I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) und ihre Schwester (Beigeladene) sind zu je 1/2 Erben ihres im Jahre 1957 verstorbenen Vaters (B). Zum Nachlaß gehörten die bebauten Grundstücke A-Straße in D. Diese Grundstücke waren bereits zu Lebzeiten des B an die D & Co. GmbH (GmbH) verpachtet, die auf diesen Grundstücken ihr Unternehmen betreibt. Nach dem Tode des B wurde der Pachtvertrag mit der Erbengemeinschaft fortgesetzt. An dem Stammkapital der GmbH waren seit 1959 die Klägerin und die Beigeladene zu je 35 v.H. ( = je 105.000 DM) beteiligt. 30 v.H. der Anteile ( = 90.000 DM) hielt die GmbH selbst.
Zum 1. Juli 1961 verkaufte die Klägerin ihre Anteile an der GmbH an die Beigeladene, an die GmbH und an T.
Im Jahre 1967 veräußerte die Erbengemeinschaft eines der bis zu diesem Zeitpunkt an die GmbH verpachteten Grundstücke an den A-Verband. Als Gegenleistung erhielten die Klägerin und die Beigeladene je ein Ersatzgrundstück, das sie für private Zwecke nutzten.
Nach der Auseinandersetzung der Miterben verkaufte die Klägerin im Januar 1969 ihren Eigentumsanteil an den Grundstücken A-Straße an die GmbH zum Preis von 500.000 DM. Anfang Januar 1969 zahlte die GmbH außerdem an die Klägerin und die Beigeladene 10.000 DM zur Abgeltung etwaiger Ansprüche aus einem Patent.
Die Erbengemeinschaft hatte die Einkünfte aus der Verpachtung der Grundstücke A-Straße bis zum 1. Juli 1961 als Einkünfte aus Gewerbebetrieb erklärt. Den Gewinn hatte sie durch Einnahme-Überschuß-Rechnung gemäß § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) ermittelt und der Gewerbesteuer unterworfen. Für die Zeit ab 1. Juli 1961 wurden nur noch Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erklärt.
Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt -FA-) führte die einheitlichen und gesonderten Feststellungen bis einschließlich 1968 entsprechend den Erklärungen der Erbengemeinschaft durch.
Aufgrund einer Betriebsprüfung bei der Erbengemeinschaft, die die Jahre 1967 bis 1969 umfaßte, erfuhr das FA von den Grundstücksveräußerungen und der Zahlung zur Abgeltung der streitigen Patentansprüche. Es sah den Gewinn aus der Veräußerung der Grundstücke und das Entgelt zur Ablösung der Patentansprüche als gewerbliche Einkünfte an. Auch die Einnahmen aus der Verpachtung der Grundstücke A-Straße behandelte es nunmehr als gewerbliche Einkünfte. Es änderte den bestandskräftigen Feststellungsbescheid 1967 gemäß § 222 der Reichsabgabenordnung (AO) und setzte den Gewinn aus Gewerbebetrieb auf 54.066 DM fest. In diesem Betrag war der Gewinn aus der Grundstücksveräußerung mit 2.952 DM enthalten. Durch einen (erstmaligen) Gewinnfeststellungsbescheid für die Zeit vom 1. bis zum 17. Januar 1969 setzte das FA einen Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von 489.513 DM fest. Dieser Betrag umfaßte außer gewerblichen Mieteinkünften in Höhe von 51.938 DM den Erlös aus der Abgeltung der Patentansprüche (10.000 DM) und einen Veräußerungsgewinn von 427.575 DM. Der Gewinnfeststellungsbescheid 1969 und der geänderte Feststellungsbescheid 1967 (beide vom 17. Oktober 1975) enthielten keine Angaben über die Aufteilung des Gewinns auf die beiden Feststellungsbeteiligten. Die Bescheide vom 17. Oktober 1975 wurden zunächst nur der Beigeladenen bekanntgegeben. Ausfertigungen dieser Bescheide, die das Datum des 11. Mai 1977 tragen, wurden der Klägerin am 12. Mai 1977 zugestellt.
Der Einspruch der Klägerin blieb erfolglos.
Mit ihrer Klage machte die Klägerin geltend, das FA habe zu Unrecht die Einkünfte der Erbengemeinschaft in den Streitjahren als Einkünfte aus Gewerbebetrieb behandelt. Zwischen der Erbengemeinschaft und der GmbH habe eine Betriebsaufspaltung zu keinem Zeitpunkt bestanden.
Selbst wenn man aber davon ausgehe, daß bis zum Juli 1961 eine (uneigentliche) Betriebsaufspaltung vorgelegen habe, sei diese jedenfalls mit der Veräußerung der Anteile der Klägerin an der GmbH beendet worden. Die Grundstücke seien deshalb spätestens im Jahre 1961 Privatvermögen geworden. Davon sei offensichtlich auch das FA ausgegangen, weil es die Einnahmen aus der Verpachtung der Grundstücke seit dem 1. Juli 1961 als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung behandelt habe.
Die Klägerin wies ferner darauf hin, daß ihr die Anlagen zu den angefochtenen Feststellungsbescheiden, aus denen sich die Aufteilung der Gewinne auf die Feststellungsbeteiligten ergebe, bisher nicht zugegangen seien. Das FA hat während des finanzgerichtlichen Verfahrens im August 1980 Ergänzungsbescheide zu den Feststellungsbescheiden vom 11. Mai 1977 erlassen. In diesen Bescheiden hat es den Gewinn 1967 zu gleichen Teilen auf die Klägerin und die Beigeladene aufgeteilt; der Veräußerungsgewinn 1969 wurde nur der Klägerin, die übrigen Einkünfte 1969 wurden der Klägerin und der Beigeladenen je zur Hälfte zugerechnet.
Das Finanzgericht (FG), dessen Urteil in den Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1981,
Die von der Rechtsprechung entwickelten Grundsätze über die Fortführung eines Betriebes in den Fällen der Betriebsverpachtung seien im Streitfall nicht anwendbar. Die Klägerin habe sich durch die Veräußerung ihrer Anteile an der Betriebsgesellschaft vollständig und endgültig von der GmbH getrennt. Dies müsse grundsätzlich dazu führen, daß Wirtschaftsgüter, die nur deshalb Betriebsvermögen seien, weil sie im Wege der Betriebsaufspaltung an einen Gewerbebetrieb verpachtet seien, bei Wegfall der Voraussetzungen der Betriebsaufspaltung ohne weiteres Privatvermögen würden. Der hier zu beurteilende Fall sei mit dem Ausscheiden eines Gesellschafters aus einer Personengesellschaft vergleichbar. In einem derartigen Fall sei unstreitig die Realisierung des Aufgabegewinns auch hinsichtlich solcher dem Gesellschafter gehörender Wirtschaftsgüter geboten, die der Gesellschaft nach seinem Ausscheiden weiterhin zur Nutzung verblieben (Urteil des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 13. Juli 1967
Selbst wenn jedoch die Betriebsaufspaltung zum 1. Juli 1961 beendet gewesen sein sollte, könne der Entscheidung des FG nicht gefolgt werden. Denn in der dauernden Verpachtung der speziell für die Bedürfnisse der GmbH hergerichteten Fabrikgebäude sei eine Betriebsverpachtung zu sehen. Nach den von der Rechtsprechung entwickelten Grundsätzen zur Betriebsverpachtung habe der Verpächter ein Wahlrecht, ob er den Gewerbebetrieb im Wege der Verpachtung fortführen oder ob er den Betrieb aufgeben und die verpachteten Wirtschaftsgüter ins Privatvermögen übernehmen wolle. Im vorliegenden Fall habe die Grundstücksgemeinschaft zu keinem Zeitpunkt erklärt, daß sie den Verpachtungsbetrieb aufgeben wolle. Die verpachteten Grundstücke seien deshalb auch nach dem 1. Juli 1961 Betriebsvermögen geblieben.
Das FA beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.
Die Klägerin beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Die Beigeladene hat sich nicht geäußert.
II. Die Revision ist zum Teil begründet.
Die Vorentscheidung ist aus verfahrensrechtlichen Gründen aufzuheben, soweit das FG über die Gewinnfeststellungsbescheide 1969 und den Ergänzungsbescheid 1967 entschieden hat.
I. Das FG ist ohne Rechtsfehler von der Zulässigkeit der Klage gegen den Gewinnfeststellungsbescheid 1969 ausgegangen. Bedenken könnten insoweit deshalb bestehen, weil die Klägerin im finanzgerichtlichen Verfahren lediglich beantragt hat, ihren "Anteil ... an den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung 1969 auf 25.969 DM festzusetzen". Der angefochtene Feststellungsbescheid 1969 enthält unstreitig keine Angaben über die Aufteilung des festgestellten Gewinns auf die Beteiligten. Die Klägerin konnte ihre Klage deshalb nicht gegen eine im angefochtenen Bescheid unterbliebene Feststellung richten. Eine sinngemäße Auslegung des Klageantrags für das Jahr 1969 ergibt jedoch, daß sie sich in erster Linie gegen Art und Höhe der vom FA einheitlich festgestellten Einkünfte wenden wollte. Dies folgt aus ihrem Vortrag im finanzgerichtlichen Verfahren, der Erlös aus der Abgeltung der Patentansprüche und die Gewinne aus der Veräußerung des Grundstücks bzw. Grundstücksanteils seien nicht einkommensteuerpflichtig und deshalb auch nicht in die einheitlichen und gesonderten Feststellungen einzubeziehen. Der Klageantrag ist deshalb sinngemäß dahin auszulegen, daß die Klägerin begehrt, den angefochtenen Feststellungsbescheid 1969 dahingehend zu ändern, daß der Veräußerungserlös und die Zahlung zur Abgeltung der Patentansprüche bei der Festsetzung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung außer Ansatz bleiben.
II. Es ist auch nicht zu beanstanden, daß das FG die angefochtenen Feststellungsbescheide vom 11. Mai 1977 als wirksam angesehen hat. Entgegen der Ansicht der Klägerin waren diese Bescheide nicht etwa deshalb nichtig, weil sie keine Angaben über die Anteile der Feststellungsbeteiligten am Gewinn enthielten. Zwar gehört die Feststellung über die Verteilung des Gewinns auf mehrere Feststellungsbeteiligte zum notwendigen Inhalt eines Feststellungsbescheids (vgl. § 216 Abs. 1 Nr. 2 AO). Diese Feststellung kann jedoch in einem Ergänzungsbescheid nachgeholt werden (§ 216 Abs. 2 AO, § 179 Abs. 3 der Abgabenordnung - AO 1977 -). Nichtig ist ein Feststellungsbescheid nur dann, wenn er infolge seiner Unvollständigkeit inhaltlich nicht mehr hinreichend bestimmt ist (Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler, Kommentar zur Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, 8.Aufl., § 179 AO 1977, Anm. 116, m.w.N.). Im Streitfall enthalten die angefochtenen Feststellungsbescheide Angaben über die Adressaten sowie über Art und Höhe der Einkünfte. Sie sind deshalb als wirksam anzusehen. Es ist auch unschädlich, daß die der Klägerin zugestellten Ausfertigungen der Feststellungsbescheide vom 17. Oktober 1975 ein abweichendes Datum tragen (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 19. Mai 1983
III. Der Senat teilt die Ansicht des FG, daß die Grundstücke A-Straße und die strittigen Patentansprüche in den Streitjahren nicht mehr zum Betriebsvermögen der Erbengemeinschaft gehörten. Die Veräußerungsgewinne und der Erlös aus der Abgeltung der Patentansprüche waren deshalb nicht einkommensteuerpflichtig und durften nicht in die einheitlichen Feststellungen 1967 und 1969 einbezogen werden.
1. Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, daß bis zum 1. Juli 1961 zwischen der Erbengemeinschaft und der GmbH eine Betriebsaufspaltung bestand. Die Erbengemeinschaft unterhielt bis zu diesem Zeitpunkt mit der Verpachtung der Fabrikgrundstücke A-Straße an die GmbH einen Gewerbebetrieb. Nach den Feststellungen des FG, an die der Senat gebunden ist (§ 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO -), waren die auf diesen Grundstücken errichteten Gebäude für die besonderen Zwecke der GmbH hergerichtet und stellten somit eine wesentliche Betriebsgrundlage der GmbH dar (vgl. BFH-Urteile vom 24. Juni 1969
Dabei kommt es für die Annahme einer Betriebsaufspaltung nicht darauf an, ob Besitz- und Betriebsunternehmen aus einem ursprünglich einheitlichen Betrieb hervorgegangen (sog. echte Betriebsaufspaltung) oder ob sie -wie es nach dem unwidersprochenen Vortrag der Klägerin im Streitfall geschehen sein soll- von vornherein als getrennte Unternehmen errichtet worden sind (sog. unechte Betriebsaufspaltung; ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFHE 97,
Unerheblich ist auch, daß die verpachteten Grundstücke einer Erbengemeinschaft gehörten (§§ 2032 ff. des Bürgerlichen Gesetzbuches - BGB -). Es ist seit langem anerkannt, daß unter den Voraussetzungen der Betriebsaufspaltung auch die Mitglieder einer Grundstücks- oder Erbengemeinschaft Einkünfte aus Gewerbebetrieb haben (vgl. BFHE 103, 440, BStBl II 1972, 63; BFH-Urteile vom 2. August 1972 IV 87/65, BFHE 106, 325, BStBl II 1972, 796; vom 11. November 1982 IV R 117/80 , BFHE 137, 357, BStBl II 1983,
2. Die Betriebsaufspaltung zwischen der Erbengemeinschaft und der GmbH endete -wie das FG zutreffend dargelegt hat- mit der Veräußerung sämtlicher Geschäftsanteile der Klägerin an der GmbH. Mit dem Ausscheiden der Klägerin aus der GmbH entfiel die für die Annahme einer Betriebsaufspaltung erforderliche personelle Verflechtung zwischen Besitz- und Betriebsunternehmen.
Zwar besaß die Beigeladene nach dem 1. Juli 1961 die Mehrheit der stimmberechtigten Anteile an der GmbH und konnte deshalb in der Betriebsgesellschaft ihren Willen durchsetzen. Sie war jedoch nicht in der Lage, das Besitzunternehmen zu beherrschen. Denn nach § 2038 Abs. 1 i.V.m. § 745 Abs. 1 BGB bedürfen die Beschlüsse der Miterben über die ordnungsgemäße Verwaltung und Nutzung der Nachlaßgegenstände grundsätzlich der Stimmenmehrheit; diese ist nach der Größe der Anteile zu berechnen (§ 745 Abs. 1 Satz 2 BGB). Da die Beigeladene nur zu 50 v.H. an der Erbengemeinschaft beteiligt war, konnte sie allein keinen beherrschenden Einfluß in dem Besitzunternehmen ausüben.
Das FA kann sich für seine abweichende Ansicht nicht auf das Urteil in BFHE 132,
3. Die Beendigung der Betriebsaufspaltung im Juli 1961 ist als Aufgabe des Gewerbebetriebs des Besitzunternehmens (§ 16 Abs. 3 EStG) zu beurteilen mit der Folge, daß die zum Betriebsvermögen des Besitzunternehmens gehörenden Wirtschaftsgüter zu diesem Zeitpunkt notwendiges Privatvermögen der Klägerin und der Beigeladenen wurden.
a) Unter einer Betriebsaufgabe i.S. des § 16 Abs. 3 EStG ist in erster Linie ein Ereignis zu verstehen, bei dem nach dem Entschluß des Steuerpflichtigen, den Betrieb aufzugeben, in einem einheitlichen Vorgang innerhalb kurzer Zeit die wesentlichen Grundlagen des Betriebs an verschiedene Abnehmer veräußert oder ganz oder teilweise in das Privatvermögen überführt werden (ständige Rechtsprechung, vgl. Beschluß des BFH vom 7. Oktober 1974 GrS 1/73, BFHE 114, 189, BStBl II 1975, 168, m.w.N.). Dabei ging der BFH von der Vorstellung aus, daß die Betriebsaufgabe als ein Entnahmevorgang eigener Art, nämlich als eine Totalentnahme zu werten ist. Daraus folgt, daß die Betriebsaufgabe -ebenso wie die Entnahme- voraussetzt, daß die Verknüpfung der Wirtschaftsgüter mit dem Betrieb gelöst wird. Regelmäßig bedarf es hierfür einer Entnahmehandlung oder -bei der Betriebsaufgabe- eines entsprechenden nach außen in Erscheinung tretenden Entschlusses des Steuerpflichtigen. Im vorliegenden Fall kann dahinstehen, ob in der Veräußerung sämtlicher GmbH-Anteile der Klägerin (und damit eines wesentlichen Teils des Anlagevermögens des Besitzunternehmens) eine Aufgabehandlung gesehen werden kann (bejahend: L. Schmidt in Deutsches Steuerrecht -DStR- 1979,
Denn nach der Rechtsprechung des BFH ist eine Betriebsaufgabe auch dann zu bejahen, wenn der Betrieb durch einen Rechtsvorgang in seiner ertragsteuerlichen Einordnung so verändert wird, daß die Erfassung der stillen Reserven nicht mehr gewährleistet ist (vgl. z.B. Urteile vom 16. März 1967
Die Verpachtung wird im Rahmen einer Betriebsaufspaltung erst dadurch zur gewerblichen Tätigkeit, daß hinter beiden Unternehmen ein einheitlicher geschäftlicher Betätigungswille steht (BFHE 103, 440, BStBl II 1972, 63; BFHE 137, 357, BStBl II 1983,
b) Entgegen der Ansicht des FA kann eine Fortdauer des Betriebs des Besitzunternehmens auch nicht nach den von der Rechtsprechung entwickelten Grundsätzen zur Betriebsverpachtung angenommen werden.
Bei der Verpachtung eines Gewerbebetriebs im ganzen und auf Dauer hat die Rechtsprechung trotz der damit verbundenen Beendigung der eigentlichen gewerblichen Tätigkeit wegen der Ungewißheit, ob sich der Steuerpflichtige damit endgültig aus dem Erwerbsleben zurückziehen und sein bisheriges Betriebsvermögen als Privatvermögen nutzen will, eine Entnahme durch Betriebsaufgabe so lange verneint, wie der Steuerpflichtige eine entsprechende Aufgabeerklärung nicht abgegeben bzw. den verpachteten Betrieb veräußert oder tatsächlich aufgegeben hat (BFH-Urteil vom 13. November 1963
Im Streitfall braucht der Senat nicht abschließend zu entscheiden, ob eine (unmittelbare oder entsprechende) Anwendung der Grundsätze zur Betriebsverpachtung in den Fällen der Beendigung der Betriebsaufspaltung aus grundsätzlichen Erwägungen ausgeschlossen ist. Jedenfalls kann den Inhabern des Besitzunternehmens ein Wahlrecht entsprechend den Grundsätzen der Entscheidung in BFHE 78,
In sachlicher Hinsicht setzt die Ausübung eines Wahlrechts im Sinne der Entscheidung des Großen Senats (BFHE 78,
Der Senat teilt nicht die von einem Teil des Schrifttums vertretene Ansicht, dem Inhaber des Besitzunternehmens stehe (nach Wegfall der personellen Voraussetzungen der Betriebsaufspaltung) ein Wahlrecht nach den Grundsätzen der Betriebsverpachtung auch dann zu, wenn das verpachtete Grundstück nicht die alleinige wesentliche Betriebsgrundlage der Betriebs-GmbH sei (Knoppe, Betriebsverpachtung und Betriebsaufspaltung, 6.Aufl., 232 ff., m.w.N.). Die Vertreter dieser Auffassung machen geltend, bei der Betriebsaufspaltung handele es sich um einen steuerrechtlichen Sonderfall. Wenn die Rechtsprechung das Besitzunternehmen als Gewerbebetrieb behandele, dann müßten daraus auch alle steuerlichen Konsequenzen gezogen werden. Diese Begründung kann nicht überzeugen.
Aus der Tatsache, daß die Rechtsprechung die Verpachtung einer wesentlichen Betriebsgrundlage unter bestimmten Voraussetzungen als gewerbliche Tätigkeit beurteilt, folgt nicht, daß es bei dieser Rechtsfolge auch dann bleiben muß, wenn ihre tatbestandlichen Voraussetzungen ganz oder zum Teil entfallen sind. Im übrigen würde die Einräumung eines Wahlrechts hinsichtlich der Aufdeckung der stillen Reserven bei Fallgestaltungen, wie sie hier zu beurteilen sind, zu einer sachlich nicht gerechtfertigten Ungleichbehandlung der Verpächter gewerblich genutzter Grundstücke führen:
Nach der Rechtsprechung des BFH ist ein Steuerpflichtiger, der nach Einstellung seiner werbenden Tätigkeit das Umlaufvermögen sowie das gesamte bewegliche Anlagevermögen veräußert oder entnimmt und nur noch das Betriebsgrundstück verpachtet, zu einer Aufdeckung der im bisherigen Betriebsgrundstück enthaltenen stillen Reserven gezwungen (vgl. Urteile vom 26. September 1961
In der Entscheidung
Auch die Grundsätze des Urteils
Bei dem Übergang vom landwirtschaftlichen Betrieb zur Liebhaberei wird die bisher betriebliche Tätigkeit einkommensteuerrechtlich nicht mehr erfaßt, weil die Einnahmen (oder Verluste) aus Liebhaberei keiner Einkunftsart zugeordnet werden können. Gleichwohl sieht der IV. Senat in diesem Vorgang keine Betriebsaufgabe, weil es an der hierfür erforderlichen Entnahmehandlung des Steuerpflichtigen oder an einem die Entnahmehandlung substituierenden Rechtsvorgang fehle. Bei dem Übergang zur Liebhaberei ändere sich nicht die Nutzung der bisher einem Betrieb dienenden Wirtschaftsgüter, sondern lediglich die steuerrechtliche Beurteilung. Diese geänderte Beurteilung zwinge nicht dazu, im Zeitpunkt des Übergangs zur Liebhaberei eine Überführung des landwirtschaftlichen Betriebsvermögens in das Privatvermögen anzunehmen. Mangels einer Betriebsaufgabe blieben die bisher betrieblich genutzten Wirtschaftsgüter Betriebsvermögen, auch wenn Vermögensänderungen nach dem Übergang steuerlich nicht mehr erfaßt werden könnten. Die in dem (festgeschriebenen) Betriebsvermögen enthaltenen stillen Reserven seien erst im Zeitpunkt einer Veräußerung oder Entnahme oder einer ausdrücklich vom Steuerpflichtigen erklärten Betriebsaufgabe zu versteuern.
Der Senat kann offenlassen, ob er der Auffassung des IV. Senats folgen könnte. Eine Anwendung der Grundsätze des Urteils
Gegen eine entsprechende Anwendung der Grundsätze des Urteils
Geht man davon aus, daß das frühere Besitzunternehmen nach Beendigung der Betriebsaufspaltung nicht mehr gewerblich tätig war, sondern nur noch Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielte, dann ist die Schlußfolgerung zwingend, daß der Betrieb im Zeitpunkt des Wegfalls der tatbestandlichen Voraussetzungen der Betriebsaufspaltung aufgegeben wurde.
IV. Obwohl den materiell-rechtlichen Ausführungen der Vorinstanz zuzustimmen ist, muß das angefochtene Urteil aus verfahrensrechtlichen Gründen aufgehoben werden, soweit das FG über die Ergänzungsbescheide und den Gewinnfeststellungsbescheid 1969 entschieden hat.
Die Rechtsbehelfe der Klägerin richteten sich nur gegen die Gewinnfeststellungsbescheide vom 11. Mai 1977; die Ergänzungsbescheide vom August 1980 waren nicht Gegenstand des Rechtsstreits. Sie sind von der Klägerin nicht angefochten worden. Wenn das FG gleichwohl diese Bescheide aufhob, verstieß es damit gegen § 96 Abs. 1 Satz 2 FGO.
Die Entscheidungsformel des angefochtenen Urteils ist aber auch insoweit zu beanstanden, als das FG den Gewinnfeststellungsbescheid 1969 vom 11. Mai 1977 aufgehoben und das FA verpflichtet hat, einen Feststellungsbescheid über die Einkünfte der Erbengemeinschaft aus Vermietung und Verpachtung für 1969 zu erlassen und den Anteil der Klägerin an den Einkünften mit 25.969 DM festzustellen.
Dieses Verfahren ist mit § 100 Abs. 2 Satz 1 FGO i.V.m. § 348 Nr. 2 AO 1977 unvereinbar. Erstrebt die Klägerin -wie im Streitfall- nur die Abänderung des angefochtenen Verwaltungsakts, so darf das Gericht den Bescheid nicht in vollem Umfang aufheben, auch wenn der Antrag entsprechend gefaßt ist. Es hat vielmehr, sofern nicht die Voraussetzungen des § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO oder des Art.
V. Der Senat kann selbst entscheiden (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 FGO).