BFH vom 24.03.1983
V R 8/81
Normen:
AO (1977) § 46 ; RAO § 159 ; UStG (1967) § 15, § 16, § 18 ;
Fundstellen:
BFHE 138, 498
BStBl II 1983, 612

BFH - 24.03.1983 (V R 8/81) - DRsp Nr. 1997/15688

BFH, vom 24.03.1983 - Aktenzeichen V R 8/81

DRsp Nr. 1997/15688

»Der dem Unternehmer aus § 15 UStG erwachsende Vorsteuerabzugsanspruch geht in die Steuerberechnung gemäß § 16 Abs. 2 UStG ein und ist deshalb kein eigenständig abtretbarer Anspruch.«

Normenkette:

AO (1977) § 46 ; RAO § 159 ; UStG (1967) § 15, § 16, § 18 ;

I. Im Rahmen eines am 29. März 1976 geschlossenen gerichtlichen Vergleichs trat A.K. "als Rechtsnachfolger der B.K. OHG .... seinen Anspruch gegen das Finanzamt auf Rückerstattung der Umsatzsteuer (Vorsteuer) aus dem Bauvorhaben ..." an die Klägerin (D-GmbH) ab, welche die Abtretung annahm. Mit Schreiben vom 1. April 1976 beantragte der Prozeßvertreter der Klägerin beim beklagten Finanzamt unter Hinweis auf die Abtretung des Anspruchs, den Betrag von 86.680 DM auf das Konto der Klägerin zu überweisen. Am 9. April 1976 reichte die B.K. OHG die Umsatzsteuervoranmeldung für den Monat April 1976 beim Finanzamt ein. Sie wies einen Überschuß (negative Steuerschuld) von 86.680 DM aus. Auf der von einem B.K. unterschriebenen Umsatzsteuervoranmeldung war folgender Bleistiftvermerk angebracht:

"Ich beantrage Rückzahlung auf Konto Nr..... für D-GmbH." Entsprechend einem mit Schreiben vom 23. Juni 1976 gestellten Antrag der B.K. OHG rechnete das Finanzamt den durch eine Betriebsprüfung als zutreffend festgestellten Erstattungsanspruch der B.K. OHG in Höhe von 86.680 DM mit zum gleichen Zeitpunkt fällig gewordenen Steuernachzahlungsansprüchen gegen die OHG für die Jahre 1967 - 1971 auf.

Am 5. Mai 1977 beantragte die Klägerin unter Vorlage des Protokolls über den am 29. März 1976 geschlossenen Vergleich beim Finanzamt erneut die Auszahlung des abgetretenen Betrages. Sie wies auf die Anzeige vom 1. April 1976 hin. Das Finanzamt setzte mit Umsatzsteuerbescheid vom 13. Oktober 1978 die Umsatzsteuer der B.K. OHG für den Veranlagungszeitraum 1976 auf null DM fest und verneinte gleichzeitig einen Anspruch der OHG auf Vorsteuerabzug in Höhe von 86.680 DM.

Das Auszahlungsbegehren der Klägerin lehnte das Finanzamt ab. Nach erfolgloser Durchführung des Einspruchsverfahrens hat die Klägerin mit der Klage beantragt, unter Aufhebung des Ablehnungsbescheides vom 10. November 1978 und der Einspruchsentscheidung "einen Umsatzsteuererstattungsanspruch in Höhe von 86.680 DM anzuerkennen". Das Finanzgericht hat die Klage abgewiesen.

Mit der Revision beantragt die Klägerin, unter Aufhebung des angefochtenen Urteils das Finanzamt zur Erstattung von 86.680 DM zuzüglich 0,5 % Zinsen pro Monat ab 19. Dezember 1979 an sie zu verurteilen. Sie rügt Verletzung des § 159 RAO, unvollständige Sachverhaltsschilderung durch das Finanzgericht sowie die Nichtvernehmung des Zeugen X. Dieser hätte bezeugen können, daß die B.K. OHG die in der Voranmeldung enthaltene Auszahlungsanweisung erst aufgrund eines Hinweises des Finanzamts mit Schreiben vom 23. Juni 1976 zurückgenommen habe.

II. Die Revision der Klägerin ist unbegründet.

1. § 159 der Reichsabgabenordnung in der Fassung des Artikels 2 Nr. 3 des 3. Gesetzes zur Änderung des Steuerberatungsgesetzes vom 24. Juni 1975 (BGBl I 1975, 1509) macht die Wirksamkeit der Abtretung eines Erstattungs- oder Vergütungsanspruches (vom Abtretungsvertrag abgesehen) von einer formalisierten Anzeige abhängig (vgl. dazu Urteil des BGH vom 30. November 1977 VIII ZR 26/76 , BGHZ 70, 75). Mit der Abtretbarkeit von Ansprüchen im Einzelfall befaßt sich die Vorschrift nicht. Diese ist aus der Natur des Anspruches unter Zugrundelegung des jeweiligen Steuergesetzes zu beantworten.

a) Der nach dem Wortlaut des gerichtlichen Vergleichs abgetretene Anspruch ist nicht abtretbar. Denn dieser sich aus § 15 UStG 1967 ergebende, in der Person des Unternehmers entstandene und von ihm geltend zu machende Vorsteuerabzugsanspruch ist lediglich eine unselbständige Besteuerungsgrundlage innerhalb der ihn betreffenden Steuerberechnung und -festsetzung und kein Anspruch mit verfahrensrechtlichem Eigenleben. Dies ergibt sich aus den auf dem System der Umsatzsteuer aufbauenden Vorschriften über die Steuerberechnung (§§ 16 ff. UStG). Sie bestimmen unter Anwendung des Abschnittsprinzips diejenigen Ansprüche aus den Steuergesetzen zugunsten des Finanzamts bzw. zugunsten des Unternehmers, welchen eine verfahrensrechtliche Eigenständigkeit zukommt. Die für den Besteuerungszeitraum zu berechnende Steuer i.S. des § 18 Abs. 1 UStG 1967 ist demgemäß der Saldo aus zwei unselbständigen Besteuerungsgrundlagen, nämlich aus der nach § 16 Abs. 1 UStG 1967 berechneten Steuer und der Summe der Vorsteuerabzugsansprüche i.S. von § 16 Abs. 2 UStG 1967 (vgl. Urteil vom 30. September 1976 V R 109/73 , BFHE 120, 562, BStBl II 1977, 227). Allein dann, wenn sich bei dieser Steuerberechnung als Saldo ein rechnerischer Überschuß zugunsten des Unternehmers ergibt (vgl. § 18 Abs. 4 Satz 4 UStG 1967), der abgabenrechtlich als negative Steuerschuld einzuordnen ist, erwächst dem Steuerpflichtigen ein selbständiger und damit abtretbarer Auszahlungsanspruch, auf den die Vorschriften über Vergütungsansprüche anzuwenden sind (vgl. Weiß, BB 1968, 784, ders., StKongrRep 1973, 253 (260)).

Diese Grundsätze sind ebenfalls anzuwenden auf die für den Voranmeldungszeitraum zu berechnende Steuer (§ 18 Abs. 2 Sätze 1 und 2 UStG 1967) mit der Maßgabe, daß ein Überschuß nur auszahlbar ist, wenn er 1.000 DM übersteigt und der Steuerpflichtige dies beantragt (§ 18 Abs. 2 Sätze 4 und 5 UStG 1967). Nur soweit ein Überschuß auszahlbar ist, kann die Abtretung des Anspruches möglich sein.

b) Selbst wenn man unter Berücksichtigung aller Umstände die Abtretungsvereinbarung dahin auslegen könnte, daß sie sich auf eine zugunsten der B.K. OHG ergebende negative Umsatzsteuerschuld bezog, steht der Klägerin kein Anspruch gegen das Finanzamt zu.

aa) Die Abtretung ist nicht schon durch die Anzeige der Klägerin vom 1. April 1976 verbunden mit dem mit ihr korrespondierenden Zusatz in der Umsatzsteuervoranmeldung der B.K. OHG wirksam geworden. Es fehlt an der für die Wirksamkeit erforderlichen Anzeige auf dem amtlich vorgeschriebenen Vordruck (vgl. § 159 Abs. 2 RAO und BStBl I 1975, 1070 ff.).

Der Senat braucht in diesem Zusammenhang nicht zu der Frage Stellung zu nehmen, ob die Verwendung von Ablichtungen oder von mit dem amtlichen Vordruck identischen Nachdrucken der Wirksamkeit der Abtretung entgegensteht, weil die Anzeige in keiner Weise dem Vordruck entspricht und auch nicht von Zessionar und Zedent (jeweils) unterzeichnet ist.

bb) Zutreffend hat das Finanzgericht ausgeführt, daß sich der Mangel einer formgerechten Anzeige nicht mit den Grundsätzen von Treu und Glauben überbrücken läßt. Der Senat tritt insoweit dem angefochtenen Urteil bei.

cc) Der im Mai 1977 erfolgten Einreichung der Niederschrift über den gerichtlichen Vergleich konnte - unabhängig von der hier nicht zu entscheidenden Frage, ob diese die formalisierte Anzeige (§ 159 Abs. 2 RAO) ersetzen kann - keine Wirkung zukommen. Der abzutretende Anspruch ist nämlich in ihm nicht i.S. des Steuerrechts nach Art und Höhe bezeichnet. Zu der notwendigen, den Anspruch individualisierenden und konkretisierenden Bezeichnung gehört bei laufend veranlagten Steuern der Zeitraum, dem der abzutretende Anspruch zuzurechnen ist.

2. Zutreffend ist das Finanzgericht auch zu dem Ergebnis gelangt, daß die Klägerin ihr Begehren nicht auf die "Zahlungsanweisung" in der von der B.K. OHG abgegebenen Umsatzsteuervoranmeldung stützen kann. Um eine Anweisung i.S. der §§ 783 ff. BGB handelt es sich dabei nicht, so daß kein Forderungsrecht der Klägerin dadurch begründet wurde. Der Zusatz in der Voranmeldung ist vielmehr ein Auftrag, den Betrag, dessen Auszahlung beantragt wird (§ 18 Abs. 2 Satz 5 UStG 1967), einem Dritten, nämlich der Klägerin, auszuzahlen. Dessen Widerruf war - zumindest bis zur Annahme des Auftrags durch das Finanzamt - möglich. Dabei ist es unerheblich, aus welchen Gründen der Widerruf erfolgt, so daß die Verfahrensrüge der Nichtvernehmung des Zeugen X unbegründet ist. Unerheblich ist in diesem Zusammenhang auch, ob die Klägerin vom Widerruf unterrichtet wurde.

Fundstellen
BFHE 138, 498
BStBl II 1983, 612