Allgemeines (1) ¹Der allgemeine Grundsatz, daß die in § 15 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 UStG bezeichneten Vorsteuern abgezogen werden können, gilt nicht, wenn der Unternehmer bestimmte steuerfreie oder bestimmte nicht steuerbare Umsätze ausführt. ²Zu diesen Umsätzen gehören auch die entsprechenden unentgeltlichen Wertabgaben nach § 3 Abs. 1 b und Abs. 9 a UStG. ³Der Ausschluß vom Vorsteuerabzug erstreckt sich nach § 15 Abs. 2 und 3 UStG auf die Steuer für die Lieferungen, die Einfuhr und den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen, die der Unternehmer zur Ausführung der dort bezeichneten Umsätze verwendet, sowie auf die Steuer für sonstige Leistungen, die er für diese Umsätze in Anspruch nimmt. ⁴Unter Verwendung oder Inanspruchnahme der bezogenen Leistung ist allgemein die erstmalige tatsächliche Verwendung der Leistung zu verstehen (vgl. BFH-Urteile vom 25. 1. 1979 - BStBl II S. 394 - und vom 26. 2. 1987 - BStBl II S. 521). ⁵Verwendung oder Inanspruchnahme in diesem Sinn ist nur durch entgeltliche Leistungen und unentgeltliche Wertabgaben möglich. ⁶Maßgeblich für die Beurteilung im Rahmen des § 15 Abs. 2 und 3 UStG ist somit die erste Leistung oder die erste unentgeltliche Wertabgabe, in die die bezogene Leistung Eingang findet (vgl. BFH-Urteile vom 31. 7. 1987 - BStBl II S. 754 - und vom 25. 1. 1996 - BStBl II S. 338). ⁷Bei der Zurechnung sind grundsätzlich nur Umsätze zu berücksichtigen, die nach Inanspruchnahme der vorsteuerbelasteten Leistungen ausgeführt werden (vgl. BFH-Urteil vom 10. 4. 1997 - BStBl II S. 552). ⁸Vom Abzug ausgeschlossen sind nicht nur die Vorsteuerbeträge, bei denen ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang mit den zum Ausschluß vom Vorsteuerabzug führenden Umsätzen des Unternehmers besteht. ⁹Der Ausschluß umfaßt auch die Vorsteuerbeträge, die in einer mittelbaren wirtschaftlichen Verbindung zu diesen Umsätzen stehen. Beispiel 1: Bezieht eine Bank Werbeartikel bis 75 DM je Gegenstand, für die ihr Umsatzsteuer in Rechnung gestellt wird, so sind diese Vorsteuerbeträge insoweit vom Abzug ausgeschlossen, als sie den nach § 4 Nr. 8 UStG steuerfreien Umsätzen zuzuordnen sind (vgl. BFH-Urteile vom 26. 7. 1988 - BStBl II S. 1015 - und vom 4. 3. 1993 - BStBl II S. 527). Beispiel 2: ¹Hat sich der Veräußerer eines unternehmerisch genutzten Grundstücks dem Erwerber gegenüber zur Demontage und zum Abtransport betrieblicher Einrichtungen verpflichtet, werden die für die Demontage bezogenen Leistungen zur Ausführung des steuerfreien Grundstücksumsatzes verwendet. ²Die für die Transportleistungen in Rechnung gestellte Steuer ist nur mit dem gegebenenfalls geschätzten Betrag vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen, der durch die bloße Räumung verursacht ist (vgl. BFH-Urteil vom 27. 7. 1988 - BStBl 1989 II S. 65). Beispiel 3: Wurde ein Grundstück, das mit dem Ziel der Bebauung und anschließenden teils steuerpflichtigen und teils steuerfreien Vermietung erworben worden war, später steuerfrei veräußert, weil die Bebauung nicht realisiert werden konnte, sind die im Zusammenhang mit dem Erwerb, der Bauplanung und dgl. angefallenen Vorsteuern wirtschaftlich der nach § 4 Nr. 9 Buchstabe a UStG steuerfreien Veräußerung zuzuordnen und dementsprechend nicht abziehbar (vgl. BFH-Urteile vom 21. 7. 1988 - BStBl 1989 II S. 60 - und vom 30. 11. 1989 - BStBl 1990 II S. 345). Beispiel 4: Stellt eine Bank ihren Kunden und - um weitere Kunden zu gewinnen - anderen Autofahrern unentgeltlich Stellplätze zum Parken zur Verfügung, sind die Umsatzsteuern, die ihr für die Leistungen zur Errichtung und den Unterhalt des Parkhauses in Rechnung gestellt worden sind, im Verhältnis ihrer steuerfreien Umsätze an den gesamten Umsätzen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen (BFH-Urteil vom 4. 3. 1993 - BStBl II S. 525). ¹⁰Im Einzelfall können Vorsteuerbeträge mehreren gleichwertig nebeneinanderstehenden Ausgangsumsätzen wirtschaftlich zugeordnet werden. Beispiel 5: Vermietet ein Bauunternehmer ein Haus an einen privaten Mieter unter dem Vorbehalt, zur Förderung eigener steuerpflichtiger Umsätze das Haus bei Bedarf zu Besichtigungszwecken (als sog. Musterhaus) zu nutzen, tritt neben die Verwendung zur Ausführung steuerfreier Vermietungsumsätze die Verwendung zur Ausführung steuerpflichtiger (Bau-)Umsätze (sog. gemischte Verwendung im Sinne des § 15 Abs. 4 UStG, BFH-Urteil vom 9. 9. 1993 - BStBl 1994 II S. 269). Beispiel 6: Veräußert ein Unternehmer mit seinem Namen versehene Werbeartikel an seine selbständigen Handelsvertreter zu einem Entgelt weiter, das die Anschaffungskosten erheblich unterschreitet, sind die Werbeartikel nicht ausschließlich den Ausgangslieferungen zuzuordnen, in die sie gegenständlich eingehen, sondern auch den übrigen Umsätzen des Unternehmers, für die geworben wird (BFH-Urteil vom 16. 9. 1993 - BStBl 1994 II S. 271). (2) Umsätze, die dem Unternehmer zur Vornahme einer Einfuhr dienen, sind für die Frage des Vorsteuerabzugs den Umsätzen zuzurechnen, für die der eingeführte Gegenstand verwendet wird. Beispiel 1: ¹Ein Arzt nimmt wegen rechtlicher Schwierigkeiten, die bei der Einfuhr eines medizinischen Geräts eingetreten sind, einen Rechtsanwalt in Anspruch. ²Obwohl die Einfuhr der Einfuhrumsatzsteuer unterlegen hat, kann der Arzt die ihm vom Rechtsanwalt in Rechnung gestellte Steuer nicht als Vorsteuer abziehen. ³Die Rechtsberatung ist ebenso wie das eingeführte medizinische Gerät der steuerfreien ärztlichen Tätigkeit zuzurechnen. Beispiel 2: ¹Eine Arzneimittelfabrik, die ausschließlich steuerpflichtige Umsätze bewirkt, führt mit einem eigenen Fahrzeug Blutkonserven ein, die sie für Forschungszwecke benötigt. ²Die mit dem Transport zusammenhängenden Vorsteuern sind trotz der steuerfreien Einfuhr abziehbar. ³Sie stehen in wirtschaftlichem Zusammenhang mit den steuerpflichtigen Umsätzen. Spätere erstmalige Verwendung (3) ¹Der Ausschluß vom Vorsteuerabzug tritt auch dann ein, wenn die maßgeblichen Umsätze des Unternehmers erst in einem späteren Besteuerungszeitraum bewirkt werden (vgl. BFH-Urteil vom 25. 11. 1976 - BStBl 1977 II S. 448). ²Stehen in diesen Fällen die Vorsteuerbeträge; im Zusammenhang mit Umsätzen, zu denen der Unternehmer dem Finanzamt darlegt, daß er bei ihrer Ausführung auf die Steuerbefreiung nach § 9 UStG verzichten wird, so bleibt es nur dann beim Vorsteuerabzug, wenn der Verzicht tatsächlich durchgeführt wird (vgl. auch BFH-Urteil vom 25. 1. 1979 - BStBl II S. 394). ³Werden Vermietungsumsätze beabsichtigt, tatsächlich aber nicht ausgeführt, ist ein Verzicht auf die Steuerbefreiung nicht zulässig und damit der Vorsteuerabzug ausgeschlossen. (4) ¹Hat der Unternehmer für sein Unternehmen gelieferte oder eingeführte Gegenstände oder in Anspruch genommene sonstige Leistungen für zum Vorsteuerabzug berechtigende Umsätze vorgesehen, sie aber erstmals in einem späteren Besteuerungszeitraum für Umsätze verwendet, die den Vorsteuerabzug ausschließen, so ist ein zunächst vorgenommener Vorsteuerabzug durch Änderung der ursprünglichen Steuerfestsetzung, z. B. nach § 164 Abs. 2, § 165 Abs. 2 AO, rückgängig zu machen. ²Eine vorbehaltlose und endgültige Steuerfestsetzung kann unter diesen Voraussetzungen nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO geändert werden (vgl. BFH-Urteil vom 26. 2. 1987 - BStBl II S. 521). ³Wird über den Verwendungszweck erst später entschieden und ist daher zunächst ungewiß, ob oder inwieweit der Vorsteuerabzug gegeben ist, so ist die Steuerfestsetzung ggf. auszusetzen, unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 Abs. 1 AO), oder vorläufig durchzuführen (§ 165 Abs. 1 AO). ⁴Sind Gegenstände oder in Anspruch genommene sonstige Leistungen nicht verwendet worden, aber für Umsätze des Unternehmers bestimmt gewesen, die den Vorsteuerabzug ausschließen, ist die Vorsteuer ebenfalls nicht abziehbar, z. B. bei Unbrauchbarkeit oder Untergang der Gegenstände. ⁵Leistungsbezüge, die - z. B. wegen Verlusts, Beschädigung oder Projektaufgabe - in keine Ausgangsumsätze gegenständlich eingehen (sog. Fehlmaßnahmen), müssen denjenigen Ausgangsumsätzen zugerechnet werden, zu denen sie nach Kostenzurechnungsgesichtspunkten gehören (vgl. BFH-Urteil vom 15. 9. 1994 - BStBl 1995 II S. 88).