FG Rheinland-Pfalz - Urteil vom 07.09.2001
3 K 1973/98
Normen:
EStG § 15 Abs. 1 Nr. 2 ; EStG § 16 Abs. 1 Nr. 2 ;

Rückwirkende Vereinbarung über das Ausscheiden eines Gesellschafters

FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 07.09.2001 - Aktenzeichen 3 K 1973/98

DRsp Nr. 2002/2157

Rückwirkende Vereinbarung über das Ausscheiden eines Gesellschafters

Besteht Streit über das Ausscheiden eines Mitgesellschafters und wird durch gerichtlichen Vergleich vereinbart, dass der Mitgesellschafter bereits zu einem früheren Zeitpunkt ausgeschieden ist, dann ist diese Vereinbarung bereits für die Vergangenheit zu berücksichtigen.

Normenkette:

EStG § 15 Abs. 1 Nr. 2 ; EStG § 16 Abs. 1 Nr. 2 ;

Tatbestand:

Streitig ist der Zeitpunkt des Ausscheidens der I. K. aus der K. GmbH & Co. KG, ... (nachfolgend KG) - die Beigeladene -, die Höhe des Veräußerungsgewinns sowie der laufende Gewinn.

Die Klägerin ist Erbin des verstorbenen K. der wiederum Erbe seiner im Jahr 1988 verstorbenen Ehefrau ... (I. K.) war. I. K. war Kommanditistin der KG. In einer Schiedsgerichtsklage der übrigen Gesellschafter der KG gegen I. K. wegen Ausschließung eines Gesellschafters aus einer Personengesellschaft wurde vor dem Schiedsgericht in ... am 21. Mai 1981 zwischen den Parteien folgender Vergleich geschlossen:

1. "Die Beklagte scheidet mit Wirkung vom 31. 12. 1980 aus der Gesellschaft aus.

2. Die verbleibenden Gesellschafter zahlen dafür bis zum 30. 6. 1981 als Gesamtschuldner an die Beklagte einen Betrag von 578.500,-- DM.

3. Damit sind alle Ansprüche zwischen den verbleibenden Gesellschaftern einerseits und der ausscheidenden Gesellschafterin andererseits sowie zwischen der ausscheidenden Gesellschafterin und der Gesellschaft abgegolten, mögen solche Ansprüche bekannt sein oder nicht.

4. Die ausscheidende Gesellschafterin verpflichtet sich, die Anmeldung ihres Ausscheidens mit Zahlung notariell beglaubigt vorzunehmen."

(Blatt 65 ff. Prozessakte).

In der Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung der Einkünfte der KG für 1981 erklärte diese einen Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von 3.171.280,-- DM. I. K. war in der Gewinnverteilung nicht mehr als Gesellschafterin aufgeführt und ihr wurde auch kein Gewinnanteil zugerechnet (Blatt 20 ff. F-Akte).

Mit Feststellungsbescheid vom 16. Mai 1983, der unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung - AO - stand, wurden die Einkünfte aus Gewerbebetrieb entsprechend der Erklärung festgestellt und auf die einzelnen Gesellschafter verteilt (Blatt 34 ff. F-Akte).

Im Jahr 1984 fand bei der KG eine Außenprüfung für die Jahre 1980 bis 1983 statt. Dabei stellte sich der Prüfer auf den Standpunkt, dass I. K. am 21. Mai 1981 aus der KG ausgeschieden sei und dass diese eine Abfindung in Höhe von 578.500,-- DM erhalten habe. Er ermittelte daher einen anteiligen laufenden Gewinn für das Streitjahr in Höhe von 91.118,-- DM und einen Veräußerungsgewinn in Höhe von 175.706,-- DM. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf den Bericht vom 19. April 1985, insbesondere Tnr. 33, Blatt 34 ff. Bp-Berichtsakten, Bezug genommen.

Der Beklagte schloss sich der Auffassung des Prüfers an und erließ am 9. Dezember 1985 gegenüber der KG einen entsprechend geänderten Feststellungsbeschied für das Streitjahr (Blatt 104 ff. F-Akte) und am 2. Dezember 1985 gegenüber I. K. einen Bescheid über die anteiligen Einkünfte aus Gewerbebetrieb 1980 und 1981 der Firma "S. 1 K" (Blatt 114 ff. F-Akte). Dagegen hat I. K. am 6. Dezember 1985 Einspruch eingelegt und u. a. beantragt, Sonderbetriebsausgaben in Höhe von 20.989,-- DM noch zu berücksichtigen sowie den laufenden Gewinn als Veräußerungsgewinn zu behandeln. Sie führt aus, dass sie aufgrund eines schiedsgerichtlichen Vergleichs am 31. Dezember 1980 aus der KG ausgeschieden sei, wobei der Vergleich am 21. Mai 1981 geschlossen worden sei. Diesem Vergleich seien umfangreiche streitige Schriftsätze vorausgegangen. Die Schiedsgerichtsklage sei am 27. Februar 1981 erhoben worden. Bei dieser Schlage halte sie die im Vergleich vom 21. Mai 1981 getroffene Regelung nicht für eine Rückwirkung, die steuerlich nicht zu beachten wäre. I. K. sei auch nicht am Gewinn 1981 in irgendeiner Form beteiligt worden (Blatt 120 f. 128 ff. F-Akte).

Das beklagte Finanzamt hat sich dahingehend geäußert, dass die Veräußerung eines Betriebs (Anteils) bzw. das Ausscheiden eines Mitunternehmers steuerlich grundsätzlich nur mit Wirkung für die Zukunft erfolgen könne. Da I. K. mit schiedsgerichtlichem Vergleich vom 21. Mai 1981 aus der Gesellschaft ausgeschieden sei, sei auch dies der maßgebliche Zeitpunkt für ihr Ausscheiden. I. K. sei somit noch am laufenden Gewinn 1981 beteiligt gewesen, ihr Anteil daran sei ggf. zu schätzen, wenn zum Zeitpunkt des Ausscheidens keine Bilanz erstellt worden sei. Das Fortbestehen der Beteiligung über den 31. Dezember 1980 hinaus, ergebe sich ferner auch daraus, dass I. K. im Kalenderjahr 1981 bis zum Zeitpunkt ihres Ausscheidens noch 16.516,-- DM Privatentnahmen getätigt habe. Aus den vorgenannten Gründen sei I. K. auch bei der Gewinnverteilung 1981 zu berücksichtigen und der Veräußerungsgewinn im Kalenderjahr 1981 zu ermitteln (Blatt 164 ff. F-Akte).

Am 8. September 1989 hat das beklagte Finanzamt die KG zu dem Einspruchsverfahren von I. K. zugezogen (Blatt 173 ff. F-Akte).

I. K. ist im Oktober 1988 verstorben.

Es erging am 2. Oktober 1992 für das Streitjahr ein Ergänzungsbescheid nach § 179 Abs. 3 der Abgabenordnung - AO -, mit dem u. a. der Anteil der I. K. am laufenden Gewinn auf 91.118,-- DM und der Veräußerungsgewinn auf 154.717,-- DM festgestellt wurde. Außerdem wurde der "angegriffene Bescheid" vom 2. Dezember 1985 gemäß § 129 AO berichtigt, da der Veräußerungsgewinn nicht in den Einkünften aus Gewerbeetrieb enthalten war. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf den Bescheid vom 26. Oktober 1992, Blatt 189 ff. F-Akte, Bezug genommen.

Mit der Einspruchsentscheidung vom 29. März 1993 hat der Beklagte den Rechtsbehelf als unbegründet zurückgewiesen (Blatt 201 ff. F-Akte).

Hiergegen wendet sich die Klägerin mit der vorliegenden Klage. Sie ist der Auffassung, dass I. K. im Streitjahr 1981 ein laufender Gewinn nicht zugerechnet werden könne, da alle Einkünfte, die I. K. im Jahr 1981 bei der KG erzielt habe, Veräußerungsgewinn im Sinne von § 16 des Einkommensteuergesetzes - EStG - seien. Der Gesellschaftsvertrag der KG vom 31. Oktober 1938, modifiziert durch Vereinbarung vom 17. April 1943, sehe hinsichtlich der Möglichkeiten zum Ausschluss eines Gesellschafters keine Abweichung von der gesetzlichen Ausschließungsregelung des § 140 HGB vor. Lediglich im Anhang zum Gesellschaftsvertrag sei vorgesehen, dass bei Streitigkeiten zwischen den Gesellschaftern, also auch bei Ausschluss eines Gesellschafters, unter Ausschluss des ordentlichen Rechtswegs ein aus drei Personen bestehendes Schiedsgericht entscheiden soll. Am 27. Februar 1981 hätten die Vertreter der KG Schiedsgerichtsklage wegen Ausschließung von I. K. aus der Gesellschaft erhoben. Nach Einholung einer gutachterlichen Stellungnahme, die den Wert des Gesellschaftsanteils der I. K. beziffert habe, sei es am 21. Mai 1981 im Rahmen der Schiedsgerichtsverhandlung zu einem Vergleich gekommen, in dem bestimmt worden sei, dass I. K. mit Wirkung vom 31. Dezember 1980 aus der Gesellschaft ausscheide und sie dafür einen Betrag von insgesamt 578.500,-- DM erhalten sollte.

Die Auffassung des Finanzamts, dass I. K. erst am 21. Mai 1981 aus der KG ausgeschieden sei, sei unzutreffend. Es treffe zwar zu, dass grundsätzlich eine schuldrechtliche Rückbeziehung eines während des Wirtschaftsjahres stattfindenden Austritts aus der Mitunternehmerschaft steuerlich nicht wirksam sei. Gleichwohl sei jedoch allgemein anerkannt, dass eine Rückbeziehung auch steuerliche Wirkung entfalte, wenn sie nur eine kurze Zeitspanne umfasse, wobei diese bei einem Zeitraum von bis zu drei Monaten bejaht werde. Weiterhin sei anerkannt, dass es für die Ermittlung des Veräußerungsgewinns auch steuerlich auf den Zeitpunkt ankomme, in dem der Ausschluss des Mitunternehmers gesellschaftsrechtlich wirksam werde. Im Falle der Ausschlussklage gemäß § 140 HGB sei dies der Zeitpunkt der Klageerhebung. Dies gelte auch im Falle der Schiedsklage sowie dann, wenn das gemäß § 140 HGB eingeleitete Schiedsverfahren durch Vergleich beendet werde. Denn auch die Rechtskraft eines Urteils oder eines das Ausschlussverfahren beendenden Vergleichs wirke auf den Zeitpunkt der Ausschlussklage zurück. Dem entspreche es, dass in der Rechtsprechung der Grundsatz anerkannt sei, nach dem der Regelung des Abfindungsguthabens im Vergleichswege steuerlich rückwirkende Kraft zukomme. Die zitierte Rechtsprechung stelle ausdrücklich fest, dass eine erst später im Vergleichswege stattfindende Regelung zum Abfindungsguthaben - die ursprünglich zwischen den Mitunternehmern streitig war - zurückwirke. Im übrigen werde die Annahme einer Rückwirkung einer Verfahrensbeendigung des Ausschlussverfahrens, sei es im Vergleichswege, sei es durch Urteil, auf den Zeitpunkt der Klageerhebung durch die gesellschaftsrechtliche Rechtslage gestützt. Denn gemäß § 140 Abs. 2 HGB komme es für die Feststellung des Ausscheidungsguthabens und allgemein die Wirksamkeit des Ausscheidens auf den Zeitpunkt der Erhebung der Ausschlussklage an.

Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze ergebe sich, dass der Vergleich zwischen den Beteiligten vom 21. Mai 1981 formell das anhängige Ausschlussverfahren gegen I. K. beendet habe. Dieser verfahrensbeendende Akt wirke auch steuerrechtlich auf den Zeitpunkt der Klageerhebung, also auf den 27. Februar 1981, zurück. Zwischen den Parteien sei die Höhe des Abfindungsguthabens von I. K. streitig gewesen. Dieser Streit sei durch den Vergleich vom 21. Mai 1981 mit rückwirkender Kraft beigelegt worden. Damit seien die Voraussetzungen für eine Rückbeziehung der vergleichsweisen Einigung gemäß Urteil des BFH vom 26. Juli 1984 (BStBl II 1984, 747) erfüllt.

Nach alledem ergebe sich, dass der Ausschluss der I. K. auf den Zeitpunkt der Erhebung der Ausschlussklage, also auf den 27. Februar 1981, festzulegen sei. Unter Berücksichtigung dessen liege zwischen dem im Vergleich festgelegten Stichtag (31. Dezember 1980) und dem Tag des tatsächlichen Ausscheidens (27. Februar 1981) lediglich eine kurze Zeitspanne im Sinne der unter Ziffer 2 zitierten Rechtsprechung zur Möglichkeit der Anerkennung steuerlicher Rückwirkung. Dieser Rückwirkung komme auch eine vereinfachende Wirkung zu, denn das Abfindungsguthaben sei als Kompromiss zwischen der ursprünglich geforderten Abfindungssumme von 830.000,-- DM und der zunächst gebotenen Summe abzüglich bereits in 1981 erhaltener Privatentnahmen ermittelt worden. Laufende Gewinne der Gesellschaft aus 1981 seien dabei nicht berücksichtigt worden.

Die Klägerin beantragt,

den Bescheid über die einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte 1981 für die Firma K GmbH & Co. KG, zunächst vom 2. Dezember 1985, zuletzt in der ergänzten und berichtigten Fassung vom 26. Oktober 1992, in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29. März 1993 aufzuheben.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er halte an seiner Auffassung, dass I. K. unter steuerlichen Gesichtspunkten erst in 1981 aus der KG ausgeschieden sei, auch in Kenntnis der Klagebegründung, fest. Daher sei ihr zurecht noch ein Anteil am laufenden Gewinn 1981 zugerechnet worden.

Zwischen den Beteiligten bestehe Übereinstimmung darüber, dass der Austritt aus einer Mitunternehmerschaft grundsätzlich nicht rückwirkend erfolgen und nur in Ausnahmefällen eine vertraglich vereinbarte Rückwirkung anerkannt werden könne. Eine solche Rückwirkung sei dann allerdings, neben anderen Voraussetzungen, auf einen kurzen Zeitraum, das seien längstens drei Monate, begrenzt. Dem Vortrag der Klägerin, dass es für den Zeitpunkt des Austritts aus der Mitunternehmerschaft auf den Zeitpunkt der Klageerhebung ankomme, könne er nicht folgen. Mit dem Wortlaut des § 140 Abs. 2 HGB, dass es für die Auseinandersetzung auf die Vermögenslage der Gesellschaft zum Zeitpunkt der Klageerhebung ankomme, habe sich der BGH in mehreren Entscheidungen beschäftigt. Dabei habe er diese Bestimmung nur für die Berechnung des Abfindungsguthabens als bedeutsam angesehen. Im Urteil vom 11. April 1957 II ZR 298/55 (BB 1957, 1032) stelle der BGH fest, dass der Anteil des ausgeschlossenen Gesellschafters jedoch erst mit der Rechtskraft des gegen ihn ergangenen Ausschlussurteils den verbleibenden Gesellschaftern zuwachse. Der Vorgang der Veräußerung selbst könne jedoch nicht auf den Zeitpunkt der Klageerhebung zurückwirken. In einem weiteren Beschluss vom 24. März 1960 (BB 1960, 880) habe sich der BGH in gleicher Weise geäußert. Die gleiche Auffassung vertrete auch Schmidt / Drenseck, Kommentar zur Einkommensteuer, 11. Auflage, Rz. 79 b zu § 16. Unter Berufung auf das nicht-veröffentlichte BFH-Urteil vom 7. Februar 1980 IV R 216/75 werde klargestellt, dass diese Rechtsauffassung auch dann anzuwenden sei, wenn sich die Ausschlussklage durch Vergleich erledige. Er folge der überwiegenden Meinung, dass erst am Tage der Vergleichsannahme, dem 21. Mai 1981, das Gesellschaftsverhältnis zwischen I. K. und der KG beendet worden sei. Allenfalls für die Berechnung des Abfindungsguthabens könnte auf den 27. Februar 1981, dem Tag der Erhebung der Ausschlussklage, abzustellen sei. Steuerlich habe jedoch die Zurechnung eines laufenden Gewinns bis zum Tag des Ausscheidens zu erfolgen, sodass die Höhe des angesetzten laufenden Gewinnanteils für I. K. nicht zu beanstanden sei.

Der Senat hat mit Beschluss vom 28. Februar 1997 die Firma K. GmbH & Co. KG (früher S. K. KG), ..., zu dem Klageverfahren beigeladen (Blatt 107 f. Prozessakte).

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist begründet.

Der Beklagte ist zu Unrecht davon ausgegangen, dass I. K. 1981 noch Gesellschafterin der KG war und erst im Mai 1981 aus der KG ausgeschieden ist.

Gemäß § 16 Abs. 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes - EStG - zählt zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb auch der Veräußerungsgewinn aus der Veräußerung eines Kommanditanteils, weil der Kommanditist Mitunternehmer im Sinne des § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG ist.

Unter Veräußerung im Sinne des § 16 EStG ist jede entgeltliche Übertragung des bürgerlich-rechtlichen oder wirtschaftlichen Eigentums an Wirtschaftsgütern auf eine andere natürliche oder juristische Person zu verstehen. Dabei kommt es nicht auf das schuldrechtliche Verpflichtungsgeschäft, sondern das dingliche Erfüllungsgeschäft an (BFH-Urteil vom 22. Sept4mber 1992 VIII R 7/90, BStBl II 1993, 228).

Maßgebend für die einkommensteuerrechtliche Beurteilung ist zunächst die bürgerlich- und handelsrechtliche Rechtslage (BFH-Urteil vom 21. Dezember 1972, IV R 194/69, BStBl II 1973, 389). Bürgerlich-rechtlich handelt, es sich um die rechtsgeschäftliche Übertragung eines Schuldverhältnisses im Ganzen.

Auch hinsichtlich des Zeitpunkts der Anteilsübertragung ist zunächst an die vertraglichen Vereinbarungen der Beteiligten anzuknüpfen. Bürgerlich-rechtlich steht außer Frage, dass die Vertragspartner einen späteren Zeitpunkt der Anteilsübertragung als den des Vertragsabschlusses vereinbaren können, so z. B. den Tag der Eintragung ins Handelsregister. Auch steuerlich können die rechtlichen Beziehungen zwischen den Gesellschaftern einer Personengesellschaft grundsätzlich nur mit Wirkung für die Zukunft gestaltet bzw. geändert werden (BFH-Urteile vom 21. Dezember 1972 IV R 194/69, a. a. O. und vom 22. September 1992 VIII R 7/90 a. a. O.). Dieser Grundsatz gilt für alle bürgerlich-rechtlichen Verträge in gleicher Weise, also nicht nur für den Eintritt und das Ausscheiden eines Gesellschafters einer Personengesellschaft, sondern auch für Vereinbarungen über die Gewinnverteilung. Es sind keine durchschlagenden Gründe erkennbar, die Frage der Zulässigkeit rückwirkender Vereinbarungen beim Ein- und Austritt von Gesellschaftern einerseits und bei der Gewinnverteilung andererseits unterschiedlich zu behandeln. Die wirtschaftliche Bedeutung solcher Verträge kann sich in ihren Auswirkungen weitgehend entsprechen. Das gilt besonders in Fällen des Ausscheidens von Gesellschaftern aus einer Gesellschaft während des Jahres gegen eine Abfindung. Sowohl die Rückverlegung des Zeitpunktes des Ausscheidens auf das Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahres als auch die Änderung der Gewinnverteilung für das laufende Wirtschaftsjahr führen dazu, dass Teile der Abfindungsbeträge vom Ausscheiden als tarifbegünstigte Veräußerungsgewinne statt als laufende Gewinne versteuert werden (BF-Urteil vom 21. Dezember 1972 IV R 194/69 a. a. O., m. w. N.).

Eine vergleichsweise Regelung, mit der ein strittiger Rechtszustand für die Vergangenheit geregelt wird, ist von diesem Vorbehalt jedoch nicht betroffen (BFH-Urteil vom 23. April 1975 I R 234/74, BStBl II 1975, 603). So hat dar BFH in dem Urteil vom 18. Januar 1990 IV R 97/88 (BFH/NV 1991, 21), in dem er darüber zu befinden hatte, ob ein vor dem Oberlandesgericht abgeschlossener Vergleich mit rückwirkender Vereinbarung auch steuerlich beachtlich ist, ausgeführt, "ist im Rahmen eines Gewinnfeststellungsverfahrens streitig, ob jemand als Gesellschafter (Mitunternehmer) am Gewinn der Gesellschaft beteiligt war, und wird die Frage der gesellschaftsrechtlichen Beteiligung nach einem Zivilrechtstreit durch Vergleich oder Urteil geklärt, so ist dies auch bei der einheitlichen Gewinnfeststellung zu beachten." Diese Entscheidung lag folgender Sachverhalt zugrunde: Zwischen den Gesellschaftern einer Kommanditgesellschaft bestand Streit wegen des Bestehens eines Gesellschaftsverhältnisses eines Kommanditisten. Dessen Kommanditanteil wurde im Februar 1974 durch einen Mitgesellschafter gepfändet. Nach dem im Mai 1972 geänderten Gesellschaftsvertrag sollte ein Gesellschafter ausscheiden, wenn sein Anteil aufgrund eines Zahlungs- oder eines Duldungstitels nach dem Anfechtungsgesetz gepfändet würde. Im Jahr 1976 pfändete dann die Mutter des Klägers seine Ansprüche aus der Gesellschafterstellung. Da die beigeladene KG derartige Ansprüche nicht anerkannte, hat die Mutter des Kommanditisten gegen die KG Klage erhoben. Vor dem Oberlandesgericht schlossen dann der Kommanditist, seine Mutter und die KG im Jahr 1977 einen Vergleich. Danach gingen die Beteiligten davon aus, dass der Kommanditist am 4. Februar 1974 ausgeschieden sei. Nach Auffassung des BFH ist der Kommanditist Gesellschafter der KG geworden und am 4. Februar 1974 aus der Gesellschaft ausgeschieden. Hierzu hat er ausgeführt, dass dann, wenn ein strittiges Rechtsverhältnis - d. h. wenn Streit über den Eintritt oder das Ausscheiden eines Mitgesellschafters oder über den Umfang seiner Berechtigung besteht - nachträglich durch einen Vergleich oder ein Urteil klargestellt wird, die Wirkungen dieses Rechtsaktes bereits für die Vergangenheit zu beachten sind.

Unter Beachtung dieser Grundsätze kommt der Senat zu dem Ergebnis, dass I. K. am 31. Dezember 1980 aus der KG ausgeschieden ist. Nach dem Akteninhalt betand Streit zwischen I. K. und den übrigen Gesellschaftern der KG wegen des Ausscheidens der I. K. aus der KG. Daher haben die Gesellschafter der KG am 27. Februar 1981 eine Schiedsgerichtsklage gegen I. K. wegen Ausschließung aus der KG erhoben. Dieses Verfahren wurde durch Vergleich vom 21. Mai 1981 beendet. In diesem Vergleich hatten sich die Prozessparteien dahingehend geeinigt, dass I. K. mit Wirkung vom 31. Dezember 1980 aus der Gesellschaft ausscheidet. Da die Wirkungen dieses Rechtsakts auch steuerlich für die Vergangenheit zu beachten sind, ist I. K. nicht, wie das Finanzamt meint, am 21. Mai 1981 mit Abschluss des Vergleichs, sondern bereits am 31. Dezember 1980 mit steuerlicher Wirkung aus der KG ausgeschieden. Dies hat zur Folge, dass I. K. im Streitjahr weder am laufenden Gewinn beteiligt noch für sie ein Veräußerungsgewinn entstanden ist. Auf die Einlassungen der Klägerin und des Beklagten braucht der Senat unter diesen Umständen nicht weiter einzugehen, da sie nicht mehr entscheidungserheblich sind.

Der Klage war mit der Kostenfolge aus § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO - stattzugeben. Kosten waren der Beigeladenen nicht aufzuerlegen (§ 135 Abs. 3 FGO).

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus den §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 713 der Zivilprozessordnung - ZPO -.