H 32 b Hinweise
EStHB2011 ( Einkommensteuer-Richtlinien 2008 und Einkommensteuer-Hinweise 2011 )
Allgemeines Ist für Einkünfte nach § 32 b Abs. 1 EStG der Progressionsvorbehalt zu beachten, ist wie folgt zu verfahren: 1. Ermittlung des nach § 32 a Abs. 1 EStG maßgebenden z. v. E. 2. Dem z. v. E. werden für die Berechnung des besonderen Steuersatzes die Entgelt-, Lohn- oder Einkommensersatzleistungen (§ 32 b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG) sowie die unter § 32 b Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 bis 5 EStG fallenden Einkünfte im Jahr ihrer Entstehung hinzugerechnet oder von ihm abgezogen. Der sich danach ergebende besondere Steuersatz ist auf das nach § 32 a Abs. 1 EStG ermittelte z. v. E. anzuwenden.Beispiele:
| Fall | A | B |
| z. v. E. (§ 2 Abs. 5 EStG) | 40 000 € | 40 000 € |
| Fall A Arbeitslosengeld | 10 000 € | |
| oder | | |
| Fall B zurückgezahltes Arbeitslosengeld | | 3 000 € |
| Für die Berechnung des Steuersatzes maßgebendes z. v. E. | 50 000 € | 37 000 € |
| Steuer nach Splittingtarif | 7 429 € | 3 915 € |
| besonderer (= durchschnittlicher) Steuersatz | 14,1 858 % | 10,5 810 % |
| Die Anwendung des besonderen Steuersatzes auf das z. v. E. ergibt als Steuer | 5 943 € | 4 232 € |
Ein Verlustabzug (§ 10 d EStG) ist bei der Ermittlung des besonderen Steuersatzes nach § 32 b Abs. 1 EStG nicht zu berücksichtigen. Anwendung auf Lohnersatzleistungen Der Progressionsvorbehalt für Lohnersatzleistungen ist verfassungsgemäß (>BVerfG vom 3. 5. 1995 - BStBl II S. 758). Anwendung bei Stpfl. mit Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit >R 46.2 Arbeitnehmer-Pauschbetrag Zur Berechnung des Progressionsvorbehalts sind steuerfreie Leistungen nach § 32 b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG nicht um den Arbeitnehmer-Pauschbetrag zu vermindern, wenn bei der Ermittlung der Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit den Pauschbetrag übersteigende Werbungskosten abgezogen wurden (>BFH vom 25. 9. 2014 - BStBl 2015 II S. 182). Ausländische Einkünfte Die Höhe ist nach dem deutschen Steuerrecht zu ermitteln (>BFH vom 20. 9. 2006 - BStBl 2007 II S. 756). Die steuerfreien ausländischen Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit i. S. d. § 32 b Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 bis 5 EStG sind als Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu berechnen. Dabei sind die tatsächlich angefallenen Werbungskosten bzw. der Arbeitnehmer-Pauschbetrag nach Maßgabe des § 32 b Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 EStG zu berücksichtigen.Beispiel für Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit: Der inländische steuerpflichtige Arbeitslohn beträgt 20 000 €; die Werbungskosten betragen 500 €. Der nach DBA/ATE unter Progressionsvorbehalt steuerfreie Arbeitslohn beträgt 10 000 €; im Zusammenhang mit der Erzielung des steuerfreien Arbeitslohns sind Werbungskosten in Höhe von 400 € tatsächlich angefallen.
| Inländischer steuerpflichtige Arbeitslohn | 20 000 € |
| ./. Arbeitnehmer-Pauschbetrag (§ 9 a Satz 1 Nr. 1 Buchstabe a EStG) | ./. 1 000 € |
| steuerpflichtige Einkünfte gem. § 19 EStG | 19 000 € |
| Ausländische Progressionseinnahmen | 10 000 € |
| ./. Arbeitnehmer-Pauschbetrag | 0 € |
| maßgebende Progressionseinkünfte (§ 32 b Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 EStG) | 10 000 € |
Ausländische Personengesellschaft Nach einem DBA freigestellte Einkünfte aus der Beteiligung an einer ausländischen Personengesellschaft unterliegen auch dann dem Progressionsvorbehalt, wenn die ausländische Personengesellschaft in dem anderen Vertragsstaat als juristische Person besteuert wird (>BFH vom 4. 4. 2007 - BStBl II S. 521). Ausländische Renteneinkünfte Ausländische Renteneinkünfte sind im Rahmen des Progressionsvorbehalts mit dem Besteuerungsanteil (§ 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG) und nicht mit dem Ertragsanteil zu berücksichtigen, wenn die Leistung der ausländischen Altersversorgung in ihrem Kerngehalt den gemeinsamen und typischen Merkmalen der inländischen Basisversorgung entspricht. Zu den wesentlichen Merkmalen der Basisversorgung gehört, dass die Renten erst bei Erreichen einer bestimmten Altersgrenze bzw. bei Erwerbsunfähigkeit gezahlt werden und als Entgeltersatzleistung der Lebensunterhaltssicherung dienen (>BFH vom 14. 7. 2010 - BStBl 2011 II S. 628). Ausländische Sozialversicherungsbeiträge Beiträge an die schweizerische Alters- und Hinterlassenenversicherung können nicht bei der Ermittlung des besonderen Steuersatzes im Rahmen des Progressionsvorbehaltes berücksichtigt werden (>BFH vom 18. 4. 2012 BStBl II S. 721). Ausländische Verluste - Durch ausländische Verluste kann der Steuersatz auf Null sinken (>BFH vom 25. 5. 1970 - BStBl II S. 660). - Drittstaatenverluste i. S. d. § 2 a EStG werden nur nach Maßgabe des § 2 a EStG berücksichtigt (>BFH vom 17. 11. 1999 - BStBl 2000 II S. 605). - Ausländische Verluste aus der Veräußerung oder Aufgabe eines Betriebs, die nach einem DBA von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer auszunehmen sind, unterfallen im Rahmen des Progressionsvorbehaltes nicht der sog. Fünftel-Methode (>BFH vom 1. 2. 2012 - BStBl II S. 405). Datenübermittlung Zur rückwirkenden Verrechnung zwischen Trägern der Sozialleistungen >BMF vom 16. 7. 2013 (BStBl I S. 922) EU-Tagegeld Zur steuerlichen Behandlung des von Organen der EU gezahlten Tagegeldes >BMF vom 12. 4. 2006 (BStBl I S. 340) Grundfreibetrag Es begegnet keinen verfassungsrechtlichen Bedenken, dass wegen der in § 32 a Abs. 1 Satz 2 EStG angeordneten vorrangigen Anwendung des Progressionsvorbehalts des § 32 b EStG auch ein z. v. E. unterhalb des Grundfreibetrags der Einkommensteuer unterliegt (>BFH vom 9. 8. 2001 - BStBl II S. 778). Leistungen der gesetzlichen Krankenkasse - Leistungen der gesetzlichen Krankenkasse für eine Ersatzkraft im Rahmen der Haushaltshilfe an nahe Angehörige (§ 38 Abs. 4 Satz 2 SGB V) unterliegen nicht dem Progressionsvorbehalt (>BFH vom 17. 6. 2005 - BStBl 2006 II S. 17). - Die Einbeziehung des Krankengeldes, das ein freiwillig in einer gesetzlichen Krankenkasse versicherter Stpfl. erhält, in den Progressionsvorbehalt, ist verfassungsgemäß (>BFH vom 26. 11. 2008 - BStBl 2009 II S. 376). - Auch nach der Einführung des sog. Basistarifs in der privaten Krankenversicherung ist es verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden, dass zwar das Krankengeld aus der gesetzlichen Krankenversicherung, nicht aber das Krankentagegeld aus einer privaten Krankenversicherung in den Progressionsvorbehalt einbezogen wird (>BFH vom 13. 11. 2014 - BStBl 2015 II S. 563). Steuerfreiheit einer Leibrente Ist eine Leibrente sowohl nach einem DBA als auch nach § 3 Nr. 6 EStG steuerfrei, unterliegt sie nicht dem Progressionsvorbehalt (>BFH vom 22. 1. 1997 - BStBl II S. 358). Vorfinanziertes Insolvenzgeld Soweit Insolvenzgeld vorfinanziert wird, das nach § 188 Abs. 1 SGB III einem Dritten zusteht, ist die Gegenleistung für die Übertragung des Arbeitsentgeltanspruchs als Insolvenzgeld anzusehen. Die an den Arbeitnehmer gezahlten Entgelte hat dieser i. S. d. § 32 b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchstabe a EStG bezogen, wenn sie ihm nach den Regeln über die Überschusseinkünfte zugeflossen sind (>BFH vom 1. 3. 2012 - BStBl II S. 596). Zeitweise unbeschränkte Steuerpflicht - Besteht wegen Zu- oder Wegzugs nur zeitweise die unbeschränkte Steuerpflicht, sind die außerhalb der unbeschränkten Steuerpflicht im Kj. erzielten Einkünfte im Wege des Progressionsvorbehalts zu berücksichtigen, wenn diese nicht der beschränkten Steuerpflicht unterliegen (>BFH vom 15. 5. 2002 - BStBl II S. 660, vom 19. 12. 2001 - BStBl 2003 II S. 302 und vom 19. 11. 2003 - BStBl 2004 II S. 549). - Vorab entstandene Werbungskosten im Zusammenhang mit einer beabsichtigten Tätigkeit im Ausland sind beim Progressionsvorbehalt zu berücksichtigen, wenn dies nicht durch ein DBA ausgeschlossen wird (>BFH vom 20. 9. 2006 - BStBl 2007 II S. 756).
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