FG München - Urteil vom 23.07.2014
3 K 2023/12
Normen:
UStG 2010 § 12 Abs. 2 Nr. 11 S. 1; UStG 2010 § 4 Nr. 12 S. 1; UStG 2010 § 4 Nr. 12 S. 2; RL 2006/112/EG Art. 98 Abs. 2;
Fundstellen:
DStR 2015, 8
DStRE 2016, 30

Regelsteuersatz für die Zurverfügungstellung von Räumlichkeiten an Prostituierte zur Ausübung der Prostitution

FG München, Urteil vom 23.07.2014 - Aktenzeichen 3 K 2023/12

DRsp Nr. 2014/14256

Regelsteuersatz für die Zurverfügungstellung von Räumlichkeiten an Prostituierte zur Ausübung der Prostitution

1. Die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes kommt bei der kurzfristigen Überlassung von Räumen zur Ausübung der Prostitution nicht in Frage, weil es an dem nach § 4 Nr. 12 S. 2 UStG und § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 UStG in der ab 2010 anzuwendenden Fassung gleichermaßen erforderlichen Tatbestandsmerkmal der Vermietung von zur kurzfristigen Beherbergung bereitgehaltenen Wohn- und Schlafräumen fehlt. 2. Die Unterbringung der Prostituierten in Räumen ist für diese allenfalls eine Nebenleistung der Ermöglichung der Ausübung der Prostitution. Charakterbestimmend für die Leistungen des Unternehmer, der die Räume zur Verfügung stellt, ist nicht die Beherbergung der Prostituierten, sondern die gewerbliche Nutzung der Räume für die Prostitution. 3. Bei der Überlassung von Räumen zur Ausübung der Prostitution liegt dann eine einheitliche steuerpflichtige Leistung vor, wenn nicht die Grundstücksnutzung, sondern die Möglichkeit, eine bestimmte Betätigung auszuüben, aus Sicht des Leistungsempfängers im Vordergrund steht. 4. Das von § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG und § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 UStG wortlautidentisch verwendete Tatbestandsmerkmal der „Vermietung von Wohn- und Schlafräumen, die ein Unternehmer zur kurzfristigen Beherbergung von Fremden bereithält”, ist einheitlich auszulegen.

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Normenkette:

UStG 2010 § 12 Abs. 2 Nr. 11 S. 1; UStG 2010 § 4 Nr. 12 S. 1; UStG 2010 § 4 Nr. 12 S. 2; RL 2006/112/EG Art. 98 Abs. 2;

Gründe

I.

Streitig ist, ob die von der Klägerin erzielten Umsätze aus der Überlassung von Zimmern an Prostituierte dem ermäßigten Umsatzsteuersatz des § 12 Abs. 2 Nr. 11 des Umsatzsteuergesetzes in der in dem Streitjahr geltenden Fassung (UStG) unterfallen.

Die Klägerin erzielte im Besteuerungsverfahren Einnahmen aus der Vermietung von Wohnungen in der A-straße 1 und 2 in B. Die Räume in den beiden Gebäuden wurden gegen Entgelt Prostituierten zur Ausübung der gewerblichen Prostitution zur Verfügung gestellt.

In ihren Umsatzsteuervoranmeldungen von Januar bis April 2010 unterwarf die Klägerin die Einnahmen aus der Vermietung der Wohnungen zunächst dem ermäßigten Steuersatz von 7 Prozent. In berichtigten Umsatzsteuer-Voranmeldungen für Januar bis April 2010 und in den Umsatzsteuer-Voranmeldungen für Mai bis Dezember 2010 unterwarf die Klägerin die vorgenannten Leistungen dem Regelsteuersatz von 19 Prozent, obwohl in den so bezeichneten Mietverträgen mit den einzelnen Prostituierten die Umsatzsteuer nur zum ermäßigten Steuersatz ausgewiesen wurde. In ihrer Umsatzsteuererklärung für 2010 vom 5. Januar 2012 (Frühleerung) erklärte die Klägerin Umsätze zu 7 Prozent in Höhe von EUR und errechnete eine negative Umsatzsteuer in Höhe EUR. In einer Erläuterung zu dieser Steuererklärung führte die Klägerin aus, dass sie lediglich die Überlassung der Räume an die Insassen erbringe. Nach der Gesetzesänderung des § 12 Abs. 2 UStG durch die Einfügung einer neuen Nr. 11 zum 1. Januar 2010 handele es sich um eine den Beherbergungsleistungen im Hotelgewerbe vergleichbare Einrichtung, die Umsätze aus der Zimmervermietung würden deshalb nur dem ermäßigten Steuersatz unterliegen.

Der Beklagte (das Finanzamt; im Folgenden: FA) stimmte dieser Steuererklärung nicht zu und unterwarf die Umsätze der Klägerin vollumfänglich dem Regelsteuersatz von 19 Prozent. Mit Bescheid vom 13. Februar 2012 setzte das FA die Umsatzsteuer für 2010 auf EUR fest.

Dagegen war der Einspruch vom 5. März 2012 gerichtet.

Mit Einspruchsentscheidung vom 1. Juni 2012 wies das FA den Einspruch als unbegründet zurück.

Dagegen ist die Klage vom 26. Juni 2012 gerichtet.

Zur Begründung ihrer Klage trägt die Klägerin im Wesentlichen vor, dass ihre Leistung ausschließlich in der Beherbergung der Frauen in Wohnungen in den Häusern A-Straße 1 und 2 in B bestehe, die Frauen würden in den vermieteten Räumen wohnen, schlafen und arbeiten. In jedem der mehrstöckigen Häuser befänden sich vollständig möblierte und abgeschlossene Wohnungen mit Küche, Schlafraum und Bad, das Schlafzimmer sei zugleich der Arbeitsraum der Frauen. Die Wohnungen seien mit Telefon, Fernsehgerät und Stromanschluss versehen und die Klägerin würde Bettwäsche und Handtücher überlassen sowie die Reinigung durch von ihr beauftragte Personen übernehmen; dies sei Hotelstandard. Da auch nur kurzfristige Vermietungen erfolgen würden, sei hier der ermäßigte Steuersatz zu gewähren.

Zu dem weiteren Vorbringen der Klägerin wird auf ihre Schriftsätze vom 22. Juni 2012 und vom 3. Januar 2014 nebst Anlagen verwiesen.

Die Klägerin beantragt,

die Umsatzsteuer für 2010 auf den negativen Betrag von EUR festzusetzen, hilfsweise die Revision zuzulassen.

Das FA beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung trägt das FA vor, dass der neue Tatbestand der Steuerermäßigung in § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG neben dem Merkmal der Kurzfristigkeit voraussetze, dass die Umsätze unmittelbar der Beherbergung dienten. Sonstige Leistungen eigener Art – wie die der Prostitution – unterlägen auch hinsichtlich ihres Beherbergungsanteils nicht dieser Steuerermäßigung. Die Klägerin betreibe aber ein Bordell und dies sei kein Betrieb, der unmittelbar der Beherbergung diene, denn hier stehe offensichtlich nicht die Unterkunft von Menschen sondern die Ausübung der Prostitution im Vordergrund; dies sei auch aus der Höhe der Tagesmiete von durchschnittlich 140 EUR erkennbar. Dass die Klägerin ein Bordell betreibe, ergebe sich daraus, dass sie den Prostituierten das äußere Umfeld zur Ausübung der Prostitution zur Verfügung stelle, denn sie organisiere die Werbung für das gesamte Objekt, in dem sie seit Jahren dieselben Werbeanzeigen mit wechselnden Prostituierten in der Presse schalte und eine Internetplattform sowie einen Handyguide betreibe.

Zu dem weiteren Vorbringen des FA wird auf die Einspruchsentscheidung vom 1. Juni 2012 sowie auf die Stellungnahmen vom 11. Juli 2012, vom 8. November 2012, vom 25. Oktober 2013 und vom 21. Januar 2014 verwiesen.

Mit Anordnung vom 4. Dezember 2013 mit Ausschlussfrist zum 7. Januar 2014 wurde der Klägerin aufgegeben, die Mietverträge für das Streitjahr vollständig vorzulegen. Als Anlage zum Schriftsatz vom 3. Januar 2014 übersandte die Klägerin einen Ordner mit nach Ausstellungsdaten sortierten „Untermietverträgen”.

Auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung wird Bezug genommen.

II.

Die Klage ist unbegründet. Die von der Klägerin erbrachten Leistungen unterliegen dem Regelsteuersatz von 19 Prozent und nicht dem ermäßigten Umsatzsteuersatz von 7 Prozent.

1. Gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes in der seit dem Streitjahr 2010 geltenden Fassung (UStG) gilt der ermäßigte Steuersatz von 7 Prozent insbesondere für ”die Vermietung von Wohn- und Schlafräumen, die ein Unternehmer zur kurzfristigen Beherbergung von Fremden bereithält”.

Dieser neue Tatbestand der Steuerermäßigung wurde m.W.z. 1. Januar 2010 durch Art. 5 des Gesetzes zur Beschleunigung des Wirtschaftswachstums (Wachstumsbeschleunigungsgesetz) vom 22. November 2009 eingeführt (BGBl I 2009, 3950). Unionsrechtliche Grundlage hierfür ist Art. 98 Abs. 2 der Richtlinie des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem 2006/112/EG (MwStSystRL) i.V.m. Anhang III Nr. 12. Danach sind die Mitgliedstaaten berechtigt, auf die ”Beherbergung in Hotels und ähnlichen Einrichtungen, einschließlich der Beherbergung in Ferienunterkünften” einen ermäßigten Steuersatz anzuwenden.

In der Begründung des Entwurfes des Wachstumsbeschleunigungsgesetzes heißt es zu dem neuen § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG, dass „mit der Änderung der Umsatzsteuersatz für Beherbergungsleistungen auf 7 Prozent gesenkt wird. Die Ermäßigung umfasst sowohl die Umsätze des klassischen Hotelgewerbes als auch kurzfristige Beherbergungen in Pensionen, Fremdenzimmern und vergleichbaren Einrichtungen” (BT-Drucks. 17/15, S. 20, vom 9. September 2009).

a) Die neue Regelung des § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG ordnet nun im Zusammenhang mit § 4 Nr. 12 Satz 1 Buchst. a und Satz 2 UStG für die gemäß § 4 Nr. 12 Satz 1 Buchst. a UStG steuerfreie, aber unter den Voraussetzungen des § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG steuerpflichtige (kurzfristige) Vermietung die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes an. Dabei ist das von § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG und § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 UStG hier wortlautidentisch verwendete Tatbestandsmerkmal der ”Vermietung von Wohn- und Schlafräumen, die ein Unternehmer zur kurzfristigen Beherbergung von Fremden bereithält” einheitlich auszulegen (Bundesfinanzhof (BFH)-Urteil vom 22. August 2013 V R 18/12, BStBl II 2013, 1058).

Allgemein unterscheidet sich § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG vom Grundtatbestand des § 4 Nr. 12 Satz 1 Buchst. a UStG durch die an den Mietgegenstand zu stellenden Anforderungen, bei dem es sich um zur kurzfristigen Beherbergung bereitgehaltene Wohn- und Schlafräume handeln muss. Systematisch ist § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG ein Ausnahmetatbestand zu § 4 Nr. 12 Satz 1 Buchst. a UStG. So ist z.B. die auf Dauer angelegte Vermietung möblierter Wohn- und Schlafräume nach § 4 Nr. 12 Satz 1 Buchst. a UStG steuerfrei, da dann im Hinblick auf das zeitliche Element der Ausnahmetatbestand nach § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG nicht vorliegt (BFH-Urteil vom 20. August 2009 V R 21/08, BFH/NV 2010, 473). Dies entspricht der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH). Nach dessen Urteil vom 12. Februar 1998 (Rs. C-346/95, Elisabeth Blasi, Slg. 1998, I-481) ist die Dauer der Beherbergung bei der Überlassung ”vollständig möblierter und mit Kochgelegenheiten ausgestatteter Zimmer”, bei der der Vermieter ”für die Gestellung und Reinigung der Bettwäsche sowie für die Reinigung der Flure, Treppenhäuser, Bäder und WCs” zu sorgen hatte, ein geeignetes Kriterium für die Unterscheidung zwischen der Gewährung von Unterkunft im Hotelgewerbe (als steuerpflichtigem Umsatz) einerseits und der Vermietung von Wohnräumen (als befreitem Umsatz) andererseits, da sich die Beherbergung im Hotel u.a. gerade bezüglich der Verweildauer von der Vermietung eines Wohnraumes unterscheide (BFH-Urteil vom 22. August 2013, V R 18/12, BStBl II 2013, 1058).

b) Im Streitfall hat das FA zu Recht die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes nach § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG verneint, wobei hier das Vorliegen von kurzfristigen Vermietungen i.S.d. § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG – und damit die fehlende Steuerfreiheit nach § 4 Nr. 12 Satz 1 Buchst. a UStG – zwischen den Beteiligten unstreitig ist. Trotz der durchweg inhaltlich unvollständigen Mietverträge, in denen immer das Mietende fehlt, geht auch das Gericht schon wegen der sonstigen Umstände der Vermietungen von deren Kurzfristigkeit aus. So war die Miete von bis zu 150 EUR täglich in bar an die Klägerin zu zahlen und sämtliche Mietverträge enthalten ausdrücklich den Zusatz „kurzfristig”. Auch geht aus den dem Gericht vorgelegten Verträgen immer wieder die Vermietung derselben „Wohnungen” an verschiedene Mieterinnen hervor. Darüber hinaus hat die Klägerin für das Streitjahr eine Anzahl von circa 400 einzelnen Mietverträgen vorgelegt, die bei den 10 bis 12 vorhanden zu vermietenden Wohnungen – welche allerdings laut der Einlassung des Klägervertreters in der mündlichen Verhandlung zum Teil mit zwei oder drei Prostituierten belegt worden sind – schon rechnerisch nur den Schluss auf kurzfristige Vermietungen zulassen.

aa) Allerdings liegen im Streitfall die Voraussetzungen des (neuen) § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG nicht vor. Die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes kommt hier schon deshalb nicht in Frage, weil es an dem nach § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG und § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 UStG gleichermaßen erforderlichen Tatbestandsmerkmal der Vermietung von zur kurzfristigen Beherbergung bereitgehaltenen Wohn- und Schlafräumen fehlt (BFH-Urteil vom 22. August 2013, V R 18/12, BStBl II 2013, 1058); das Gesetz setzt hier neben dem Merkmal der Kurzfristigkeit ausdrücklich voraus, dass die Umsätze unmittelbar der Beherbergung dienen müssen.

Allgemein kennzeichnet der Begriff der Beherbergung die unternehmerische Tätigkeit des Vermieters, der anderen Personen gegen Entgelt eine Übernachtungsmöglichkeit zur Verfügung stellt. Begünstigt i.S.v. § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG ist demnach nicht bereits die von der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 12 UStG ausgenommene bloße kurzfristige Vermietung von Wohn- und Schlafräumen, vielmehr muss dazu eine spezielle Vielfalt von weiteren Dienstleistungen hinzutreten, damit eine derartige Beherbergung zustande kommt. Dazu gehört z.B. die Gestellung von Bettwäsche, Handtüchern und die regelmäßige Reinigung der Räume sowie der hotelübliche Service (Widmann, in Schwarz/Widmann/Radeisen, Kommentar zum UStG, § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG, Rz. 16).

Auch wenn die Klägerin hier vorgibt, einige der vorgenannten Merkmale einer „Beherbergung” im Rahmen ihrer „Vermietung” mit der Zurverfügungstellung von Bettwäsche und der Raumreinigung zu erfüllen, so fehlt es doch an dem für eine Beherbergung typischen Hauptzweck und einem auch nur annähernd hotelüblichen Service. So dienten die von der Klägerin überlassenen Räumlichkeiten nicht wie in der dem EuGH-Urteil Elisabeth Blasi (Rs. C-346/95, Slg. 1998, I-481) zugrunde liegenden Fallgestaltung der Beherbergung von Personen, sondern sie wurden in erster Linie – mithin als ihr Hauptzweck – für die Ausübung gewerblicher Tätigkeiten in Form der Prostitution überlassen (BFH-Urteil vom 22. August 2013, V R 18/12, BStBl II 2013, 1058 und Beschlüsse vom 15. März 2012 III R 30/10, BStBl II 2012, 661 und vom 20. Februar 2013 GrS 1/12, BStBl II 2013, 441). Charakterbestimmend für die Leistungen der Klägerin war nicht die Beherbergung der Prostituierten sondern die gewerbliche Nutzung der Räume für die Prostitution (Kraeusel in Reiß/Kraeusel/Langer, Kommentar zum UStG, § 12 Rz. 389.9). Für eine derartige (kurzfristige) gewerbliche Nutzung von Räumen ist § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG aber nicht geschaffen worden, denn auch in der Gesetzesbegründung findet sich immer nur der Begriff der Beherbergung (BT-Drucks. 17/15, S. 20).

Bei einer Gesamtwürdigung der Umstände des Streitfalls und des Gesetzeszwecks der Einfügung der Nummer 11 in § 12 Abs. 2 UStG durch das Wachstumsbeschleunigungsgesetz (BGBl I 2009, 3950) war die Unterbringung der Prostituierten (durch die Überlassung einer Übernachtungsmöglichkeit) für diese – und gleichfalls für die Klägerin – allenfalls eine Nebenleistung der Ermöglichung der Ausübung der (gewerblichen) Prostitution durch die Prostituierten in den Gebäuden A-Straße 1 und 2 in B.

Die in der Begründung des Wachstumsbeschleunigungsgesetzes zur Einführung des § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG genannten „dem Hotelgewerbe vergleichbaren Einrichtungen” (BT-Drucks. 17/15, S. 20) sind demnach entgegen der Auffassung der Klägerin nicht auf ihre „Einrichtung” übertragbar, denn solche Einrichtungen werden auch in dieser Begründung nur im unmittelbaren Zusammenhang mit einer Beherbergung genannt. Daraus kann nur der Schluss gezogen werden, dass die Beherbergung der Hauptzweck der jeweiligen Unterbringung sein muss, daran fehlt es hier aber aus den genannten Gründen.

bb) Im übrigen liegt nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung bei der Überlassung von Räumen zur Ausübung der Prostitution dann eine einheitliche steuerpflichtige Leistung vor, wenn nicht die Grundstücksnutzung, sondern die Möglichkeit, eine bestimmte Betätigung auszuüben, aus Sicht des Leistungsempfängers im Vordergrund steht (BFH-Urteil vom 19. Februar 2014 XI R 1/12, n.V. nach juris m.w.N. und Beschluss vom 26. April 2002 V B 168/01, BFH/NV 2002, 1345). Dass im Streitfall für die Prostituierten als Mieterinnen der Klägerin die Möglichkeit der Ausübung der Prostitution im Vordergrund stand, lässt sich schon an Hand der Höhe des täglichen Mietzinses von 135/145 EUR bzw. 140/150 EUR pro Tag, verbunden mit der Verpflichtung zur täglichen Barzahlung, erkennen, denn das ist keine im Hotelgewerbe übliche Zahlungspraxis. Die im Vordergrund stehende gewerbliche Nutzung kann zudem aus dem weiteren Umstand geschlossen werden, dass unter der Adresse des Mietobjektes von der Klägerin einschlägige Werbung der Möglichkeit zur Inanspruchnahme der Prostitution erbracht wurde. Das Gebäude war demnach bei potenziellen Freiern als „Bordell” oder bordellartige Einrichtung bekannt, was sich dadurch bestätigt, dass die Wohnungen laut der Einlassung des Prozessvertreters der Klägerin in der mündlichen Verhandlung „zu 99 Prozent” Prostituierten zur Verfügung gestellt wurden.

cc) Im Streitfall scheidet auch eine Aufteilung der Nutzung in einen Teil zur Wohnnutzung und einen Teil zur gewerblichen Nutzung aus, denn der BFH geht in der oben genannten Rechtsprechung (Tz. II.1.b.bb) zur Überlassung von Räumen zur Ausübung der Prostitution davon aus, dass hier eine einheitliche steuerpflichtige Leistung vorliegt, wenn nicht die Grundstücksnutzung, sondern die Möglichkeit, eine bestimmte Betätigung auszuüben, aus Sicht des Leistungsempfängers im Vordergrund steht. Davon geht das Gericht im Streitfall aber aus (vgl. hier in Tz. II.1.b.bb).

2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO).

Die Revision wird nicht zugelassen, weil kein Zulassungsgrund nach § 115 Abs. 2 FGO vorliegt.

rechtskräftig

Fundstellen
DStR 2015, 8
DStRE 2016, 30