EuGH - Urteil vom 28.07.2016
C-332/15
Normen:
Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006;
Fundstellen:
BFH/NV 2016, 1535
DStRE 2016, 1514
HFR 2017, 457
Quelle: Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften in L-2925 Luxemburg
Vorinstanzen:
Tribunale di Treviso (Landesgericht Treviso, Italien), vom 17.04.2015

Auslegung der Mehrwertsteuerrichtlinie hinsichtlich des Ausschlusses des Vorsteuerabzugs wegen Verletzung von Aufzeichnungspflichten in betrügerischer Absicht

EuGH, Urteil vom 28.07.2016 - Aktenzeichen C-332/15

DRsp Nr. 2016/14087

Auslegung der Mehrwertsteuerrichtlinie hinsichtlich des Ausschlusses des Vorsteuerabzugs wegen Verletzung von Aufzeichnungspflichten in betrügerischer Absicht

1. Die Art. 167, 168, 178, 179 Abs. 1, 180 und 182 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem sind dahin auszulegen, dass sie einer nationalen Regelung nicht entgegenstehen, die für die Ausübung des Abzugsrechts eine Ausschlussfrist wie die im Ausgangsverfahren fragliche vorsieht, sofern die Grundsätze der Äquivalenz und der Effektivität beachtet werden, was zu prüfen Sache des vorlegenden Gerichts ist.2. Die Art. 168, 178, 179, 193, 206, 242, 244, 250, 252 und 273 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem sind dahin auszulegen, dass sie einer nationalen Regelung wie der im Ausgangsverfahren fraglichen nicht entgegenstehen, nach der die Steuerbehörde einem Steuerpflichtigen das Recht auf Vorsteuerabzug versagen kann, wenn nachgewiesen ist, dass dieser Steuerpflichtige in betrügerischer Weise, was zu prüfen Sache des vorlegenden Gerichts ist, den meisten der formellen Pflichten, die ihm für eine Inanspruchnahme dieses Rechts oblagen, nicht nachgekommen ist.

1. Die Art. 167, 168, 178, 179 Abs. 1, 180 und 182 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem sind dahin auszulegen, dass sie einer nationalen Regelung nicht entgegenstehen, die für die Ausübung des Abzugsrechts eine Ausschlussfrist wie die im Ausgangsverfahren fragliche vorsieht, sofern die Grundsätze der Äquivalenz und der Effektivität beachtet werden, was zu prüfen Sache des vorlegenden Gerichts ist.

2. Die Art. 168, 178, 179, 193, 206, 242, 244, 250, 252 und 273 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem sind dahin auszulegen, dass sie einer nationalen Regelung wie der im Ausgangsverfahren fraglichen nicht entgegenstehen, nach der die Steuerbehörde einem Steuerpflichtigen das Recht auf Vorsteuerabzug versagen kann, wenn nachgewiesen ist, dass dieser Steuerpflichtige in betrügerischer Weise, was zu prüfen Sache des vorlegenden Gerichts ist, den meisten der formellen Pflichten, die ihm für eine Inanspruchnahme dieses Rechts oblagen, nicht nachgekommen ist.

Normenkette:

Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006;

Das Vorabentscheidungsersuchen betrifft die Auslegung der Art. 167, 168, 178 à 181, 244 und 250 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (ABl. 2006, L 347, S. 1, im Folgenden: Mehrwertsteuerrichtlinie).

Es ergeht in einem Strafverfahren gegen Herrn Giuseppe Astone als gesetzlichem Vertreter der Del Ferro Srl (im Folgenden: Del Ferro) wegen Nichtabgabe der Mehrwertsteuererklärung für das Steuerjahr 2010.

Rechtlicher Rahmen

Unionsrecht

Titel X ("Vorsteuerabzug") der Mehrwertsteuerrichtlinie umfasst fünf Kapitel. In Kapitel 1 ("Entstehung und Umfang des Rechts auf Vorsteuerabzug") dieses Titels stehen u. a. die Art. 167 und 168 der Richtlinie, in denen es heißt:

"Artikel 167

Das Recht auf Vorsteuerabzug entsteht, wenn der Anspruch auf die abziehbare Steuer entsteht.

Artikel 168

Soweit die Gegenstände und Dienstleistungen für die Zwecke seiner besteuerten Umsätze verwendet werden, ist der Steuerpflichtige berechtigt, in dem Mitgliedstaat, in dem er diese Umsätze bewirkt, vom Betrag der von ihm geschuldeten Steuer folgende Beträge abzuziehen:

a) die in diesem Mitgliedstaat geschuldete oder entrichtete Mehrwertsteuer für Gegenstände und Dienstleistungen, die ihm von einem anderen Steuerpflichtigen geliefert bzw. erbracht wurden oder werden;

b) die Mehrwertsteuer, die für Umsätze geschuldet wird, die der Lieferung von Gegenständen beziehungsweise dem Erbringen von Dienstleistungen ... gleichgestellt sind;

c) die Mehrwertsteuer, die für den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen ... geschuldet wird;

d) die Mehrwertsteuer, die für dem innergemeinschaftlichen Erwerb gleichgestellte Umsätze ...geschuldet wird;

e) die Mehrwertsteuer, die für die Einfuhr von Gegenständen in diesem Mitgliedstaat geschuldet wird oder entrichtet worden ist."

Kapitel 4 ("Einzelheiten der Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug") des genannten Titels X enthält die Art. 178 bis 182 der Richtlinie, die bestimmen:

"Artikel 178

Um das Recht auf Vorsteuerabzug ausüben zu können, muss der Steuerpflichtige folgende Bedingungen erfüllen:

a) für den Vorsteuerabzug nach Artikel 168 Buchstabe a in Bezug auf die Lieferungen von Gegenständen und dem Erbringen von Dienstleistungen muss er eine gemäß den Artikeln 220 bis 236 sowie 238, 239 und 240 ausgestellte Rechnung besitzen;

b) für den Vorsteuerabzug nach Artikel 168 Buchstabe b in Bezug auf die Lieferungen von Gegenständen und das Erbringen von Dienstleistungen gleichgestellte Umsätze muss er die von dem jeweiligen Mitgliedstaat vorgeschriebenen Formalitäten erfüllen;

c) für den Vorsteuerabzug nach Artikel 168 Buchstabe c in Bezug auf den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen muss er in der Mehrwertsteuererklärung nach Artikel 250 alle Angaben gemacht haben, die erforderlich sind, um die Höhe der Steuer festzustellen, die für die von ihm erworbenen Gegenstände geschuldet wird, und eine gemäß den Artikeln 220 bis 236 ausgestellte Rechnung besitzen;

d) für den Vorsteuerabzug nach Artikel 168 Buchstabe d in Bezug auf den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen gleichgestellte Umsätze muss er die von dem jeweiligen Mitgliedstaat vorgeschriebenen Formalitäten erfüllen;

e) für den Vorsteuerabzug nach Artikel 168 Buchstabe e in Bezug auf die Einfuhr von Gegenständen muss er ein die Einfuhr bescheinigendes Dokument besitzen, das ihn als Empfänger der Lieferung oder Importeur ausweist und den Betrag der geschuldeten Mehrwertsteuer ausweist oder deren Berechnung ermöglicht;

...

Artikel 179

Der Vorsteuerabzug wird vom Steuerpflichtigen global vorgenommen, indem er von dem Steuerbetrag, den er für einen Steuerzeitraum schuldet, den Betrag der Mehrwertsteuer absetzt, für die während des gleichen Steuerzeitraums das Abzugsrecht entstanden ist und gemäß Artikel 178 ausgeübt wird.

...

Artikel 180

Die Mitgliedstaaten können einem Steuerpflichtigen gestatten, einen Vorsteuerabzug vorzunehmen, der nicht gemäß den Artikeln 178 und 179 vorgenommen wurde.

Artikel 181

Die Mitgliedstaaten können einen Steuerpflichtigen, der keine gemäß den Artikeln 220 bis 236 ausgestellte Rechnung besitzt, ermächtigen, in Bezug auf seine innergemeinschaftlichen Erwerbe von Gegenständen einen Vorsteuerabzug gemäß Artikel 168 Buchstabe c vorzunehmen.

Artikel 182

Die Mitgliedstaaten legen die Bedingungen und Einzelheiten für die Anwendung der Artikel 180 und 181 fest."

Titel XI ("Pflichten der Steuerpflichtigen und bestimmter nichtsteuerpflichtiger Personen") der Mehrwertsteuerrichtlinie umfasst acht Kapitel. Kapitel 1 dieses Titels hat die "Zahlungspflicht" zum Gegenstand. In seinem Abschnitt 1 ("Steuerschuldner gegenüber dem Fiskus") bestimmt Art. 193 der Richtlinie:

"Die Mehrwertsteuer schuldet der Steuerpflichtige, der Gegenstände steuerpflichtig liefert oder eine Dienstleistung steuerpflichtig erbringt, außer in den Fällen, in denen die Steuer ... von einer anderen Person geschuldet wird."

In Abschnitt 2 ("Einzelheiten der Entrichtung") dieses Titels XI Kapitel 1 bestimmt Art. 206 der Mehrwertsteuerrichtlinie:

"Jeder Steuerpflichtige, der die Steuer schuldet, hat bei der Abgabe der Mehrwertsteuererklärung nach Artikel 250 den sich nach Abzug der Vorsteuer ergebenden Mehrwertsteuerbetrag zu entrichten. Die Mitgliedstaaten können jedoch einen anderen Termin für die Zahlung dieses Betrags festsetzen oder Vorauszahlungen erheben."

Titel XI Kapitel 4 ("Aufzeichnungen") der Mehrwertsteuerrichtlinie umfasst vier Abschnitte. In Abschnitt 2 ("Allgemeine Pflichten") dieses Kapitels 4 bestimmt Art. 242 der Richtlinie:

"Jeder Steuerpflichtige hat Aufzeichnungen zu führen, die so ausführlich sind, dass sie die Anwendung der Mehrwertsteuer und ihre Kontrolle durch die Steuerverwaltung ermöglichen."

In Abschnitt 3 ("Pflichten in Bezug auf die Aufbewahrung aller Rechnungen") des genannten Kapitels 4 sieht Art. 244 der Mehrwertsteuerrichtlinie vor:

"Jeder Steuerpflichtige sorgt für die Aufbewahrung von Kopien aller Rechnungen, die er selbst, der Erwerber oder Dienstleistungsempfänger oder ein Dritter in seinem Namen und für seine Rechnung ausgestellt hat, sowie aller Rechnungen, die er erhalten hat."

In Titel XI Kapitel 5 ("Erklärungspflichten") der Mehrwertsteuerrichtlinie bestimmen deren Art. 250 und 252:

"Artikel 250

(1) Jeder Steuerpflichtige hat eine Mehrwertsteuererklärung abzugeben, die alle für die Festsetzung des geschuldeten Steuerbetrags und der vorzunehmenden Vorsteuerabzüge erforderlichen Angaben enthält, gegebenenfalls einschließlich des Gesamtbetrags der für diese Steuer und Abzüge maßgeblichen Umsätze sowie des Betrags der steuerfreien Umsätze, soweit dies für die Feststellung der Steuerbemessungsgrundlage erforderlich ist.

...

Artikel 252

(1) Die Mehrwertsteuererklärung ist innerhalb eines von den einzelnen Mitgliedstaaten festzulegenden Zeitraums abzugeben. Dieser Zeitraum darf zwei Monate nach Ende jedes einzelnen Steuerzeitraums nicht überschreiten.

(2) Der Steuerzeitraum kann von den Mitgliedstaaten auf einen, zwei oder drei Monate festgelegt werden.

Die Mitgliedstaaten können jedoch andere Zeiträume festlegen, sofern diese ein Jahr nicht überschreiten."

Art. 273 Abs. 1 in Titel XI Kapitel 7 ("Verschiedenes") der Mehrwertsteuerrichtlinie sieht vor:

"Die Mitgliedstaaten können vorbehaltlich der Gleichbehandlung der von Steuerpflichtigen bewirkten Inlandsumsätze und innergemeinschaftlichen Umsätze weitere Pflichten vorsehen, die sie für erforderlich erachten, um eine genaue Erhebung der Steuer sicherzustellen und um Steuerhinterziehung zu vermeiden, sofern diese Pflichten im Handelsverkehr zwischen den Mitgliedstaaten nicht zu Formalitäten beim Grenzübertritt führen."

Italienisches Recht

Das Decreto del Presidente della Repubblica n. 633 - Istituzione e disciplina dell'imposta sul valore aggiunto (Dekret Nr. 633 des Präsidenten der Republik über die Einführung und Regelung der Mehrwertsteuer) vom 26. Oktober 1972 (GURI Nr. 292 vom 11. November 1972, Supplemento ordinario) in seiner im Ausgangsrechtsstreit anwendbaren Fassung (im Folgenden: Dekret Nr. 633) enthält einen Art. 19 ("Abzug"), dessen Abs. 1 bestimmt:

"Zur Ermittlung der nach Art. 17 Abs. 1 geschuldeten Steuer oder des Überschusses im Sinne des Art. 30 Abs. 2 ist vom Betrag der Steuer auf die getätigten Umsätze der Betrag der vom Steuerpflichtigen entrichteten oder geschuldeten oder ihm im Wege der Überwälzung in Rechnung gestellten Steuer auf von ihm in Ausübung seines Unternehmens, Handwerks oder freien Berufs eingeführte oder erworbene Gegenstände und Dienstleistungen abzuziehen. Das Recht auf Abzug der Steuer auf erworbene oder eingeführte Gegenstände und Dienstleistungen entsteht in dem Zeitpunkt, in dem der Steueranspruch entsteht, und kann längstens bis zur Steuererklärung für das zweite Jahr, das auf das Jahr folgt, in dem das Abzugsrecht entstanden ist, und zu den Bedingungen, die zum Zeitpunkt der Entstehung des Rechts galten, ausgeübt werden."

Art. 25 ("Eintragung der Eingänge") des Dekrets Nr. 633 sieht vor:

"Der Steuerpflichtige muss die Rechnungen und Zollscheine über die in Ausübung unternehmerischer, handwerklicher oder freiberuflicher Tätigkeit bezogenen oder eingeführten Gegenstände und Dienstleistungen ... fortlaufend nummerieren und vor der periodischen Abrechnung oder der jährlichen Steuererklärung, in deren Rahmen das Recht auf Abzug der betreffenden Steuer ausgeübt wird, in das dafür bestimmte Register eintragen.

Aus den Eintragungen müssen sich das Datum der Rechnung oder des Zollscheins, die dafür zugewiesene fortlaufende Nummer, die Firma oder der Name des Verkäufers des Gegenstands oder des Dienstleistungserbringers bzw. dessen Vor- und Familienname, wenn es sich nicht um Unternehmen, Gesellschaften oder Körperschaften handelt, sowie der steuerpflichtige Betrag und der Steuerbetrag, getrennt nach Steuersätzen, ergeben. ...

..."

Art. 39 ("Führung und Aufbewahrung der Register und der Unterlagen") des Dekrets Nr. 633 bestimmt:

"Die im vorliegenden Decreto vorgesehenen Register ... müssen gemäß Art. 2219 des Codice civile [Zivilgesetzbuch] geführt und auf jeder Seite fortlaufend nummeriert werden und sind stempelsteuerfrei. ...

...

Die Register, die Lieferscheinhefte, die Karteien und die Tabellen sowie die Rechnungen, die Zollscheine und die anderen im vorliegenden Decreto vorgesehenen Unterlagen sind gemäß Art. 22 des Decreto del Presidente della Repubblica Nr. 600 vom 29. September 1973 aufzubewahren. ..."

Das Decreto legislativo n. 74 - Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205 (Gesetzesvertretendes Dekret Nr. 74 - Neuregelung der Steuerstraftaten auf dem Gebiet der Einkommensteuer und der Mehrwertsteuer gemäß Art. 9 des Gesetzes Nr. 205 vom 25. Juni 1999) vom 10. März 2000 (GURI Nr. 76 vom 31. März 2000, S. 4) in seiner auf den Ausgangsrechtsstreit anwendbaren Fassung (im Folgenden: Legislativdekret Nr. 74) sieht in seinem Art. 5 Abs. 1 ("Unterbliebene Steuererklärung") vor:

"Wer zum Zweck der Steuerhinterziehung der Ertrags- oder der Mehrwertsteuer, wenn er dazu verpflichtet ist, keine jährliche Steuererklärung für diese Steuern abgibt, wird, wenn der hinterzogene Steuerbetrag, bezogen auf eine der Einzelsteuern, höher als 30 000 Euro ist, mit Freiheitsstrafe von einem bis zu fünf Jahren bestraft.

..."

Nach Art. 1 Abs. 1 Buchst. f des Legislativdekrets Nr. 74 entspricht der "hinterzogene Steuerbetrag" der "Differenz zwischen der tatsächlich geschuldeten Steuer und der in der Steuererklärung angegebenen Steuer oder, bei unterbliebener Steuererklärung, der gesamten geschuldeten Steuer abzüglich der vom Steuerpflichtigen oder von Dritten als Anzahlung, Vorsteuer oder jedenfalls zur Entrichtung dieser Steuer vor der Einreichung der Steuererklärung oder vor dem jeweiligen Fristablauf gezahlten Beträge".

Ausgangsverfahren und Vorlagefragen

Im Zuge einer Steuerprüfung, die am 4. Juli 2013 begann, stellte die Guardia di Finanza (Finanzpolizei) fest, dass Herr Astone als Vertreter von Del Ferro für die Steuerjahre 2010, 2011, 2012 und 2013 nicht in der Lage gewesen sei, Buchungsunterlagen oder das Mehrwertsteuerbuch vorzulegen. Ferner wurde bei dieser Prüfung festgestellt, dass diese Gesellschaft für das Steuerjahr 2010 der Mehrwertsteuer unterliegende Rechnungen in Höhe von 320 205 Euro ausgestellt habe, die entsprechende Mehrwertsteuererklärung aber nicht vorgelegt und dadurch Mehrwertsteuer in Höhe von 64 041 Euro hinterzogen habe. Auch für die folgenden Steuerjahre soll sie keine Mehrwertsteuererklärungen abgegeben haben. Ferner ergab die Prüfung, dass Del Ferro der Pflicht zur Registrierung der ausgestellten Rechnungen nicht nachgekommen sei.

Aufgrund der unterbliebenen Abgabe der Mehrwertsteuererklärung für das Steuerjahr 2010 wurde Herr Astone als gesetzlicher Vertreter von Del Ferro bei der Strafkammer des Tribunale di Treviso (Italien) wegen einer Straftat nach Art. 5 Abs. 1 des Legislativdekrets Nr. 74 angeklagt.

Im Verfahren vor dem vorlegenden Gericht legte Herr Astone Rechnungen vor, die Drittunternehmen im Steuerjahr 2010 an Del Ferro gestellt hatten und die einschließlich der Mehrwertsteuer bezahlt, aber nicht in den Büchern des Unternehmens verzeichnet worden waren. Auf der Grundlage dieser Rechnungen belief sich die abziehbare Vorsteuer auf 30 590 Euro. Herr Astone macht geltend, diese Rechnungen seien nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs zum Recht auf Abzug der von einem Steuerpflichtigen entrichteten Vorsteuer zu berücksichtigen. Unter Berücksichtigung dieses Vorsteuerabzugsbetrags und einer früheren Steuergutschrift zu seinen Gunsten überschreite der Betrag der hinterzogenen Steuer nicht den in Art. 5 Abs. 1 des Legislativdekrets Nr. 74 festgelegten Schwellenwert von 30 000 Euro. Damit liege kein nach dieser Vorschrift strafbarer Verstoß vor. Er sei daher freizusprechen. Auch die Staatsanwaltschaft beantragt seinen Freispruch.

Das vorlegende Gericht weist darauf hin, dass nach der italienischen Regelung das Vorsteuerabzugsrecht die Einhaltung formeller Anforderungen voraussetze, die insbesondere darin bestünden, dass der Steuerpflichtige bei der Geltendmachung der Vorsteuer die betreffenden Erklärungen vorlegen müsse und dass die entsprechenden Rechnungen wie vorgesehen registriert sein müssten. Folglich dürfe der Steuerpflichtige eine Vorsteuer, auch wenn sie entrichtet worden sei, nicht abziehen, wenn sie nicht ordnungsgemäß registriert worden sei.

Was Art. 5 Abs. 1 des Legislativdekrets Nr. 74 angehe, umfasse nach italienischem Recht, wenn die Mehrwertsteuererklärung fehle, die hinterzogene Steuer den gesamten zu entrichtenden Betrag der Steuer, wobei die an die Lieferanten gezahlte Mehrwertsteuer nicht berücksichtigt werden könne, wenn die formellen Anforderungen nicht eingehalten worden seien. Im vorliegenden Fall ergebe sich somit die geschuldete Steuer aufgrund dieser Bestimmung auch für die Zwecke einer etwaigen Strafverfolgung aus den ausgestellten Rechnungen. Denn die Möglichkeit, die entrichtete Vorsteuer zu berücksichtigen, setze voraus, dass das Abzugsrecht in der jährlichen Steuererklärung ausgeübt worden sei, und könne nur für Rechnungen gelten, die im entsprechenden Register erfasst worden seien.

Auch nach dem Unionsrecht sei die Ausübung des Abzugsrechts an die Einhaltung bestimmter Pflichten gebunden. Es sei auf die Art. 167, 168, 178 bis 181, 244 und 250 der Mehrwertsteuerrichtlinie zu verweisen. Zwar verlange nach den Urteilen vom 8. Mai 2008, Ecotrade (C-95/07 und C-96/07, EU:C:2008:267), und vom 30. September 2010, Uszodaépítõ (C-392/09, EU:C:2010:569), der Grundsatz der steuerlichen Neutralität, dass der Vorsteuerabzug gewährt werde, wenn die materiellen Anforderungen erfüllt seien, selbst wenn der Steuerpflichtige bestimmten formellen Anforderungen nicht genügt habe. In diesen Urteilen werde jedoch nicht ausgeführt, um welche Anforderungen es sich handele und insbesondere welche formellen Anforderungen zwingend eingehalten worden sein müssten, damit der Steuerpflichtige sein Abzugsrecht ausüben könne. Da Herr Astone keine formelle Pflicht eingehalten habe, bedürfe es für die Entscheidung über seine strafrechtliche Verantwortlichkeit einer Antwort des Gerichtshofs.

Unter diesen Umständen hat das Tribunale di Treviso (Landesgericht Treviso) das Verfahren ausgesetzt und dem Gerichtshof folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:

1. Steht die Mehrwertsteuerrichtlinie in ihrer Auslegung durch die in den Gründen der Vorlageentscheidung angeführte Rechtsprechung der Unionsgerichte nationalen Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten entgegen, die - wie die in der Vorlageentscheidung wiedergegebenen und in Italien geltenden Rechtsvorschriften (Art. 19 des Dekrets Nr. 633) - auch in strafrechtlicher Hinsicht die Möglichkeit ausschließen, das Vorsteuerabzugsrecht auszuüben, wenn die Mehrwertsteuererklärungen, insbesondere die für das zweite Jahr nach dem Jahr der Entstehung des Abzugsrechts, nicht abgegeben wurden?

2. Steht die Mehrwertsteuerrichtlinie in ihrer Auslegung durch die in den Gründen der Vorlageentscheidung angeführte Rechtsprechung der Unionsgerichte nationalen Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten entgegen, die - wie die in der Vorlageentscheidung wiedergegebenen und in Italien geltenden Rechtsvorschriften (Art. 25 und 39 des Dekrets Nr. 633) - auch in strafrechtlicher Hinsicht die Möglichkeit ausschließen, erhaltene Rechnungen, die der Steuerpflichtige in keiner Weise registriert hat, für das Vorsteuerabzugsrecht zu berücksichtigen?

Zu den Vorlagefragen

Zur Zulässigkeit

Die italienische Regierung hält die Vorlagefragen für unzulässig, weil sie auf einer unzutreffenden Auslegung des italienischen Rechts beruhten, nach dem in Wirklichkeit für die Beurteilung, ob der in Art. 5 Abs. 1 des Legislativdekrets Nr. 74 festgelegte Schwellenwert für die Strafbarkeit erreicht sei, die nationalen Rechtsvorschriften über den Umfang des Vorsteuerabzugsrechts nicht heranzuziehen seien. Folglich sei eine Antwort des Gerichtshofs auf die gestellten Fragen für die Entscheidung im Ausgangsrechtsstreits unerheblich, da die italienischen Vorschriften zur Umsetzung der Mehrwertsteuerrichtlinie für diesen Rechtsstreit nicht gälten.

Es ist jedoch darauf hinzuweisen, dass nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofs im Rahmen des Verfahrens nach Art. 267 AEUV nur das vorlegende Gericht, das mit dem Rechtsstreit befasst ist und in dessen Verantwortungsbereich die zu erlassende Entscheidung fällt, im Hinblick auf die Besonderheiten der Rechtssache sowohl die Erforderlichkeit einer Vorabentscheidung für den Erlass seines Urteils als auch die Erheblichkeit der dem Gerichtshof von ihm vorgelegten Fragen zu beurteilen hat. Betrifft die vorgelegte Frage die Auslegung des Unionsrechts, so ist der Gerichtshof daher grundsätzlich gehalten, darüber zu befinden (Urteil vom 8. September 2010, Stoß u. a., C-316/07, C-358/07 bis C-360/07, C-409/07 und C-410/07, EU:C:2010:504, Rn. 51 und die dort angeführte Rechtsprechung). Ferner ist es im Rahmen dieses Verfahrens ausschließlich Sache des vorlegenden Gerichts, das nationale Recht auszulegen (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 15. Januar 2013, Križan u. a., C-416/10, EU:C:2013:8, Rn. 58 und die dort angeführte Rechtsprechung).

Der Gerichtshof muss daher trotz der von der italienischen Regierung in ihren schriftlichen Erklärungen geäußerten Zweifel die Darstellung des vorlegenden Gerichts zugrunde legen, dass nach italienischem Recht für die in Art. 5 Abs. 1 des Legislativdekrets Nr. 74 vorgesehene Strafbarkeitsschwelle die materiellen Bestimmungen über den Umfang des Vorsteuerabzugsrechts maßgeblich sind. Die Vorlagefragen sind daher für zulässig zu erklären.

Zu den Vorlagefragen

Vorab ist darauf hinzuweisen, dass die Mehrwertsteuerrichtlinie gemäß ihren Art. 411 und 413 ab dem 1. Januar 2007 die vorherigen Rechtsvorschriften der Union auf dem Gebiet der Mehrwertsteuer, insbesondere die Sechste Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern - Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage (ABl. L 145, S. 1), aufgehoben und ersetzt hat.

Nach dem ersten und dem dritten Erwägungsgrund der Mehrwertsteuerrichtlinie war eine Neufassung der Sechsten Richtlinie 77/388 erforderlich, um durch eine Überarbeitung von Struktur und sprachlicher Fassung, jedoch grundsätzlich ohne Änderung des Inhalts, für Klarheit und Wirtschaftlichkeit sämtlicher anwendbaren Bestimmungen zu sorgen. Die für das Ausgangsverfahren einschlägigen Bestimmungen der Mehrwertsteuerrichtlinie sind jedoch im Wesentlichen mit den entsprechenden Bestimmungen der Sechsten Richtlinie 77/388 identisch. Daher ist die Rechtsprechung zu den genannten Bestimmungen der Sechsten Richtlinie 77/388 für die Auslegung der entsprechenden Bestimmungen der Mehrwertsteuerrichtlinie weiterhin einschlägig (vgl. entsprechend Urteil vom 21. Juni 2012, Mahagében und Dávid, C-80/11 und C-142/11, EU:C:2012:373, Rn. 35).

Zur ersten Frage

Aus der Vorlageentscheidung geht hervor, dass der Angeklagte das Recht auf Abzug der entrichteten Vorsteuer erst im Verfahren vor dem vorlegenden Gericht geltend gemacht hat, während dieses Recht nach Art. 19 Abs. 1 des Dekrets Nr. 633 spätestens in der Steuererklärung für das zweite Jahr nach dem Jahr seiner Entstehung ausgeübt werden muss. Unter diesen Umständen und angesichts der in Rn. 25 des vorliegenden Urteils wiedergegebenen Ausführungen des vorlegenden Gerichts ist dessen erste Vorlagefrage so zu verstehen, dass es damit der Sache nach wissen möchte, ob die Art. 167, 168, 178, 179 Abs. 1, 180 und 182 der Mehrwertsteuerrichtlinie dahin auszulegen sind, dass sie einer nationalen Regelung entgegenstehen, die für die Ausübung des Abzugsrechts eine Ausschlussfrist wie die im Ausgangsverfahren fragliche vorsieht.

In diesem Zusammenhang ist darauf hinzuweisen, dass der Unternehmer durch die in der Mehrwertsteuerrichtlinie vorgesehene Regelung über den Vorsteuerabzug vollständig von der im Rahmen aller seiner wirtschaftlichen Tätigkeiten geschuldeten oder entrichteten Mehrwertsteuer entlastet werden soll. Das gemeinsame Mehrwertsteuersystem sucht daher, völlige Neutralität hinsichtlich der steuerlichen Belastung aller wirtschaftlichen Tätigkeiten zu gewährleisten, und zwar unabhängig von ihrem Zweck und ihrem Ergebnis, sofern diese Tätigkeiten selbst der Mehrwertsteuer unterliegen (Urteil vom 12. Juli 2012, EMS-Bulgaria Transport, C-284/11, EU:C:2012:458, Rn. 43 und die dort angeführte Rechtsprechung).

Nach ständiger Rechtsprechung ist das in den Art. 167 und 168 der Mehrwertsteuerrichtlinie geregelte Recht auf Vorsteuerabzug integraler Bestandteil des Mechanismus der Mehrwertsteuer und kann grundsätzlich nicht eingeschränkt werden (vgl. u. a. Urteile vom 8. Mai 2008, Ecotrade, C-95/07 und C-96/07, EU:C:2008:267, Rn. 39 und die dort angeführte Rechtsprechung, und vom 12. Juli 2012, EMS-Bulgaria Transport, C-284/11, EU:C:2012:458, Rn. 44).

Nach dem Wortlaut von Art. 167 und Art. 179 Abs. 1 der Mehrwertsteuerrichtlinie wird das Recht auf Vorsteuerabzug grundsätzlich während des gleichen Zeitraums ausgeübt, in dem es entstanden ist, d. h., wenn der Anspruch auf die Steuer entsteht.

Gleichwohl kann einem Steuerpflichtigen nach den Art. 180 und 182 der Mehrwertsteuerrichtlinie das Abzugsrecht auch gewährt werden, wenn er es nicht während des Zeitraums, in dem es entstanden ist, ausgeübt hat. Voraussetzung ist jedoch, dass bestimmte in den nationalen Regelungen festgelegte Bedingungen und Einzelheiten befolgt werden (Urteil vom 12. Juli 2012, EMS-Bulgaria Transport, C-284/11, EU:C:2012:458, Rn. 46 und die dort angeführte Rechtsprechung).

Allerdings liefe die Möglichkeit, das Abzugsrecht ohne zeitliche Beschränkung auszuüben, dem Grundsatz der Rechtssicherheit zuwider, der verlangt, dass die steuerliche Lage des Steuerpflichtigen in Anbetracht seiner Rechte und Pflichten gegenüber der Steuerverwaltung nicht unbegrenzt lange offenbleiben kann (Urteile vom 8. Mai 2008, Ecotrade, C-95/07 und C-96/07, EU:C:2008:267, Rn. 44, und vom 12. Juli 2012, EMS-Bulgaria Transport, C-284/11, EU:C:2012:458, Rn. 48).

So hat der Gerichtshof im Zusammenhang mit der Umkehrung der Steuerschuld (Reverse-Charge-Verfahren) bereits entschieden, dass eine Ausschlussfrist, deren Ablauf als Sanktion für den nicht hinreichend sorgfältigen Steuerpflichtigen, der den Vorsteuerabzug nicht geltend gemacht hat, den Verlust des Abzugsrechts zur Folge hat, nicht als mit der von der Mehrwertsteuerrichtlinie errichteten Regelung unvereinbar angesehen werden kann, sofern diese Frist zum einen gleichermaßen für die entsprechenden auf dem innerstaatlichen Recht beruhenden steuerlichen Rechte wie für die auf dem Unionsrecht beruhenden Rechte gilt (Äquivalenzgrundsatz) und sie zum anderen die Ausübung des Abzugsrechts nicht praktisch unmöglich macht oder übermäßig erschwert (Effektivitätsgrundsatz) (Urteile vom 8. Mai 2008, Ecotrade, C-95/07 und C-96/07, EU:C:2008:267, Rn. 46 und die dort angeführte Rechtsprechung, und vom 12. Juli 2012, EMS-Bulgaria Transport, C-284/11, EU:C:2012:458, Rn. 49).

Im vorliegenden Fall geht aus der Vorlageentscheidung nicht hervor, ob im Ausgangsverfahren ein Mechanismus der Umkehrung der Steuerschuld anwendbar wäre oder nicht. Dies ist jedoch für die Antwort auf die erste Frage unerheblich, da die in den Rn. 31 und 32 des vorliegenden Urteils genannten Bestimmungen der Mehrwertsteuerrichtlinie hinsichtlich der Ausschlussfrist, die die Mitgliedstaaten nach diesen Bestimmungen für die Ausübung des Vorsteuerabzugsrechts vorsehen könnten, nicht vorschreiben, dass zwischen den Fällen zu unterscheiden wäre, in denen die Umkehrung der Steuerschuld anwendbar wäre, und den Fällen, in denen dies nicht so ist.

Zu der Frage, ob eine Ausschlussfrist von zwei Jahren, wie sie im Ausgangsverfahren in Rede steht, den in Rn. 34 des vorliegenden Urteils genannten Voraussetzungen genügt, ist darauf hinzuweisen, dass es nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs Sache des nationalen Gerichts ist, zu prüfen, ob die nationalen Maßnahmen mit dem Unionsrecht vereinbar sind. Der Gerichtshof kann jedoch dem nationalen Gericht alle notwendigen Hinweise für die Entscheidung über den bei ihm anhängigen Rechtsstreit geben (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 12. Juli 2012, EMS-Bulgaria Transport, C-284/11, EU:C:2012:458, Rn. 51 und die dort angeführte Rechtsprechung).

Im vorliegenden Fall lässt sich hinsichtlich des Äquivalenzgrundsatzes, wie bereits im Urteil vom 8. Mai 2008, Ecotrade (C-95/07 und C-96/07, EU:C:2008:267, Rn. 47), zur dort fraglichen Ausschlussfrist - der gleichen wie der fraglichen - festgestellt worden ist, den dem Gerichtshof vorliegenden Akten nicht entnehmen und ist im Übrigen vor dem Gerichtshof auch nicht behauptet worden, dass die in Art. 19 Abs. 1 des Dekrets Nr. 633 vorgesehene Ausschlussfrist diesen Grundsatz nicht beachtet.

Zum Effektivitätsgrundsatz hat der Gerichtshof ebenfalls bereits festgestellt, dass eine Ausschlussfrist von zwei Jahren, wie sie Art. 19 Abs. 1 des Dekrets Nr. 633 vorsieht und im Ausgangsverfahren in Rede steht, an sich die Ausübung des Abzugsrechts nicht praktisch unmöglich machen oder übermäßig erschweren kann, da die Mitgliedstaaten nach den Art. 167 und 179 Abs. 1 der Sechsten Richtlinie verlangen können, dass der Steuerpflichtige sein Abzugsrecht während des gleichen Zeitraums ausübt, in dem es entstanden ist (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 8. Mai 2008, Ecotrade, C-95/07 und C-96/07, EU:C:2008:267, Rn. 48).

Demnach ist auf die erste Frage zu antworten, dass die Art. 167, 168, 178, 179 Abs. 1, 180 und 182 der Mehrwertsteuerrichtlinie dahin auszulegen sind, dass sie nicht einer nationalen Regelung entgegenstehen, die für die Ausübung des Abzugsrechts eine Ausschlussfrist wie die im Ausgangsverfahren fragliche vorsieht, sofern die Grundsätze der Äquivalenz und der Effektivität beachtet werden, was zu prüfen Sache des vorlegenden Gerichts ist.

Zur zweiten Frage

Vorab ist darauf hinzuweisen, dass das vorlegende Gericht, obwohl es in der zweiten Frage lediglich einen Verstoß des Angeklagten gegen die Pflicht zur Registrierung der Rechnungen erwähnt, die an die von ihm gesetzlich vertretene Gesellschaft gestellt waren und auf deren Grundlage das Vorsteuerabzugsrecht geltend gemacht wird, in der Begründung seiner Vorlageentscheidung darauf hinweist, dass der Angeklagte als gesetzlicher Vertreter der genannten Gesellschaft "keine" der ihn im Bereich der Mehrwertsteuer treffenden formellen Anforderungen eingehalten habe.

Insoweit geht aus dem Vorabentscheidungsersuchen hervor, dass der Angeklagte für das Steuerjahr 2010, auf das sich das gerichtliche Strafverfahren gegen ihn bezieht, nicht in der Lage gewesen sei, Buchungsunterlagen oder das Mehrwertsteuerbuch der von ihm gesetzlich vertretenen Gesellschaft vorzulegen. Weiter geht daraus hervor, dass diese Gesellschaft keine Mehrwertsteuererklärung abgegeben habe, aber Rechnungen in Höhe eines mehrwertsteuerpflichtigen Betrags von 320 205 Euro ausgestellt habe, dass sie die geschuldete Mehrwertsteuer nicht entrichtet habe, dass sie der Pflicht zur Registrierung der ausgestellten Rechnungen nicht nachgekommen sei und dass sie auch nicht der Pflicht zur Registrierung der an sie von dritten Unternehmen gestellten und von ihr bezahlten Rechnungen genügt habe.

Unter diesen Umständen und angesichts der in Rn. 25 des vorliegenden Urteils angeführten Darstellungen des vorlegenden Gerichts ist dessen zweite Vorlagefrage so zu verstehen, dass es damit der Sache nach wissen möchte, ob die Art. 168, 178, 179, 193, 206, 242, 244, 250, 252 und 273 der Mehrwertsteuerrichtlinie dahin auszulegen sind, dass sie einer nationalen Regelung wie der im Ausgangsverfahren fraglichen entgegenstehen, nach der die Steuerbehörde einem Steuerpflichtigen das Recht auf Vorsteuerabzug versagen kann, wenn feststeht, dass dieser den meisten der formellen Pflichten, die ihm für eine Inanspruchnahme dieses Rechts oblagen, nicht nachgekommen ist.

Insoweit ist darauf hinzuweisen, dass das Recht der Steuerpflichtigen, von der von ihnen geschuldeten Mehrwertsteuer die Mehrwertsteuer abzuziehen, die für die von ihnen auf einer vorausgehenden Umsatzstufe erworbenen Gegenstände und empfangenen Dienstleistungen als Vorsteuer geschuldet wird oder entrichtet wurde, ein Grundprinzip des durch das Unionsrecht geschaffenen gemeinsamen Mehrwertsteuersystems ist (Urteile vom 6. Dezember 2012, Bonik, C-285/11, EU:C:2012:774, Rn. 25 und die dort angeführte Rechtsprechung, und vom 13. Februar 2014, Maks Pen, C-18/13, EU:C:2014:69, Rn. 23).

Wie bereits im Wesentlichen in den Rn. 29 bis 31 des vorliegenden Urteils ausgeführt, kann das in den Art. 167 bis 192 der Mehrwertsteuerrichtlinie geregelte Recht auf Vorsteuerabzug, das völlige Neutralität hinsichtlich der steuerlichen Belastung aller wirtschaftlichen Tätigkeiten gewährleisten soll, sofern diese Tätigkeiten grundsätzlich selbst der Mehrwertsteuer unterliegen, grundsätzlich nicht eingeschränkt werden, und es kann für die gesamte Steuerbelastung der vorausgehenden Umsatzstufen sofort ausgeübt werden.

Damit erfordert es nach ständiger Rechtsprechung das Grundprinzip der Neutralität der Mehrwertsteuer, dass der Vorsteuerabzug gewährt wird, wenn die materiellen Anforderungen erfüllt sind, selbst wenn der Steuerpflichtige bestimmten formellen Anforderungen nicht genügt hat (Urteile vom 12. Juli 2012, EMS-Bulgaria Transport, C-284/11, EU:C:2012:458, Rn. 62 und die dort angeführte Rechtsprechung, und vom 9. Juli 2015, Salomie und Oltean, C-183/14, EU:C:2015:454, Rn. 58 und die dort angeführte Rechtsprechung).

Anders verhält es sich, wenn der Verstoß gegen die formellen Anforderungen den sicheren Nachweis verhindert hat, dass die materiellen Anforderungen erfüllt wurden (Urteile vom 12. Juli 2012, EMS-Bulgaria Transport, C-284/11, EU:C:2012:458, Rn. 71, und vom 11.Dezember 2014, Idexx Laboratories Italia, C-590/13, EU:C:2014:2429, Rn. 39 und die dort angeführte Rechtsprechung).

In dieser Hinsicht ist klarzustellen, dass es sich bei den materiellen Anforderungen des Rechts auf Vorsteuerabzug um diejenigen handelt, die die eigentliche Grundlage und den Umfang dieses Rechts regeln, so wie sie in Titel X Kapitel 1 ("Entstehung und Umfang des Rechts auf Vorsteuerabzug") der Mehrwertsteuerrichtlinie vorgesehen sind, während die formellen Anforderungen dieses Rechts die Modalitäten und die Kontrolle seiner Ausübung sowie das ordnungsgemäße Funktionieren des Mehrwertsteuersystems regeln, so wie die Verpflichtungen zu Aufzeichnungen, Rechnungstellung und Steuererklärung (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 11. Dezember 2014, Idexx Laboratories Italia, C-590/13, EU:C:2014:2429, Rn. 41 und 42 und die dort angeführte Rechtsprechung).

So sieht Titel XI der Mehrwertsteuerrichtlinie zum Zweck der Anwendung der Mehrwertsteuer und ihrer Kontrolle durch die Steuerverwaltung bestimmte Pflichten vor, die u. a. den steuerpflichtigen Schuldnern dieser Steuer obliegen. Insbesondere bestehen neben der Pflicht zur Zahlung der Mehrwertsteuer, die sich u. a. aus den Art. 193 und 206 dieser Richtlinie ergibt, u. a. die Pflichten, angemessene Aufzeichnungen zu führen (Art. 242), alle Rechnungen aufzubewahren (Art. 244) und zu einem bestimmten Zeitpunkt eine Steuererklärung abzugeben (Art. 250 und 252).

Zudem können die Mitgliedstaaten gemäß Art. 273 der Mehrwertsteuerrichtlinie weitere Pflichten vorsehen, die sie für erforderlich erachten, um eine genaue Erhebung der Steuer sicherzustellen und um Steuerhinterziehung zu vermeiden. Die Maßnahmen, die die Mitgliedstaaten nach dieser Bestimmung zu erlassen befugt sind, dürfen jedoch nicht über das hinausgehen, was zur Erreichung dieser Ziele erforderlich ist. Sie dürfen daher nicht so eingesetzt werden, dass dadurch das Recht zum Vorsteuerabzug und damit die Neutralität der Mehrwertsteuer systematisch in Frage gestellt würden (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 8. Mai 2008, Ecotrade, C-95/07 und C-96/07, EU:C:2008:267, Rn. 66, und vom 21. Juni 2012, Mahagében und Dávid, C-80/11 und C-142/11, EU:C:2012:373, Rn. 57 und die dort angeführte Rechtsprechung).

Allerdings ist die Bekämpfung von Steuerhinterziehungen, Steuerumgehungen und etwaigen Missbräuchen ein Ziel, das von der Mehrwertsteuerrichtlinie anerkannt und gefördert wird, und der Gerichtshof hat wiederholt entschieden, dass eine betrügerische oder missbräuchliche Berufung auf das Unionsrecht nicht erlaubt ist. Daher haben die nationalen Behörden und Gerichte den Vorteil des Rechts auf Vorsteuerabzug zu versagen, wenn aufgrund der objektiven Sachlage feststeht, dass dieses Recht in betrügerischer Weise oder missbräuchlich geltend gemacht wird (Urteile vom 6. Dezember 2012, Bonik, C-285/11, EU:C:2012:774, Rn. 35 bis 37 und die dort angeführte Rechtsprechung, und vom 18. Dezember 2014, Schoenimport "Italmoda" Mariano Previti u. a., C-131/13, C-163/13 und C-164/13, EU:C:2014:2455, Rn. 42 bis 44 und die dort angeführte Rechtsprechung).

Dies ist der Fall, wenn der Steuerpflichtige selbst eine Steuerhinterziehung begeht (Urteile vom 6. Dezember 2012, Bonik, C-285/11, EU:C:2012:774, Rn. 38 und die dort angeführte Rechtsprechung, und vom 13. Februar 2014, Maks Pen, C-18/13, EU:C:2014:69, Rn. 27).

Da die Versagung des Vorsteuerabzugsrechts eine Ausnahme von dem Grundprinzip ist, das dieses Recht darstellt, obliegt es den zuständigen Steuerbehörden, rechtlich hinreichend nachzuweisen, dass die objektiven Umstände, die einen Betrug oder Missbrauch begründen, vorliegen. Anschließend müssen die nationalen Gerichte prüfen, ob die betreffenden Steuerbehörden das Vorliegen solcher objektiven Umstände nachgewiesen haben (Urteil vom 13. Februar 2014, Maks Pen, C-18/13, EU:C:2014:69, Rn. 29 und die dort angeführte Rechtsprechung).

Der Gerichtshof ist im Rahmen des Verfahrens nach Art. 267 AEUV nicht befugt, den Sachverhalt des Ausgangsverfahrens zu überprüfen oder zu würdigen. Es ist daher Sache des vorlegenden Gerichts, gemäß den Beweisregeln des nationalen Rechts alle Gesichtspunkte und tatsächlichen Umstände der Rechtssache umfassend zu beurteilen, um aufgrund der beigebrachten objektiven Umstände festzustellen, ob der Angeklagte einen solchen Betrug oder Missbrauch begangen hat oder nicht (vgl. entsprechend Urteil vom 13. Februar 2014, Maks Pen, C-18/13, EU:C:2014:69, Rn. 30). Um dem nationalen Gericht eine sachdienliche Antwort zu geben, kann ihm der Gerichtshof jedoch im Geist der Zusammenarbeit mit den nationalen Gerichten alle Hinweise geben, die er für erforderlich hält (vgl. in diesem Sinne Urteile vom 18. Juli 2013, AES-3C Maritza East 1, C-124/12, EU:C:2013:488, Rn. 42, und vom 3. September 2014, GMAC UK, C-589/12, EU:C:2014:2131, Rn. 46).

Im vorliegenden Fall ist der Angeklagte, wie in Rn. 41 des vorliegenden Urteils bereits ausgeführt, nach den Feststellungen in der Vorlageentscheidung für das Steuerjahr 2010, auf das sich das Verfahren gegen ihn vor dem vorlegenden Gericht bezieht, nicht nur seiner Pflicht zur Abgabe einer Mehrwertsteueranmeldung bei der Steuerbehörde und zur Entrichtung des Steuerbetrags, den die von ihm gesetzlich vertretene Gesellschaft schuldete, nicht nachgekommen, sondern er war auch nicht in der Lage, Buchungsunterlagen oder das Mehrwertsteuerbuch für diese Gesellschaft vorzulegen, und ebenso wenig hatte er die im italienischen Recht vorgesehene Pflicht zur fortlaufenden Registrierung der von dieser Gesellschaft ausgestellten oder bezahlten Rechnungen erfüllt.

Selbst wenn man jedoch unterstellt, dass diese Verstöße gegen die genannten formellen Pflichten, die dem Angeklagten als gesetzlichem Vertreter von Del Ferro für die Zwecke der Erhebung der Mehrwertsteuer und ihrer Kontrolle oblagen, nicht den sicheren Nachweis verhindern, dass die materiellen Anforderungen, die ein Recht auf Vorsteuerabzug begründen, erfüllt sind, ist dennoch festzustellen, dass, wie die Europäische Kommission in ihren schriftlichen Erklärungen ausgeführt hat, solche Umstände das Vorliegen des einfachsten Falles der Steuerhinterziehung belegen können, in dem der Steuerpflichtige seinen formellen Pflichten vorsätzlich nicht nachkommt, um der Entrichtung der Steuer zu entgehen.

Insbesondere können die Nichtabgabe einer Mehrwertsteueranmeldung und das Nichtführen von Aufzeichnungen - ihre Abgabe bzw. ihr Führen würden die Mehrwertsteuererhebung und deren Kontrolle durch die Steuerbehörde ermöglichen - sowie die Nichtregistrierung der ausgestellten und der beglichenen Rechnungen die genaue Erhebung der Steuer verhindern und demzufolge das ordnungsgemäße Funktionieren des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems in Frage stellen. Somit verwehrt das Unionsrecht es den Mitgliedstaaten nicht, solche Verstöße als Steuerhinterziehung anzusehen und in einem solchen Fall das Abzugsrecht zu versagen (vgl. entsprechend, Urteil vom 7. Dezember 2010, R., C-285/09, EU:C:2010:742, Rn. 48 und 49).

In diesem Zusammenhang ist auch darauf hinzuweisen, dass im vorliegenden Fall laut der Vorlageentscheidung in mehreren nachfolgenden Steuerjahren entsprechende Verstöße vorgekommen sind. Auch wenn diese Steuerjahre offenkundig nicht Gegenstand des Ausgangsverfahrens sind, handelt es sich doch um Tatsachen, die das vorlegende Gericht im Rahmen der umfassenden Beurteilung, die es nach der in Rn. 53 des vorliegenden Urteils angeführten Rechtsprechung vorzunehmen hat, berücksichtigen kann.

Schließlich ist zu beachten, dass in Fällen, in denen das Abzugsrecht wegen einer Steuerhinterziehung des dieses Recht beanspruchenden Steuerpflichtigen versagt worden ist, diese Versagung nicht als dem Grundsatz der steuerlichen Neutralität zuwiderlaufend angesehen werden kann, da dieser Grundsatz von einem Steuerpflichtigen, der sich vorsätzlich an einer Steuerhinterziehung beteiligt und das Funktionieren des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems gefährdet hat, nicht mit Erfolg geltend gemacht werden kann (vgl. entsprechend Urteil vom 7. Dezember 2010, R., C-285/09, EU:C:2010:742, Rn. 51 und 54, und außerdem in diesem Sinne Urteil vom 18. Dezember 2014, Schoenimport "Italmoda" Mariano Previti u. a., C-131/13, C-163/13 und C-164/13, EU:C:2014:2455, Rn. 48).

Nach alledem ist auf die zweite Frage zu antworten, dass die Art. 168, 178, 179, 193, 206, 242, 244, 250, 252 und 273 der Mehrwertsteuerrichtlinie dahin auszulegen sind, dass sie einer nationalen Regelung wie der im Ausgangsverfahren fraglichen nicht entgegenstehen, nach der die Steuerbehörde einem Steuerpflichtigen das Recht auf Vorsteuerabzug versagen kann, wenn nachgewiesen ist, dass dieser Steuerpflichtige in betrügerischer Weise, was zu prüfen Sache des vorlegenden Gerichts ist, den meisten der formellen Pflichten, die ihm für eine Inanspruchnahme dieses Rechts oblagen, nicht nachgekommen ist.

Kosten

Für die Beteiligten des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren Teil des bei dem vorlegenden Gericht anhängigen Verfahrens; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts. Die Auslagen anderer Beteiligter für die Abgabe von Erklärungen vor dem Gerichtshof sind nicht erstattungsfähig.

Aus diesen Gründen hat der Gerichtshof (Siebte Kammer) für Recht erkannt:

1. Die Art. 167, 168, 178, 179 Abs. 1, 180 und 182 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem sind dahin auszulegen, dass sie einer nationalen Regelung nicht entgegenstehen, die für die Ausübung des Abzugsrechts eine Ausschlussfrist wie die im Ausgangsverfahren fragliche vorsieht, sofern die Grundsätze der Äquivalenz und der Effektivität beachtet werden, was zu prüfen Sache des vorlegenden Gerichts ist.

2. Die Art. 168, 178, 179, 193, 206, 242, 244, 250, 252 und 273 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem sind dahin auszulegen, dass sie einer nationalen Regelung wie der im Ausgangsverfahren fraglichen nicht entgegenstehen, nach der die Steuerbehörde einem Steuerpflichtigen das Recht auf Vorsteuerabzug versagen kann, wenn nachgewiesen ist, dass dieser Steuerpflichtige in betrügerischer Weise, was zu prüfen Sache des vorlegenden Gerichts ist, den meisten der formellen Pflichten, die ihm für eine Inanspruchnahme dieses Rechts oblagen, nicht nachgekommen ist.

Vorinstanz: Tribunale di Treviso (Landesgericht Treviso, Italien), vom 17.04.2015
Fundstellen
BFH/NV 2016, 1535
DStRE 2016, 1514
HFR 2017, 457
Quelle: Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften in L-2925 Luxemburg