I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung, kaufte mit Vertrag vom 23. Dezember 1986 den von der Stillegung bedrohten Betrieb der Fa. ... KG (kurz: KG) zu einem Gesamtkaufpreis von 3,5 Mio DM. Die Klägerin erwarb durch diesen Vertrag auch von dem alleinigen Kommanditisten der KG, K.S., von dessen Ehefrau E.S. und dessen Sohn S.S. Grundstücke. Das von K.S. verkaufte Grundstück (Flurnr. 309) war zum wesentlichen Teil mit der Fabrikationshalle sowie dem Verwaltungsgebäude bebaut. Im übrigen diente es als befestigte Lagerfläche. Das Grundstück von E.S. (Flurnrn.308 und 377) war ebenfalls zum Teil mit der Fabrikationshalle überbaut und diente als Lagerfläche. Das von S.S. gekaufte Grundstück (Flurnr.137) wurde zum Teil als befestigter Lagerplatz genutzt. Über dieses Grundstück führte ferner die einzige, zu Beginn des Jahres 1987 angelegte Zufahrt zu den anderen betrieblich genutzten Grundstücken. Die frühere Betriebszufahrt mußte aufgegeben werden, da die als Zufahrt genutzte Straße als verkehrsberuhigte Wohnstraße nicht mehr mit LKW befahren werden durfte. Der Kaufpreisanteil für die Grundstücke Flurnrn.308, 377 und 137 betrug 786.285 DM.
Die Klägerin erwarb die Grundstücke Flurnrn.308, 377 und 137, weil die Eigentümer nicht zu einer weiteren Verpachtung bereit waren. Auch hatten die Geschäftsbanken der KG verlangt, daß mit der Veräußerung des Betriebs der KG das Kreditengagement zugunsten der Familie S. beendet werden müsse. Für die Begleichung der Bankschulden war der Verkauf der Grundstücke von E.S. und S.S. erforderlich. Dies war auch eine Bedingung der Banken dafür, daß diese die Klägerin aus ihrer Haftung als Betriebsübernehmerin entließen. Der Niedersächsische Minister für Wirtschaft, Technologie und Verkehr bescheinigte der Klägerin mit Schreiben vom 24. Juni 1987, daß bei dem Erwerb des Betriebs der KG die in § 6d Abs. 3 Nr. 1 Buchst.a - e des Einkommensteuergesetzes (EStG) genannten Voraussetzungen erfüllt seien. Die Klägerin bildete in ihrem Jahresabschluß für 1987 eine Rücklage nach § 6d EStG in Höhe von 40 v.H. des Gesamtkaufpreises, d.h. einschließlich des auf die Grundstücke Flurnrn.308, 377 und 137 entfallenden Kaufpreisanteils. Im Anschluß an eine Außenprüfung kürzte der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt -FA-) im Körperschaftsteueränderungsbescheid für 1987 die Rücklage um 40 v.H. der Anschaffungskosten für die Grundstücke, die nicht Eigentum der KG bzw. dessen Gesellschafters gewesen waren. Der Einspruch der Klägerin hiergegen hatte keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt.
Das FA beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen. Es rügt mit der Revision die unzutreffende Anwendung des § 6d EStG.
Die Klägerin beantragt die Zurückweisung der Revision. Nach Auffassung der Klägerin legt das FA § 6d EStG zu eng und zu formalistisch aus, ohne den eigentlichen Zweck der Norm zu berücksichtigen.
II. Die Revision ist nur insoweit begründet, als das FG bei Ermittlung der Körperschaftsteuer 1987 die notwendige anteilige Auflösung der Gewerbesteuerrückstellung unberücksichtigt gelassen hat.
1. Nach § 6d Abs. 1 Satz 1 EStG können Steuerpflichtige, die auf Grund eines nach dem 30. September 1982 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrags oder gleichstehenden Rechtsakts vor dem 1. Januar 1987 Kapitalanlagen i.S. des Abs. 2 vornehmen, im Wirtschaftsjahr der Kapitalanlage eine den Gewinn mindernde Rücklage bilden. Die Rücklage darf 30 v.H., im Fall des § 6d Abs. 1 Satz 3 EStG 40 v.H. der Anschaffungskosten der Kapitalanlage nicht übersteigen (§ 6d Abs. 1 Sätze 2 und 3 EStG). Das FG hat zu Recht in die Bemessung der Rücklage die Anschaffungskosten der Grundstücke Flurnrn.308, 377 und 137 miteinbezogen. Dies ergibt sich aus der Auslegung des § 6d Abs. 1 Satz 2 EStG. Ziel jeder Gesetzesauslegung ist die Ermittlung des objektivierten Willens des Gesetzgebers, wie er sich insbesondere aus dem Gesetzeswortlaut und dem Sinnzusammenhang der Vorschrift ergibt (Urteil des Bundesverfassungsgerichts -BVerfG- vom 21. Mai 1952
Im Streitfall kann die Frage offenbleiben, ob ein Gesetz mit eindeutigem Wortlaut der Auslegung fähig ist (streitig vgl. z.B. BVerfG-Beschluß vom 11. Oktober 1978
§ 6d Abs. 1 Satz 3 EStG knüpft für die Bemessung der Rücklage an die Anschaffungskosten der Kapitalanlage an. Anschaffungskosten sind alle Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben und ihn in betriebsbereiten Zustand zu versetzen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 24. Februar 1987
Der Zweck der Steuervergünstigung durch Rücklagenbildung liegt darin, wie insbesondere § 6d Abs. 3 Buchst.a bis e EStG zu entnehmen ist, die Stillegung eines Betriebes zu vermeiden, dessen Fortbestand zu sichern und bestehende Dauerarbeitsplätze, die für die Wirtschaftsregion und für den jeweiligen Arbeitsmarkt von besonderem Gewicht sind, nachhaltig zu sichern (vgl. amtliche Begründung, BTDrucks 9/2140). Der Senat kann im Streitfall offenlassen, ob sämtliche Aufwendungen des neuen Betriebsinhabers, die in sachlichem und zeitlichem Zusammenhang mit dem Betriebserwerb stehen, in die Bemessungsgrundlage der § 6d-Rücklage einfließen können. Nach dem von § 6d EStG verfolgten Gesetzeszweck müssen jedenfalls die Anschaffungskosten für die Wirtschaftsgüter erfaßt werden, die für den Fortbestand des übernommenen Betriebes erforderlich sind. Dies ergibt sich schon daraus, daß anderenfalls der Zweck des § 6d EStG, nämlich die Fortführung des Betriebes, nicht verwirklicht werden könnte (vgl. auch BFH-Beschluß vom 22. August 1985
Der Absicht des Gesetzgebers, durch die Rücklagenbildung den besonderen wirtschaftlichen Risiken beim Erwerb von Betrieben Rechnung zu tragen (vgl. BTDrucks 9/2140, S. 63) läßt sich nicht entnehmen, daß die Rücklage nur die Anschaffungskosten der Wirtschaftsgüter erfassen soll, die bereits in der Hand des bisherigen Betriebsinhabers den Betrieb bildeten. Schließlich ist das durch die Übernahme des Betriebs bestehende Risiko, das sich aus der bisherigen Unrentabilität, aus Anlaufverlusten anläßlich der Übernahme, aus Unsicherheiten bei der Beurteilung des für das erworbene Unternehmen relevanten Markts sowie aus der betriebsinternen Situation (vgl. BTDrucks 9/2140, S. 63) ergibt, durch den Erwerb der betriebsnotwendigen Grundstücke nicht weggefallen. Soweit das FA in diesem Zusammenhang darauf hinweist, daß die Übernahme wirtschaftlich gesunder Unternehmen nicht durch § 6d EStG gefördert werde, ist dem entgegenzuhalten, daß § 6d EStG nicht die Insolvenz, sondern die (drohende) Stilllegung des Betriebs voraussetzt (vgl. Herrmann/Heuer/Raupach, a.a.O., § 6d EStG Rdnr.85; Seeger/Kanzler, BB 1983,
Finanz-, steuer- und wettbewerbspolitische Bedenken gegen die Steuervergünstigung, die als solche den Grundsatz der Besteuerung entsprechend der Leistungsfähigkeit unberücksichtigt läßt (vgl. Knobbe-Keuk, Bilanz- und Unternehmenssteuerrecht, 7.Aufl., § 5 IV; Tipke, Steuerrecht, 11.Aufl., S. 186), vermögen den durch Gesetzesauslegung ermittelten Umfang der Anschaffungskosten nicht mehr einzuengen. Rechtspolitische Überlegungen gehen dem Erlaß des Gesetzes voraus, können aber als solche bei der Gesetzesanwendung nicht mehr berücksichtigt werden, wenn der Gesetzgeber diesen Bedenken nicht Rechnung getragen hat.
Auch der Gedanke der engen Auslegung von Ausnahmevorschriften gebietet kein anderes Auslegungsergebnis. Der Senat kann offenlassen, ob ein solcher Grundsatz überhaupt anzuerkennen ist (streitig; vgl. z.B. BFH-Urteil vom 4. November 1986
2. Die Sache ist an das FG zurückzuverweisen, da der Senat mangels Spruchreife nicht selbst über die Höhe der Körperschaftsteuer 1987 entscheiden kann. Das FG hat zur Höhe der Anpassung der Gewerbesteuerrückstellung, die nach Anerkennung der vollen 6d-Rücklagen notwendig wird, keine Feststellungen getroffen.
Durch die teilweise Nichtanerkennung der Rücklage durch das FA ist die Gewerbesteuerrückstellung zu erhöhen gewesen. Durch die vollumfängliche Anerkennung der Rücklage im Klage- und Revisionsverfahren mindert sich zwangsläufig wiederum die zusätzlich eingesetzte Gewerbesteuerrückstellung. Zur Höhe der Anpassung dieser Gewerbesteuerrückstellung liegen keine tatsächlichen Feststellungen des FG vor.
Der Anpassung der Gewerbesteuerrückstellung steht auch nicht die Feststellung des zu versteuernden Einkommens im Körperschaftsteuerbescheid 1987 entgegen. Gemäß §