17.4 Auswirkungen bei der Gesellschaft

17.4.3.6 Ausnahme 4: Fortführungsgebundener Verlustvortrag nach § 8d KStG

17.44

Der Gesetzgeber17) Gesetz zur Weiterentwicklung der steuerlichen Verlustverrechnung bei Körperschaften v. 23.12.2016, BStBl I, 2998. hat mit § 8d KStG 18) Das BMF-Schreiben vom 18.03.2021 - IV C 2 - S 2745-b/19/10002:002, BStBl I, 363, nimmt ausführlich zur Anwendung des § 8d KStG aus Sicht der Verwaltung Stellung. eine Regelung eingeführt, die im Fall eines schädlichen Beteiligungserwerbs gem. § 8c KStG die weitere Nutzung bestehender Verluste ermöglichen soll, sofern der Geschäftsbetrieb der Körperschaft erhalten bleibt und eine anderweitige Nutzung der Verluste ausgeschlossen ist.

17.45

Zweck der Regelung ist die Vermeidung des Verlustuntergangs für solche Körperschaften, die durch die bisherigen Verschonungsregelungen (Konzernklausel, Stille-Reserven-Klausel, Sanierungsklausel) nicht erfasst wurden, aber gleichwohl keine missbräuchliche Veränderung des Gesellschafterbestands vorgenommen haben, sondern vielmehr auf die Neuaufnahme oder den Wechsel von Anteilseignern zur weiteren Finanzierung des Unternehmens angewiesen sind.19) Vgl. Regierungsentwurf eines Gesetzes zur Weiterentwicklung der steuerlichen Verlustverrechnung bei Körperschaften, BT-Drucks. 18/9986, S. 1, 9, 12. Die Neuregelung kommt damit insbesondere Krisenunternehmen, deren stille Reserven durch Verluste aufgebraucht sind und jungen Gründungsunternehmen (Start-ups), deren Potential sich noch nicht in einer belastbaren Unternehmensbewertung manifestiert hat, zugute.20)Vgl. Förster/von Cölln, DStR 2017, 8.

17.46

Die Körperschaft muss seit ihrer Gründung oder seit dem Beginn des dritten Veranlagungszeitraums, der dem Veranlagungszeitraum des schädlichen Beteiligungserwerbs vorausgeht, ausschließlich denselben Geschäftsbetrieb (zur Definition siehe § 8d Abs. 1 Satz 3 und 4 KStG) unterhalten haben. Der Begriff des "Geschäftsbetriebes" ist tätigkeitsbezogen und anhand qualitativer Merkmale zu bestimmen, die in § 8d Abs. 1 Satz 4 KStG nicht abschließend aufgelistet sind. Maßgeblich ist eine Gesamtbetrachtung im Einzelfall; nicht alle Merkmale müssen vorliegen oder in gleicher Form ausgeprägt sein. Auch ist eine Veränderung der qualitativen Merkmale unschädlich, sofern sie den wesentlichen Kern der Betätigung nicht verändern.21)BMF-Schreiben v. 18.03.2021 - IV C 2 - S 2745-a/19/10002: 002, BStBl I, 363; BMF-Schreiben v. 28.11.2017 - IV C 2 - S 2745-a/09/10002: 004, BStBl I, 1645.

17.46a

17.46b

Liegen mehrere Geschäftsbetriebe vor, ist der Anwendungsbereich von § 8d KStG grundsätzlich nicht eröffnet. Das ist der Fall, wenn eine Körperschaft mehreren selbständigen Betätigungen nachgeht, die sich unter Berücksichtigung der qualitativen Merkmale des § 8d Abs. 1 Satz 4 KStG voneinander abheben. Eine Ausnahme besteht dann, wenn zwischen ihnen ein gegenseitiger Förder- und Sachzusammenhang gegeben ist (Synergieeffekt). Um einen selbständigen weiteren Geschäftsbetrieb handelt es sich auch dann nicht, wenn die zusätzlich ausgeübte Tätigkeit eine geringfügige Betätigung ist. Diese ist dadurch gekennzeichnet, dass sie 3 % der Gesamtnettoumsatzerlöse der Verlustkörperschaft und den Betrag von 24.500 € im Veranlagungszeitraum nicht übersteigt.22)BMF-Schreiben v. 18.03.2021 - IV C 2 - S 2745-a/19/10002: 002, BStBl I, 363; BMF-Schreiben v. 28.11.2017 - IV C 2 - S 2745-a/09/10002: 004, BStBl I, 1645..

17.46c

Gleichzeitig darf in diesem Zeitraum bis zum Schluss des Veranlagungszeitraums des schädlichen Beteiligungserwerbs kein schädliches Ereignis nach § 8d Abs. 2 KStG stattfinden.

17.47

Schädliche Ereignisse nach § 8d Abs. 2 KStG sind:23)Zu den einzelnen schädlichen Ereignissen: BMF-Schreiben v. 18.03.2021 - IV C 2 - S 2745-a/19/10002: 002, BStBl I, 636; BMF-Schreiben v. 28.11.2017 - IV C 2 - S 2745-a/09/10002: 004, BStBl I, 1645.

	Die Einstellung des Geschäftsbetriebs, die nach den Grundsätzen der Betriebsaufgabe beurteilt wird Erforderlich dafür ist eine Willensentscheidung oder Handlung, gerichtet darauf, den Betrieb als selbständigen Organismus in seiner bisherigen Form nicht mehr bestehen lassen zu wollen. Dabei reicht es aus, wenn die verbleibende Tätigkeit im Vergleich zu der vorherigen nur noch "unwesentlich" ist. Ausführungen zum unbestimmten Rechtsbegriff der "Unwesentlichkeit" enthalten allerdings weder die Begründung zum Regierungsentwurf24) RegE eines Gesetzes zur Weiterentwicklung der steuerlichen Verlustverrechnung bei Körperschaften, BT-Drucks. 18/9986, S. 12. noch das BMF-Schreiben vom 18.03.2021. Umfasst der einheitliche Geschäftsbetrieb mehrere eigenständige Betätigungen, von denen bei Einstellung mehrerer Betätigungen zumindest eine Betätigung verbleibt, gilt diese dann als der maßgebliche Geschäftsbetrieb.
	Die Einstellung oder Ruhendstellung des Geschäftsbetriebs Diese liegt vor, wenn trotz der Möglichkeit der Fortführung die unternehmerische Entscheidung getroffen wurde, den Geschäftsbetrieb nicht weiterzuführen. Um eine schädliche Ruhendstellung handelt es sich indes nicht bei vorübergehenden Betriebsschließungen aufgrund behördlicher Anordnung sowie temporäre Unterbrechungen aufgrund einer schweren Erkrankung des Betriebsinhabers.
	Die Aufnahme eines zusätzlichen Geschäftsbetriebs Davon ausgenommen sind die Fälle, in denen die zusätzliche Betätigung in einem Förder- und Sachzusammenhang mit dem vorhandenen Geschäftsbetrieb steht oder nicht ins Gewicht fällt.
	Die Beteiligung an einer Mitunternehmerschaft Darunter sind wohl Mitunternehmerschaften i.S.d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG als auch gewerblich infizierte oder geprägte Personengesellschaften nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 und 2 EStG zu fassen, unabhängig von ihrer Höhe oder wirtschaftlichen Bedeutung. Unschädlich ist hingegen die Beteiligung an originär vermögensverwaltenden Personengesellschaften sowie typisch stille Beteiligungen. Eine Ausnahme besteht nur dann, wenn die Beteiligung an einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft eine solche Bedeutung einnimmt, dass darin ein weiterer selbständiger Geschäftsbetrieb zu sehen ist.
	Der Erhalt einer Organträgerstellung i.S.d. § 14 Abs. 1 KStG Das gilt auch für den Fall, dass der betreffende Organträger im Rahmen einer Organschaftskette auch die Stellung einer Organgesellschaft einnimmt.
	Die Übertragung von Wirtschaftsgütern auf die Verlustkapitalgesellschaft mit Ansatz unter dem gemeinen Wert.

17.48

Die neue Verschonungsregel ist erstmals anwendbar auf schädliche Beteiligungserwerbe, die nach dem 31.12.2015 erfolgen, wenn der Geschäftsbetrieb der Körperschaft vor dem 01.01.2016 weder eingestellt noch ruhend gestellt war (§ 34 Abs. 6a Satz 1 KStG).

17.49

Eine Anwendung von § 8d KStG erfolgt nur auf Antrag seitens der vom Verlustuntergang betroffenen Körperschaft. Ein solcher Antrag ist nach § 8d Abs. 1 Satz 5 KStG für den Veranlagungszeitraum zu stellen, in den der schädliche Beteiligungserwerb fällt. Er kann bis zur Unanfechtbarkeit der Steuerfestsetzung bzw. der Feststellung über den Verlustvortrag nachgeholt werden25)BMF-Schreiben v. 18.03.2021 - IV C 2 - S 2745-a/19/10002: 002, BStBl I, 363;BMF-Schreiben v. 28.11.2017 - IV C 2 - S 2745-a/09/10002: 004, BStBl I, 1645.