FG Hamburg - Urteil vom 06.12.2001
VI 45/97
Normen:
EStG § 16 ;

Zur Aufteilung einer einheitlichen Abfindung auf verschiedene Beteiligungen

FG Hamburg, Urteil vom 06.12.2001 - Aktenzeichen VI 45/97

DRsp Nr. 2002/9441

Zur Aufteilung einer einheitlichen Abfindung auf verschiedene Beteiligungen

Zur Aufteilung einer einheitlichen Abfindung, die ein Steuerpflichtiger anläßlich seines Ausscheidens aus verschiedenen Gesellschaften einer Firmengruppe erhalten hat.

Normenkette:

EStG § 16 ;

Tatbestand:

Streitig ist die Aufteilung der vom Kläger anlässlich seines Ausscheidens aus verschiedenen Gesellschaften der A-Firmengruppe bezogenen Abfindung auf die einzelnen Beteiligungen; davon hängt ab, inwieweit steuerpflichtige Veräußerungsgewinne entstanden sind.

Der Kläger ist aufgrund einer notariell beurkundeten Vereinbarung vom 15. Dezember 1983 rückwirkend zum 31. Dezember 1982 aus sämtlichen Gesellschaften der A-Gruppe ausgeschieden; dabei übertrug er seine Beteiligungen auf seine zu diesem Verfahren beigeladenen Brüder. Zu den Beteiligungen gehörten insbesondere die B Handelsgesellschaft GmbH & Co. (B), deren Gewinnfeststellung Gegenstand dieses Rechtsstreits ist, die A1 & Co. KG (A1), die Partenreedereien MS "D", "E", "F" und "G" sowie die vermögensverwaltende A1-Verwaltungsgesellschaft und die ebenfalls vermögensverwaltenden BGB -Gesellschaften X-Straße und Y-Straße.

Das dem Kläger zustehende Abfindungsguthaben war nach der notariellen Vereinbarung wie folgt zu ermitteln: Zunächst hatte die Firma Consult GmbH Feststellungen für die Wertermittlungen zu treffen. Diese Feststellungen sollten dann mit den jeweiligen steuerlichen Beratern der Vertragspartner, d. h. des Klägers einerseits und seines Vaters und seiner Brüder andererseits, diskutiert und in eine gemeinsame Feststellung umgesetzt werden. Der Entwurf des Gutachtens der Firma Consult GmbH durfte nur mit Zustimmung der jeweiligen steuerlichen Berater an die Vertragspartner oder an Dritte ausgehändigt werden. Die steuerlichen Berater hatten hinsichtlich der Wertermittlung ein Widerspruchsrecht. Ihre Zustimmung in streitigen Punkten konnte durch das gesondert vereinbarte Schiedsgericht ersetzt werden. Das Schreiben, mit dem die Consult GmbH beauftragt wurde, war der notariellen Vereinbarung als Anlage beigefügt.

Das Gutachten der Consult GmbH vom 9. Mai 1984 führte zu einem Gesamtwert der Anteile des Klägers von 6.331.000 DM. Es wurde am 10. Dezember 1985 von den Herren Dipl. Kfm. H, Angestellter der Consult, WP/StB J für den Kläger und StB K für die Brüder und den Vater des Klägers mit der in der notariellen Vereinbarung vorgesehenen gemeinsamen Erklärung versehen, die wie folgt lautet:

"In Ausführung des ... erteilten Auftrages hat die Firma Consult GmbH die grundsätzlichen Feststellungen für die Wertermittlung getroffen (Wertgutachten). Weiterhin haben die vereinbarten Diskussionen mit den steuerlichen Beratern, den Herren J ... und K, stattgefunden. Keine Übereinstimmung zwischen den Gutachtern besteht in zwei Punkten:

Herr J stimmt der Bewertung der Seeschiffe MS "F", "D", "G" und "E" ... ,

Herr K der Nichtberücksichtigung des Prozessrisikos Griechenland ... im Rahmen der Wertfindung der Firmengruppe ... (B) nicht zu. ...

Im übrigen sind sich die Unterzeichnenden über die im beigefügten Gutachten zur Anwendung kommenden Methoden und über den ermittelten Gesamtwert von DM 6.331.000 einig. Sie stimmen der Aushändigung des Gutachtens an die Parteien zu."

Ursächlich für den Widerspruch des Wirtschaftsprüfers J hinsichtlich der Bewertung der Seeschiffe (Partenreedereien) war, dass der von Consult beauftragte Sachverständige in seinem Gutachten nicht berücksichtigt hatte, dass das Seeschiff "G" zum Stichtag bereits verkauft war und der Kaufpreis ganz wesentlich über dem vom Gutachter angesetzten Wert lag. Nach Auffassung von Herrn J waren deshalb sowohl die "G", als auch die anderen Schiffe zu niedrig bewertet.

Der Widerspruch des Steuerberaters K wegen des Prozessrisikos Griechenland beruhte darauf, dass die B im Jahr 1981 einen - angefochtenen - Nachforderungsbescheid des deutschen Zolls in Höhe von 22 Mio. DM erhalten hatte, weil ein Import von chinesischen Champignons über Griechenland als Direktimport aus China angesehen wurde und dafür lediglich 3 Mio. DM bilanziell zurückgestellt worden waren.

Steuerberater K übersandte das Gutachten den Beigeladenen A2 und A3 mit einem Anschreiben vom 10. Dezember 1985, in dem er ausführte, dass der Gesamtwert sämtlicher Anteile von 6.331.000 DM auf einer Gesamtbewertung beruhe, bei der sich Bewertungsdifferenzen zugunsten oder zu Lasten der einen oder anderen Partei gegenseitig aufgehoben hätten. Soweit die Schiffsbewertung wegen der Veräußerung des MS G von der gemeinsamen Wertfindung ausgeschlossen sei, stelle sich Herr J eine Erhöhung des Gesamtwertanteils des Klägers von etwa 2-3 Millionen DM vor. Für das Risiko des Pilzprozesses habe Herr J eine Verminderung des Gesamtanteilswertes von 600.000 DM ins Gespräch gebracht.

Da hinsichtlich der Seeschiffbewertung und des Prozessrisikos keine gemeinsame Wertfindung erreicht werden konnte, strengte der Kläger wegen der Höhe des Abfindungsguthabens ein Schiedsgerichtsverfahren gegen seine Brüder an. Er beantragte neben Auskunftserteilung und Vorlage von Unterlagen sowie Zinsen u.a. eine Erhöhung des Abfindungsguthabens wegen der Schiffe (Partenreedereien) um 3.994.200 DM und wegen des Silos C-Hafen der A1 um 1.360.000 DM. Eine Erhöhung der Abfindung wegen zu niedriger Bewertung der Anteile an der B (laut Consult- Gutachten 3.552.000 DM) oder den Immobiliengesellschaften bürgerlichen Rechts (A1-Verwaltungsgesellschaft, BGB -Gesellschaft X-Straße und BGB -Gesellschaft Y- Straße), die im Consult-Gutachten mit insgesamt 1.194.000 DM angesetzt worden waren, wurde nicht geltend gemacht.

Mit Teil-Schiedsspruch vom 7. Februar 1988 wurde die Schiedsklage des Klägers abgewiesen, soweit sie sich auf eine Erhöhung der Abfindung wegen der Beteiligung an der A1 richtete. Die vom Kläger begehrte (zusätzliche) gesonderte Bewertung des Silos C-Hafen komme nicht in Betracht, denn die nicht gesonderte Bewertung des Silos im Gutachten der Consult sei endgültig, weil das Gutachten insoweit nicht offenbar unrichtig sei, der steuerliche Berater des Klägers insoweit zugestimmt habe und seine Zustimmung nicht wirksam angefochten worden sei. Die Bewertung des A1-Anteils mit 255.000 DM sei - im Gegensatz zur Bewertung der B und der Seeschiffe - endgültig. Der Rechtsstreit sei jedoch insoweit entscheidungsreif, als feststehe, dass der Anteil des Klägers an der B mindestens 1.544.000 DM wert sei.

Mit endgültigem Vergleich vom 3. Juli 1989 wurde der Gesamtwert der Abfindungen, d. h. der Veräußerungspreis, auf 7.600.000 DM festgelegt. Gegenüber dem Gesamtwert laut Consult-Gutachten ergab sich damit eine Erhöhung von (7.600.000- 6.331.000 =) 1.269.000 DM. Dieser Erhöhungsbetrag ist unstreitig der Beteiligung des Klägers an der Partenreederei MS G zuzuordnen, deren Ansatz sich dadurch von 496.000 DM auf 1.765.000 DM erhöht. Dieser neue Betrag liegt 96.000 DM unter dem, was dem Kläger angesichts seiner 15,55 %igen Beteiligung vom erzielten Veräußerungsgewinn des Schiffes (11.973.000 DM) zugestanden hätte.

Ein unter Vorbehalt der Nachprüfung ergangener Gewinnfeststellungsbescheid der B für 1983 vom 27. März 1986 wurde am 15. September 1986 geändert; der Vorbehalt der Nachprüfung blieb bestehen. Am 14. Oktober 1986 wurde er abermals - wiederum unter Vorbehalt der Nachprüfung - geändert. Am 23. März 1992 erging dann nach einer Betriebsprüfung ein gem. § 164 Abs. 2 AO geänderter Gewinnfeststellungsbescheid, in dem der Veräußerungsgewinn des Klägers mit 835.664 DM angesetzt und der Vorbehalt der Nachprüfung aufgehoben wurde. Der Veräußerungsgewinn ergab sich durch Saldierung eines angenommenen Veräußerungspreises von 128.721,08 DM (gegenüber dem Ansatz von 3.552.000 DM im Consult-Gutachten) mit dem negativen Kapitalkonto des Klägers von minus 706.942,92 DM. Dagegen richtet sich der Einspruch vom 7. April 1992.

Der unter Vorbehalt der Nachprüfung gestellte Gewinnfeststellungsbescheid der A1 für 1983 vom 22. Oktober 1995 wurde nach einer Betriebsprüfung am 2. Juni 1992 geändert; der Vorbehalt der Nachprüfung wurde aufgehoben und der Veräußerungsgewinn des Klägers mit 1.087.877 DM festgestellt.

Die Veräußerungspreise der Beteiligungen des Klägers an B und A1 wurden von der Betriebsprüfung in Übereinstimmung mit den steuerlichen Beratern der Unternehmen - den Prozessbevollmächtigten der Beigeladenen zu 1.-3. - in der Weise ermittelt, dass das jeweilige Kapitalkonto des Klägers zugrunde gelegt und um angenommene anteilige stille Reserven des Klägers erhöht wurde. Für B ergab sich danach folgende Berechnung:

steuerliches Kapitalkonto minus

706.943 DM

zuzüglich 17,625 % der Preissteigerungsrücklage von 4.741.361 DM

+ 835.664 DM

Veräußerungspreis

128.721 DM

Für A1 legten der Beklagte und das Unternehmen in entsprechender Weise als Veräußerungspreis nicht den von Consult gefunden Wert von 255.000 DM zugrunde. Stattdessen gingen sie vom Kapitalkonto des Klägers in Höhe von 2.287.949,09 DM aus. Anteilige stille Reserven des Klägers wurden in Grundstücken, Maschinen und Anlagen und Preissteigerungsrücklagen in Höhe von 1.474.556 DM gesehen; zusätzlich wurden für den Silo C-Hafen 140.279 DM angesetzt, woraus sich ein Veräußerungspreis von 3.902.783,12 DM ergab; die Einzelheiten sind im Schriftsatz der Beigeladenenvertreter vom 18. Oktober 2001 dargestellt. Der Veräußerungsgewinn wurde gemindert, indem sämtliche dem Kläger insgesamt entstandenen Veräußerungskosten - vorwiegend Rechtsanwalts-, Gutachter- und Schiedsgerichtskosten - von 526.957 DM subtrahiert wurden, d.h. diese wurden nicht anteilig bei allen abgetretenen Beteiligungen (d.h. zum Teil auch der B) abgezogen, sondern vollständig als Kosten der Veräußerung der Beteiligung an der A1 behandelt.

Der am 30. Juni 1992 gegen den Gewinnfeststellungsbescheid 1983 der B eingelegte Einspruch wurde mit Einspruchsentscheidung vom 27. Januar 1997 als unbegründet zurückgewiesen. Die Einspruchsentscheidung wurde auch den anderen Feststellungsbeteiligten bekanntgegeben, die vom Beklagten zum Verfahren hinzugezogen worden waren. Dagegen richtet sich die am 27. Februar 1997 beim Gericht eingegangene Klage. Soweit die Klage die Gewinnfeststellung der A1 betraf, wurde das Verfahren abgetrennt (neues Az.: VI 17/01).

Der Kläger trägt vor: Der Gesamtabfindungsbetrag von 7,6 Millionen DM sei von der Betriebsprüfung offenbar infolge einer tatsächlichen Verständigung mit dem Unternehmen in unzutreffender Weise den veräußerten Beteiligungen zugeordnet worden. Die Aufteilung der Gesamtabfindung orientiere sich primär an den Einzelwerten des Consult-Gutachtens, die entsprechend den im Schiedsgerichtsverfahren gewonnenen Erkenntnissen modifiziert worden seien. Die im Consult-Gutachten angesetzten Einzelwerte seien aber für die Aufteilung seiner Abfindung nicht maßgeblich. Consult habe keine Einzelwerte feststellen sollen, sondern die Höhe des Abfindungsguthabens, d.h. des ihm für das Ausscheiden aus sämtlichen Gesellschaften insgesamt zustehenden Betrages. Die Einzelwerte des Consult- Gutachtens seien von den Vertragspartnern nicht anerkannt worden.

Seitens der Gesellschaften sei versucht worden, eine möglichst einfache Ermittlung der Veräußerungsgewinne durchzuführen, wobei auch an eine für die verbleibenden Gesellschafter günstige Besteuerung der Folgejahre gedacht worden sei. Die im Zuge dieser Aufteilung den vermögensverwaltenden Gesellschaften bürgerlichen Rechtes zugeordneten Beträge seien erheblich zu niedrig. Die Zuordnung der die Kapitalkonten übersteigenden Abfindung zu den gewerblichen Unternehmen begünstige diese Gesellschaften bzw. ihre Gesellschafter, weil dort kurzfristig mobilisierbares Abschreibungspotential geschaffen worden sei. In der Praxis werde in derartigen Fällen versucht, eine tatsächliche Verständigung über die Höhe der den einzelnen Beteiligungen zuzuordnen Teile des Veräußerungserlöses zu erreichen. Es sei zu mutmaßen, dass auch im Streitfall zwischen dem Betriebsprüfer und den steuerlichen Beratern der Gesellschaft eine derartige Einigung erzielt worden sei. Diese entfalte allerdings für ihn, den Kläger keine Bindungswirkung. Zum einen habe an der Besprechung kein für die Steuerfestsetzung zuständiger Amtsträger teilgenommen. Zum anderen könne der steuerliche Berater der Gesellschaft nicht auch als Bevollmächtigter des Klägers im Hinblick auf eine derartige tatsächlicher Verständigung angesehen werden.

Auch die Wertermittlungen im Consult-Gutachten widersprächen dem Klägervortrag nicht. Insgesamt sei ein bei den Beteiligungen A1 und B erfasster Veräußerungsgewinn des Klägers von 1.895.000 DM den vermögensverwaltenden Gesellschaften bürgerlichen Rechts zuzuordnen. Für die Beteiligung an der B betrage der maximale Kaufpreis 0 DM. Denn der Schiedsrichter habe in seinem Teilschiedsspruch vom 7. Februar 1988 festgestellt, dass der Unternehmenswert dieser Gesellschaft negativ sei. Es könne nicht davon ausgegangen werden, dass ein negativer Kaufpreis gezahlt worden sei, daraus ergebe sich ein Veräußerungsgewinn des Klägers in Höhe seines nicht ausgeglichenen negativen Kapitalkontos zum 31. Dezember 1982 in Höhe von 706.942,00 DM. Für die Beteiligung A1 betrage der Kaufpreis 2.136.504 DM. Der vom Beklagten angesetzte Veräußerungserlös von 3.902.783 DM sei zu reduzieren um 1.895.000 DM abzüglich des Kaufpreises für B, nämlich 128.721 DM. Unter Berücksichtigung des steuerlichen Kapitalkontos von 2.287.949 DM ergebe sich insoweit ein Veräußerungsverlust von 151.445 DM, der durch den Abzug der gesamten Veräußerungskosten von 567.011 DM auf 718.456 DM erhöht werde.

Der Kläger beantragt, den Bescheid über die Gewinnfeststellung der B Lebensmittel Handelsgesellschaft mbH und Co. für 1983 vom 23. März 1992 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 27. Januar 1997 dahin zu ändern, dass der auf ihn entfallende Veräußerungsgewinn auf 706.942 DM festgestellt wird.

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen, hilfsweise, Anpassung des Ergebnisses auf Seiten der anderen Beteiligten.

Der Kläger und seine Brüder hätten die im Consult-Gutachten festgelegten Werte für die Immobiliengesellschaften anerkannt. Sie hätten danach auch im Schiedsgerichtsverfahren nicht mehr geändert werden können. Das Schiedsgerichtsverfahren habe deshalb auch lediglich die bei der Preisfindung angesetzten Werte der B und der A1 sowie die Bewertung der Seeschiffe betroffen. Es seien keine Anhaltspunkte dafür ersichtlich, dass der von den Brüdern geleistete - über die zusätzlichen 1.269.000 DM für die Beteiligung am Motorschiff G hinaus gehende - Betrag von 2.039.000 DM etwas mit der Unterbewertung der Immobiliengesellschaften im Consult-Gutachten zu tun habe. Die Erhöhung der Abfindungssumme im Vergleichspunkt sei offensichtlich darauf zurückzuführen gewesen, dass sich zu diesem Zeitpunkt bereits bessere Erkenntnisse hinsichtlich des Prozesskostenrisikos Griechenland ergeben hätten. Da sich die Beteiligten - der Kläger und seine Brüder - wie fremde Dritte gegenüber gestanden und eine vertretbare Aufteilung des Abfindungsbetrags vereinbart hätten, habe das Finanzamt dem auch zu folgen.

Dem Senat haben Steuerakten der B (F-Akten Bd. IV und V, Bp-Akten II) und der A1 (F-Akten VIII, Bp-Akten IV, Bilanzakten IV) vorgelegen.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist zulässig, aber unbegründet, denn der Beklagte hat als Veräußerungspreis der Anteile des Klägers an den Immobiliengesellschaften zutreffend lediglich die Werte des Consult-Gutachtens angesetzt, so dass sich für die Beteiligung des Klägers an der B ein Veräußerungsgewinn gem. § 16 EStG mindestens in Höhe des festgestellten Betrages von 835.664 DM ergab, der im Jahr 1983 - dem Jahr der notariellen Vereinbarung über das Ausscheiden des Klägers - zu erfassen ist.

Wenn durch einheitlichen Vertrag ein Kaufpreis für die Veräußerung mehrerer Wirtschaftsgüter gezahlt wird, ist der Kaufpreis zwecks Ermittlung des Veräußerungserlöses bzw. der Anschaffungskosten des Käufers aufzuteilen. Haben die Vertragspartner bereits eine Aufteilung vorgenommen, so ist dieser im allgemeinen zu folgen. Dies setzt allerdings voraus, dass die Kaufpreisaufteilung den wirtschaftlichen Gegebenheiten nicht widerspricht, d.h. vertretbar ist, und nicht durch beabsichtigte Steuerersparnis motiviert ist (BFH v. 17.09.1987, III R 272/83, BStBl II 1988, 441, BFHE 151, 58; FG Baden-Württ. v. 18.06.1997, 6 K 212/94, DStRE 1998, 38, Rev. IX R 86/97; Schmidt, EStG, 19. Aufl. 2000, § 6 Rdnr. 118). Entspricht sie nicht den wirtschaftlichen Gegebenheiten, so ist der Gesamtkaufpreis im Verhältnis der Teilwerte aufzuteilen.

Im Streitfall beträgt der Gesamtpreis für die verschiedenen Beteiligungen des Klägers 7.600.000 DM. Die durch die Partner der notariellen Vereinbarung vom 15. Dezember 1983 vorgenommene Aufteilung ergibt sich aus dem Consult-Gutachten, dem Teil-Schiedsspruch vom 7. Februar 1988 und dem endgültigen Vergleich vom 3. Juli 1989, denn diese haben die Höhe der Abfindung insgesamt und die Wertfindung im einzelnen bestimmt.

Im Consult-Gutachten sind die einzelnen Beteiligungen bewertet worden. Diese Ansätze sind für die Aufteilung der Gesamtabfindung durch die Vertragspartner verbindlich, soweit sie nicht infolge des Vorbehaltes der steuerlichen Berater einer Seite durch das Schiedsurteil und den anschließenden Schiedsvergleich abgeändert wurden. Der entgegenstehenden Auffassung des Klägers, das Consult-Gutachten enthalte lediglich einen Gesamtwert, nicht aber Einzelwerte für die verschiedenen Beteiligungen, ist nicht zu folgen. Das von den Partnern der notariellen Vereinbarung gewählte Verfahren - Erstellung eines Gutachtens durch Consult mit Widerspruchsrechten der steuerlichen Berater und ggf. anschließendem Schiedsgerichtsverfahren - impliziert, dass unwidersprochene Feststellungen des Gutachtens endgültig bindend sind. Denn die Vertragspartner haben den Gutachter beauftragt, grundsätzliche Feststellungen zum Wert der Beteiligungen des Klägers auf den Stichtag zu treffen, und ihm nicht die Bestimmung eines einheitlichen Abfindungsbetrages übertragen (§ 317 BGB). Die streitige Ermittlung des einheitlichen Abfindungsguthabens für die Beteiligungen ist dementsprechend nach Anwendung verschiedener Bewertungsmethoden (siehe S. 7f. des Schiedsgutachtens) im Wege einer Einzelbewertung aller Beteiligungen erfolgt.

Die steuerlichen Berater haben sich auch dementsprechend verhalten, indem sie den Feststellungen des Gutachtens nicht pauschal, d.h. bezogen auf den Gesamtwert von 6.331.000 DM, sondern nur punktuell - hinsichtlich der Bewertung der Seeschiffe (Partenreedereien) und des Prozessrisikos Griechenland - widersprachen. Hätten sie bei einzelnen Beteiligungen Fehler zu Lasten ihrer Mandanten entdeckt, dann hätten sie dies zweifellos gerügt und nicht wegen einer "Aufrechnung" mit nicht erörterten Bewertungsfehlern zugunsten des Mandanten geschwiegen. Stattdessen haben sie ihre Übereinstimmung mit den im Gutachten angewandten Bewertungsmethoden und dem Gesamtwert von DM 6.331.000 ausdrücklich bekundet.

Selbst wenn die Herren J und K in einzelnen Punkte keinen Widerspruch erhoben, weil sie davon ausgingen, dass sich die möglichen Bewertungsfehler zugunsten und zu Lasten ihrer Mandanten aufhoben, wäre dies dahin auszulegen, dass sie die Gutachtenwerte akzeptierten. Der erkennende Senat stimmt in dieser Sicht mit der Beurteilung durch den Schiedsrichter überein, der die Gutachtenwerte für bindend gehalten hat, soweit sie nicht offenkundig unrichtig bzw. unbillig i.S.v. § 319 BGB sind oder ihnen von den steuerlichen Beratern nicht widersprochen wurde; und deshalb die auf eine Erhöhung der Abfindung wegen des Silos C-Hafen der A1 gerichtete Schiedsklage des Klägers abgewiesen hat.

Die danach zugrunde zu legende Kaufpreisaufteilung widerspricht den wirtschaftlichen Gegebenheiten nicht. Der Senat ist davon überzeugt, dass die von Consult den einzelnen Beteiligungen des Klägers - insbesondere auch den Immobilienbeteiligungen - beigemessenen Werte, vertretbar sind. Dafür sprechen das Renommee der Gutachterin Consult GmbH, die zudem weitere Sachverständige hinzuzog, die sich über eineinhalb Jahre hinziehende Erörterung des Gutachtens durch Steuerberater K und - für den Kläger - Wirtschaftsprüfer J, der seinerzeit nur der Bewertung der Seeschiffe widersprach, sowie die Tatsache, dass der Kläger auch im Schiedsgerichtsverfahren keine Anhebung der Werte für die Immobiliengesellschaften, sondern lediglich die gesonderte Bewertung des Silos C-Hafen der A1 und wegen der Veräußerung der "G" eine Erhöhung des auf die Seeschiffe entfallenden Betrages beanspruchte. Ob stattdessen auch eine höhere Bewertung der Immobilien und eine niedrigere Bewertung der gewerblichen Beteiligungen wirtschaftlich vertretbar gewesen wäre, kann dahingestellt bleiben.

Für die von den Vertragspartnern zugrunde gelegten Feststellungen des Consult- Gutachtens waren steuerliche Gründe nicht maßgebend:

Erstens war der Gutachter zur Neutralität verpflichtet.

Zweitens wurde nicht ein feststehender Gesamtbetrag auf mehrere Wirtschaftsgüter aufgeteilt, was in besonderem Maße eine einvernehmliche Regelung der Vertragspartner zu Lasten des Fiskus besorgen lässt (z.B. durch einen überhöhten Ansatz für abnutzbare Wirtschaftsgüter und einen zu niedrigen für Grund und Boden), sondern verschiedene Beteiligungen wurden "additiv" bewertet, wobei hinsichtlich jeder einzelnen Position und jeder Beteiligung der Kläger an einer hohen und die Beigeladenen zu 1.) und 2.) an einer niedrigen Bewertung interessiert waren.

Drittens bestand zwischen den Partnern der notariellen Vereinbarung nicht nur ein Interessengegensatz hinsichtlich der - zivilrechtlichen - "Gesamtpreisfindung", sondern wegen der steuerlichen Konsequenzen auch hinsichtlich der Aufteilung des Gesamtbetrages auf die Beteiligungen. Denn die für den Kläger steuerlich vorteilhafte Verteilung - hoher Preis für die einkommensteuerfrei veräußerten Immobilien, niedriger Preis für die gem. § 16 EStG der Besteuerung unterliegenden Beteiligungen an den Mitunternehmerschaften (A1, B und die Partenreedereien) - war für die verbleibenden Gesellschafter steuerlich nachteilig, und umgekehrt.

Danach stehen die Veräußerungspreise fest:

Weil nach Erstattung des Teil-Schiedsurteils nur noch die Positionen A1 und "G" streitig waren, das Gutachten allen Beteiligungen einen Wert von 6.331.000 DM zugemessen hatte und der Erhöhungsbetrag von 1.269.000 DM unstreitig auf "G" entfällt, bleibt für die Änderung weiterer Positionen kein Raum. Der Gesamtwert von 7.600.000 DM ist deshalb in Höhe von 6.331.000 DM den einzelnen Beteiligungen wie im Consult-Gutachten zuzuordnen, zusätzliche 1.269.000 DM entfallen auf die Partenreederei "G".

Der Veräußerungspreis der Beteiligung des Klägers an der B beträgt somit wie im Consult-Gutachten festgestellt 3.552.000 DM. Sein Veräußerungsgewinn wäre deshalb - ohne Abzug von Veräußerungskosten - unter Berücksichtigung seines negativen Kapitalkontos mit (3.552.000 DM + 706.942,92 DM =) 4.258.942,92 DM festzustellen gewesen.

Der angefochtene Gewinnfeststellungsbescheid ist mithin rechtswidrig, weil er von einem Veräußerungsgewinn von nur 835.664 DM ausgeht. Der Senat lässt dahingestellt, ob die im Rahmen der Ermittlung des Veräußerungsgewinns der A1 abgezogenen Veräußerungskosten des Klägers von 526.957 DM teilweise der B (sowie den Schiffsbeteiligungen und Immobiliengesellschaften) hätten zugeordnet werden müssen, weil sogar beim Abzug des gesamten Betrages im Rahmen der Gewinnfeststellung der B ein Veräußerungsgewinn von über 3,7 Mio. DM und damit mehr als die festgestellten 835.664 DM verbleiben würde.

Der Senat kann den falschen Bescheid nicht durch Erhöhung des Veräußerungsgewinns ändern, da ihm eine Verböserung verwehrt ist (Tipke/Kruse, AO, FGO, § 100 FGO Rdnr. 36).

3. Die Kostenentscheidung ergibt sich aus §§ 135 Abs. 1, 139 Abs. 4 FGO. Gründe für die Zulassung der Revision liegen nicht vor (§ 115 Abs. 2 FGO).