinstanz: BFH - AZ: IX B 81/17