BFH vom 07.03.1978
VIII R 38/74
Normen:
EStG § 4 Abs. 1, § 5 ; GewStG § 7 ;
Fundstellen:
BFHE 124, 533
BStBl II 1978, 378

BFH - 07.03.1978 (VIII R 38/74) - DRsp Nr. 1997/13750

BFH, vom 07.03.1978 - Aktenzeichen VIII R 38/74

DRsp Nr. 1997/13750

»Bei einer Betriebsaufspaltung gehört die Darlehensforderung des Einzelunternehmers gegen die Betriebsgesellschaft zum Betriebsvermögen des Besitzunternehmens, wenn das Darlehen dazu dient, die Vermögenslage und Ertragslage der Betriebsgesellschaft zu verbessern und damit den Wert der Beteiligung des Besitzunternehmens an der Betriebsgesellschaft zu erhalten oder zu erhöhen.«

Normenkette:

EStG § 4 Abs. 1, § 5 ; GewStG § 7 ;

Gründe:

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist Inhaberin eines Einzelunternehmens (Besitzunternehmen) und mit einem Anteil von 95vH Gesellschafterin einer den ... bau betreibenden GmbH (Betriebsgesellschaft); beide Unternehmen entstanden durch Betriebsaufspaltung.

Die Klägerin gab aus Mitteln, die ihr aufgrund von Gewinnausschüttungen der Betriebsgesellschaft zustanden, Darlehen an die Betriebsgesellschaft. Die Darlehensforderung entwickelte sich in der Zeit vom 31. Dezember 1968 bis zum 31. Dezember 1970 nach Zugängen und Abgängen von 100.000 DM auf 372.601 DM. Für 1970 wurden Darlehenszinsen von 21.296 DM gutgeschrieben. Die Klägerin hatte in den Bilanzen ihres Besitzunternehmens weder die Anteile an der Betriebsgesellschaft noch das Darlehen ausgewiesen. Die Zinserträge behandelte sie als Einkünfte aus Kapitalvermögen.

Nach einer Betriebsprüfung kam der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) zu der Auffassung, die Gesellschaftsanteile und das Darlehen der Klägerin seien notwendiges Betriebsvermögen des Besitzunternehmens, die Zinserträge aus der Darlehenshingabe gehörten zu den betrieblichen und damit zu den gewerblichen Einnahmen. Dementsprechend erging ein Gewerbesteuermeßbescheid für 1970.

Einspruch und Klage blieben erfolglos. Das Finanzgericht (FG) führte im wesentlichen aus:

Die steuerrechtliche Beurteilung durch das FA sei zutreffend. Angesichts des engen Zusammenhangs zwischen Besitzunternehmen und Betriebsgesellschaft sei die Darlehenshingabe eine betriebliche Maßnahme des Einzelunternehmens, private Gründe seien nicht erkennbar. Auf die buchmäßige Behandlung komme es nicht an. Sei das Darlehen notwendiges Betriebsvermögen, dann müßten auch die Zinsen gewerbliche Einnahmen sein.

Mit der Revision wird geltend gemacht, zu Unrecht habe das FG den betrieblichen Charakter der Darlehensgewährung allein mit dem Vorliegen eines Besitzunternehmens und einer Betriebsgesellschaft begründet. Die Betriebsaufspaltung und die Darlehensgewährung hätten jedoch nichts miteinander zu tun. Ebensowenig wie nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 9. Juli 1970 IV R 16/69 (BFHE 99, 533, BStBl II 1970, 722) die Gehaltszahlung an den Geschäftsführer einer Besitzgesellschaft und gleichzeitigen Inhaber eines Besitzunternehmens eine gewerbliche Einnahme sei, sei dies bei Zinserträgen aus einer nachträglichen Darlehensgewährung des Gesellschafters an die Besitzgesellschaft der Fall. Der Gesellschafter sei in der Wahl seiner Vermögensanlage frei.

Die Klägerin beantragt, unter Aufhebung der Vorentscheidung den Gewerbesteuermeßbetrag für 1970 herabzusetzen und dazu von einem um die Zinszahlung ermäßigten Gewerbeertrag auszugehen.

Das FA beantragt Zurückweisung der Revision.

II. Die Revision führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Streitsache an das FG zur erneuten Verhandlung und Entscheidung.

1. Dem FG ist nicht zu folgen, wenn es im wesentlichen wegen des engen Zusammenhangs zwischen Besitzunternehmen und Betriebsunternehmen das Darlehen der Klägerin an die Betriebsgesellschaft als Betriebsvermögen des Besitzunternehmens und damit die Darlehenszinsen als Teil des Gewerbeertrags angesehen hat (§§ 4, 5 des Einkommensteuergesetzes - EStG -, § 7 des Gewerbesteuergesetzes - GewStG -).

Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH gehören in den Fällen der Betriebsaufspaltung, die bei sachlich und personell enger Verflechtung auch zwischen einem Einzelunternehmen und einer Kapitalgesellschaft erfolgen kann (vgl Urteil vom 31. März 1971 I R 111/69 , BFHE 102, 73, BStBl II 1971, 536), nicht nur Einnahmen aus der Vermietung und Verpachtung der vom Besitzunternehmen an die Betriebsgesellschaft überlassenen Wirtschaftsgüter, sondern auch die Gewinnausschüttungen der Kapitalgesellschaft an das Besitzunternehmen zum Gewinn aus Gewerbebetrieb und damit zum Gewerbeertrag dieses Unternehmens (vgl Urteil vom 21. Mai 1974 VIII R 57/70 , BFHE 112, 391, BStBl II 1974, 613). Nach dem BFH-Urteil VIII R 57/70 rechnen zum Gewerbeertrag des Besitzunternehmens auch Darlehenszinsen, wenn das Darlehen im Zusammenhang mit der Betriebsaufspaltung gewährt wurde und seine Grundlage in dem einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen des Besitzunternehmens auch in der Betriebsgesellschaft hat.

Aus der bisherigen Rechtsprechung des BFH zur Betriebsaufspaltung läßt sich indessen nicht entnehmen, daß jegliche Darlehensgewährung des das Besitzunternehmen betreibenden Einzelunternehmers an das Betriebsunternehmen in den betrieblichen Bereich fiele und damit die Darlehenszinsen zum gewerblichen Gewinn (§ 4 Abs 1, § 5 EStG) und zum Gewerbeertrag (§ 7 GewStG) gehörten. Die Darlehenszinsen dürfen nur dann zum Gewinn und zum Gewerbeertrag des Besitzunternehmens gerechnet werden, wenn die Darlehensforderung Betriebsvermögen dieses Unternehmens ist. Die Zugehörigkeit der Darlehensforderung zum Betriebsvermögen läßt sich nicht schon deshalb bejahen, weil die Beteiligung an der Betriebsgesellschaft notwendiges Betriebsvermögen des Besitzunternehmens ist. Es treffen insoweit die Überlegungen zu, die den BFH in den Fällen der Darlehensgewährung durch Gesellschafter von Kapitalgesellschaften veranlaßt haben, zwischen der bilanzrechtlichen Behandlung der Beteiligung einerseits und derjenigen der Darlehensforderung andererseits zu unterscheiden (vgl zB Urteil vom 3. August 1977 I R 41/76 , BFHE 123, 330, BStBl II 1978, 53, mit weiteren Nachweisen). Ebensowenig muß die Darlehensforderung nicht schon deshalb Betriebsvermögen sein, weil die Mittel dafür aus Gewinnausschüttungen der Betriebsgesellschaft stammen. Die Herkunft der Mittel für ein Darlehen sagt allein noch nichts aus über die betriebliche Veranlassung der Darlehenshingabe. Diese betriebliche Veranlassung ist entscheidend dafür, ob die Darlehensforderung Betriebsvermögen des Besitzunternehmens ist oder nicht.

In Fällen der Betriebsaufspaltung ist für die Frage der betrieblichen Veranlassung - vor allem dann, wenn die Darlehensgewährung nicht im Zusammenhang mit dem Vorgang der Betriebsaufspaltung, sondern erst zu einem späteren Zeitpunkt erfolgt - im allgemeinen darauf abzustellen, ob die Hingabe des Darlehens dazu dient, die Vermögenslage und Ertragslage der Betriebsgesellschaft zu verbessern und damit den Wert der Beteiligung des Besitzunternehmens an der Betriebsgesellschaft zu erhalten oder zu erhöhen.

2. Die Vorentscheidung, die von anderen Überlegungen ausgegangen ist und darauf beruht, war aufzuheben. Das FG wird bei seiner erneuten Verhandlung und Entscheidung insbesondere prüfen und feststellen müssen, ob die Darlehensaufnahme durch die Betriebsgesellschaft zur Verbesserung ihrer Vermögenslage und Ertragslage notwendig oder zweckmäßig war oder ob für die Darlehenshingabe lediglich private Erwägungen der Klägerin, zB der Wunsch nach einer günstigen Kapitalanlage, maßgebend waren.

Fundstellen
BFHE 124, 533
BStBl II 1978, 378