FG München - Urteil vom 26.09.2001
1 K 4624/99
Normen:
EStG (1990) § 17 Abs. 1 S. 1, 4 § 17 Abs. 2 S. 1, 3 ;

Besteuerung des Gewinns bei Veräußerung einer erst durch einen Erbfall entstandenen wesentlichen Beteiligung i.S. von § 17 EStG

FG München, Urteil vom 26.09.2001 - Aktenzeichen 1 K 4624/99

DRsp Nr. 2006/22961

Besteuerung des Gewinns bei Veräußerung einer erst durch einen Erbfall entstandenen wesentlichen Beteiligung i.S. von § 17 EStG

Erwirbt ein i.S. von § 17 EStG nicht wesentlich beteiligter Gesellschafter durch Erbfall eine ebenfalls nicht wesentliche Beteiligung des Erblassers an derselben Kapitalgesellschaft, so sind die Beteiligungen für die Frage, ob nunmehr eine wesentliche Beteiligung vorliegt, zusammenzurechnen. Liegt nunmehr eine wesentliche Beteiligung vor, so sind bei einer Berechnung eines späteren Veräußerungsgewinns als Anschaffungskosten nach § 17 Abs. 2 EStG auch hinsichtlich der geerbten Beteiligung nur deren historische Anschaffungskosten, und nicht etwa der höhere gemeine Wert dieser Anteile zum Zeitpunkt des Erbfalls, anzusetzen. Es ist insoweit nicht nur der Wertzuwachs der Besteuerung zu unterwerfen, der in der Zeit der Steuerverhaftung beim Erben eingetreten ist.

Normenkette:

EStG (1990) § 17 Abs. 1 S. 1, 4 § 17 Abs. 2 S. 1, 3 ;

Tatbestand:

Streitig ist, ob der Beklagte (das Finanzamt -FA-) bei der Einkommensteuer- (ESt) Veranlagung 1992 für den mit seiner Ehefrau zusammen veranlagten Kläger (Kl) zu Recht einen Gewinn aus der Veräußerung von Gesellschaftsanteilen nach § 17 EStG erfasste.

Der Kl war gemeinsam mit seiner Mutter (M), seiner Ehefrau und seinem Sohn Gründungsgesellschafter der GmbH (- GmbH) und der MK GmbH (GmbH). Sämtliche Gesellschafter hielten an beiden Gesellschaften Beteiligungen von jeweils 25 v. H. Die ursprünglichen Anschaffungskosten bei der Gründung betrugen bei beiden Gesellschaften pro Geschäftsanteil 12.500 DM.

Nach dem Tod von M am 15.10.1991 wurde der Kl auf Grund eines von M mit seinem Vater abgeschlossenen B. Testaments deren Alleinerbe.

Mit notariellen Verträgen vom 8.4.1992 veräußerten der Kl und seine Familie sämtliche Geschäftsanteile an den beiden Gesellschaften an die Firma GmbH & Co. KG. Für die verstorbene M trat der Kl in beiden Verträgen auf Grund einer notariellen Vollmacht, die ihm von M am 28.7.1975 über den Tod hinaus erteilt worden war, als deren Vertreter auf. Die Kaufpreise für die Anteile betrugen für die GmbH insgesamt 2.518.462 DM und 5.415.370 DM für die GmbH.

Im Anschluss an eine beim Kl durchgeführte Außenprüfung erfasste das FA entsprechend den Feststellungen des BP - Berichts vom 20.2.1997 bei der ESt - Veranlagung 1992 des Kl und seiner Ehefrau einen Veräußerungsgewinn nach § 17 EStG i. H. von 2.686.733 DM. Hierbei ging es von einem Anteil des Kl von jeweils 50 % am Veräußerungserlös (1.259.231 DM + 2.707.685 DM), von Anschaffungskosten je GmbH 2 x 12. 500 DM (50.000 DM) und einer nachträglichen Kaufpreisminderung von 1.230.183 DM aus (vgl. geänderten BP - Bericht vom 1.9.1997).

Demgegenüber vertrat der Kl die Ansicht, er sei nur mit 25 % und damit nicht wesentlich an den beiden Gesellschaften beteiligt gewesen. Bei den von M geerbten Anteilen habe es sich nur noch um "vollständig entleerte Hülsen gehandelt". M habe ihm nämlich bereits 1991, in Kenntnis seiner Absicht ein ihm allein 1988 von der AG erteiltes notarielles Erwerbsangebot für das Grundstück X Straße 31 anzunehmen, ihre zukünftigen Kaufpreisforderungen aus den geplanten Anteilsveräußerungen abgetreten, um ihm den Ankauf des Grundstücks zu ermöglichen (Hinweis auf Schreiben von M vom 4.5. und 24.9.1991, FG - Akten Bl. 41, 42). Dieses Grundstück habe er in Ausübung seines Erwerbsrechtes mit notariellem Vertrag vom 29.9.1992 um den vereinbarten Kaufpreis von 1.250.000 DM erworben. Hilfsweise vertrat der Kl die Auffassung, eine Versteuerung nach § 17 EStG komme allenfalls in Bezug auf diejenigen Geschäftsanteile in Betracht, die er von Anfang an innegehalten habe, nicht in Bezug auf die von M ererbten "wirtschaftlich leeren" Anteile.

Die Einsprüche des Kl gegen den geänderten ESt - Bescheid 1992, mit dem die ESt zuletzt am 1.10.1997 auf 396.981 DM festgesetzt wurde, und die sich hieraus ergebenden Auswirkungen auf die Bescheide zur Feststellung verbleibender Verlustabzüge zum 31.12.1990, 1991, 1992,1993 blieben erfolglos (Einspruchsentscheidung vom 23.9.1999). Zuvor hatte der erkennende Senat mit Beschluss vom 28.7.1998 (Az. 1 V 973/98) die Aussetzung der Vollziehung abgelehnt und der Bundesfinanzhof mit Beschluss vom 18.1.1999 (Az. VIII B 80/98, Bundessteuerblatt -BStBl- II 1999, 486) die dagegen eingelegte Beschwerde als unbegründet zurückgewiesen.

Mit seiner Klage macht der Kl weiterhin geltend, M habe ihm am 4.5. bzw. 24.9.1991 den Erlös aus der beabsichtigten Veräußerung der Geschäftsanteile abgetreten. Bei deren Anteilen habe es sich daher um "vollständig entleerte Hülsen" gehandelt, die M nur noch formal zugestanden hätten. Zum Zeitpunkt des förmlichen Verkaufs der Anteile, am 8.4.1992, seien die Beteiligungen von M "wirtschaftlich inexistent" gewesen. Er selbst sei zu diesem Zeitpunkt Inhaber seiner 25%igen Beteiligungen sowie der Kaufpreisforderungen von M für deren Beteiligungen gewesen. Dies habe zur Folge gehabt, daß er durch die Veräußerung der geerbten Beteiligungen keinen Gewinn realisiert habe. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs erfasse § 17 EStG nur den auf Grund der Veräußerung des Gesellschaftsanteils eintretenden Zuwachs der finanziellen Leistungsfähigkeit. Es komme entscheidend auf Ansprüche auf Beteiligung an der Substanz an (Hinweis auf BFH - Urteil vom 16.5.1995 VIII R 33/94, BStBl II 1995, 870, 873). Bei Anwendung der auch zu Gunsten des Steuerpflichtigen eingreifenden wirtschaftlichen Betrachtungsweise habe er damit keine Beteiligungen mit mehr als 25% veräußert. Hilfsweise weist der Kl darauf hin, daß selbst bei Annahme einer wesentlichen Beteiligung eine Versteuerung nach § 17 EStG allenfalls in Bezug auf diejenigen 25%igen Beteiligungen in Frage komme, die er von Anfang an persönlich innegehalten habe. Die Gewinnrealisierung aus den ererbten Beteiligungen habe sich nicht aus deren Veräußerung sondern aus der Vorausabtretung der Veräußerungserlöse ergeben. Hinzu komme, daß der Übergang wertloser Anteilsrechte auch bei einem Erwerb durch Erbfall nicht als unentgeltlicher Erwerb zu qualifizieren sei und daß der durch den Erbfall eingetretene Verlust seiner Forderung auf den Veräußerungserlös für ihn zu Anschaffungskosten geführt habe. Bei Annahme eines entgeltlichen Erwerbs sei nach einer in der Literatur weit verbreiteten Ansicht bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinns nicht auf die historischen Anschaffungskosten, sondern auf den gemeinen Wert der Gesellschaftsrechte zum Zeitpunkt des erstmaligen Eintritts der Steuerverhaftung (hier: Erbfall) abzustellen. Der Veräußerungsgewinn aus den ererbten Anteilen sei daher mit 0 DM anzusetzen, da das im wesentlichen aus Grundbesitz bestehende Vermögen der beiden Gesellschaften zwischen Erbfall und Veräußerung keine Wertveränderung erfahren habe. Gleiches gelte für die ursprünglichen Beteiligungen des Kl, da auch deren Steuerverhaftung erst mit der Begründung einer wesentlichen Beteiligung durch den Erbfall eingetreten sei. Jede andere Interpretation des § 17 Abs. 2 EStG würde zu einer mit dem System des Einkommensteuerrechts und dem verfassungsrechtlich verankerten Leistungsfähigkeitsprinzip nicht zu vereinbarenden "rückwirkenden Wertzuwachsbesteuerung" führen.

Ergänzend wird auf die Klagebegründung mit Schriftsatz vom 25.10.1999 Bezug genommen. Ebenso wird auf die Niederschrift über die mündliche Verhandlung am 26.9.2001 Bezug genommen.

Der Kläger beantragt,

den Einkommensteuerbescheid 1992 mit den sich daraus ergebenden Auswirkungen auf Verlustfeststellungen dahingehend zu ändern, dass ein nach § 17 EStG angesetzter Veräußerungsgewinn im Zusammenhang mit dem notariellen Veräußerungsvertrag vom 8.4.1992 i.H. von 2.686.733 DM nicht angesetzt wird; hilfsweise die Revision zuzulassen.

Das Finanzamt beantragt

Klageabweisung.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist unbegründet.

Der Senat folgt der Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf und sieht angesichts der Entscheidung des BFH im Aussetzungsverfahren gemäß § 105 Abs. 5 Finanzgerichtsordnung (FGO) von einer weiteren Darstellung der Entscheidungsgründe ab.

Die Revision wird nicht zugelassen, da die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO im Hinblick auf die st. Rspr. des BFH nicht erfüllt sind.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.