FG Sachsen - Urteil vom 16.03.2010
3 K 2115/05
Normen:
UStG 1999 § 15 Abs. 1 Nr. 1; UStG 1999 § 15 Abs. 2 Nr. 1; UStG 1999 § 15 Abs. 4; UStG 1999 § 2 Abs. 3; KStG 2002 § 1 Abs. 1 Nr. 6; KStG 2002 § 4; EWGRL 388/77 Art. 4 Abs. 5; EWGRL 388/77 Art. 17 Abs. 2;

Konzessionsvergabe an ein Energieversorgungsunternehmen als Betrieb gewerblicher Art. einer Gemeinde; Vorsteuerabzug aus dem Bau einer Stromleitung in das Stadtgebiet

FG Sachsen, Urteil vom 16.03.2010 - Aktenzeichen 3 K 2115/05

DRsp Nr. 2010/18646

Konzessionsvergabe an ein Energieversorgungsunternehmen als Betrieb gewerblicher Art. einer Gemeinde; Vorsteuerabzug aus dem Bau einer Stromleitung in das Stadtgebiet

1. Die Vergabe einer Konzession durch eine Gemeinde an ein Stromversorgungsunternehmen stellt einen Betrieb gewerblicher Art. dar, mit dem durch Duldung der Nutzung von Verkehrsflächen steuerfreie und durch Erlaubnis zur Elektrizitätsversorgung steuerpflichtige Umsätze erzielt werden. Eine hälftige Aufteilung der Umsätze ist als sachgerechter Maßstab zur Ermittlung des steuerpflichtigen Anteils anzusehen. 2. Der Vorsteuerabzug aus der Errichtung einer 20 kV-Stromleitung in das Stadtgebiet ist ausgeschlossen, soweit der Eingangsumsatz für den steuerbefreiten Teil des Konzessionsvertrages verwendet werden sollte. 3. Dass die Konzessionsvergabe zu Unrecht nicht der Umsatzsteuer unterworfen wurde, schließt den hälftigen Vorsteuerabzug nicht aus. 4. Die Motivation der Gemeinde, durch den Bau der 20 kV-Leitung erhöhte Umsätze mit Wasser und Fernwärme zu erzielen bzw. Fernwärme besser einkaufen zu können, ist umsatzsteuerlich unbeachtlich.

1. Der Umsatzsteuerbescheid 2003 vom 7. März 2005 wird unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 26. Oktober 2005 dahingehend abgeändert, dass die Umsatzsteuer auf EUR 27.032,72 festgesetzt wird. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

2. Die Kosten des Verfahrens tragen die Klägerin zu 58 vom Hundert und der Beklagte zu 42 vom Hundert.

3. Das Urteil ist im Kostenpunkt vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung in Höhe von 110 vom Hundert des zu vollstreckenden Betrages abwenden, wenn nicht zuvor die Klägerin Sicherheit in gleicher Höhe leistet.

4. Die Revision wird zugelassen.

5. Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren war notwendig.

Normenkette:

UStG 1999 § 15 Abs. 1 Nr. 1; UStG 1999 § 15 Abs. 2 Nr. 1; UStG 1999 § 15 Abs. 4; UStG 1999 § 2 Abs. 3; KStG 2002 § 1 Abs. 1 Nr. 6; KStG 2002 § 4; EWGRL 388/77 Art. 4 Abs. 5; EWGRL 388/77 Art. 17 Abs. 2;

Tatbestand:

Die Beteiligten streiten wegen Umsatzsteuer 2003. Streitig ist der Vorsteuerabzug aus dem Bau eines 20 kV-Elektrokabels vom Umspannwerk N in das Gebiet der Stadt R (der Klägerin).

1. Die Klägerin hat mit der E AG im Jahre 1991 einen Konzessionsvertrag bis zum 31. Dezember 2010 abgeschlossen, aufgrund dessen sich die E AG verpflichtet, jedermann in der Gemeinde mit elektrischer Energie zu versorgen (§ 1 des Vertrages). Die Gemeinde räumt der E AG auf die Dauer des Vertrages das ausschließliche Recht ein, alle im Gemeindegebiet gelegenen öffentlichen Straßen, Wege und Plätze, über die ihr das Verfügungsrecht zusteht, ober- und unterirdisch für die Errichtung und den Betrieb von elektrischen Anlagen zu benutzen (§ 2 Abs. 1 des Vertrages). Nach § 10 des Vertrages verpflichtet sich die E AG, der Klägerin für die eingeräumten Rechte eine Vertragsabgabe zu entrichten. Sie beträgt 5 % der Roheinnahmen aus der Versorgung von Tarifkunden und 1 % der Roheinnahmen aus der Versorgung von Sondervertragskunden (§ 10 des Vertrages). Im Einzelnen wird auf den Konzessionsvertrag Bezug genommen (Blatt 131 der Finanzgerichtsakte).

Im Streitjahr rechnete die Klägerin die Konzessionsabgabe mit den gesetzlichen Höchstsätzen in Ct pro kWh ab, wie es § 48 Abs. 2 EnWG iVm. der Konzessionsabgabeverordnung (KAV) vom 9. Januar 1992, BGBl. I 1992, S. 12 unter § 2 Abs. 2 und § 8 (bzw. KAV in der Fassung des Neunten Euro-Einführungsgesetzes vom 10. November 2001, BGBl. I 2001, 2992) vorsieht.

Die Klägerin erhielt im Streitjahr 2003 und für das Streitjahr 2003 aus diesem Vertrag Konzessionsabgaben und zwar für das Jahr 2003 (Abrechnung vom 27. April 2004, Blatt 151 der Finanzgerichtsakte) EUR 151.052,88 und im Jahr 2003 EUR 142.700,90 (Abrechnung vom 24. April 2003 für das Jahr 2002, Blatt 202 Finanzgerichtsakte). Die Klägerin unterwarf ihre Leistungen aus dem Konzessionsvertrag nicht der Umsatzsteuer.

2. Die Klägerin unterhält als Eigenbetrieb die Stadtwerke R. Gegenstand des Betriebes ist laut § 2 Abs. 2 der Satzung (Blatt 27 der Finanzgerichtsakte) "die Versorgung der Bevölkerung mit Wasser und Wärme sowie der Betrieb eines Schwimmbades". Gemäß § 2 Abs. 3 der Satzung können die Stadtwerke "im Rahmen des § 97 Abs. 1 SächsGemO bei Bedarf weitere Aufgaben übernehmen".

Am 28. März 2002 fertigte die Klägerin eine Beschlussvorlage für die Sitzung ihres Stadtrates, derzufolge der Stadtrat "die Übertragung aller Aufgaben im Zusammenhang mit der Investition '20 kV-Kabel von N nach' zur Sicherung der Elektroenergieversorgung im Ortsteil L auf den Eigenbetrieb Stadtwerke R" beschließen solle (Blatt 26 der Finanzgerichtsakte). Diese Vorlage wurde im Stadtrat am 24. April 2002 beschlossen.

Zur Begründung der Beschlussvorlage "Argumentation zum wirtschaftlichen Vorteil der Stadtwerke R bei Ansiedlung von Industrie im Gewerbegebiet ... straße" führt der Betriebsleiter vier Betriebe und deren (zusätzlichen) Bedarf an Wasser und Fernwärme und den wirtschaftlichen Vorteil hieraus auf. Hierauf wird Bezug genommen (Blatt 37 der Rechtsbehelfsakte).

Ein Zuwendungsbescheid vom 28. Oktober 2002 des Regierungspräsidiums D bewilligte der Klägerin eine Zuwendung von 75 % der zuwendungsfähigen Ausgaben als Anteilfinanzierung bis zu einem Höchstbetrag von 563.700,- EUR. In der Berechnung wird von Gesamtinvestitionskosten von 1.073.713,- EUR und einem Anteil der E AG von 322.113 EUR, d.h. förderfähigen Kosten iHv. netto EUR 751.600,-, ausgegangen. Auf die Begründung des Zuwendungsbescheides (IV, vgl. Blatt 26 der Handakte Umsatzsteuersonderprüfung) wird Bezug genommen.

Nach der Zusage von Fördermitteln (Blatt 22 ff. Handakte Umsatzsteuersonderprüfung) schloss die Klägerin am 9./11. Dezember 2002 mit der E AG einen Vertrag über die Errichtung dieser Leitung (Blatt 13 ff. Handakte Umsatzsteuersonderprüfung) und zwar

Baulos S. 1: Kabellegung vom Umspannwerk N bis U

Baulos S. 2: Kabellegung von ...straße bis L Holzplatz und

Baulos S. 3 Errichtung 20/10 kV-Umspannwerk R/L

Aus einer Anlage zum Leistungsvertrag ergibt sich, dass die Anlagenteile, für die die E AG die Kosten übernehmen sollte, in das Eigentum der E AG übergehen sollten (Blatt 91 der Finanzgerichtsakte).

Ebenfalls mit Vertrag vom 7./12. Dezember 2002 (Blatt 18 ff. Handakte Umsatzsteuersonderprüfung) überließ die Klägerin den Besitz an der zu errichtenden Leitung der E AG. Dort heißt es in der Präambel: "Die Stadt wird einen Teil der Investitionen zur Errichtung des Mittelspannungsnetzes (nachfolgend 'Netz' genannt) tragen. Das Netz gemäß Anlage 1 zum Vertrag, die Bestandteil des Vertrages ist, befindet sich im Eigentum der Stadt". Anlage 1 zum Vertrag (Blatt 130 der Finanzgerichtsakte) zeigt auf einem Übersichtsplan den Verlauf des Kabels von N nach L. Die E AG verpflichtete sich unter § 1 des Vertrages, das Netz in Besitz zu nehmen und zum Zwecke der Versorgung von Kunden zu betreiben und instandzuhalten. Eine jährliche Pacht war nicht vereinbart. Nach Beendigung der Besitzüberlassung, spätestens nach 15 Jahren, sollte die Stadt nach § 4 des Vertrages verpflichtet sein, die Leitung an die E AG für 0,50 EUR zu verkaufen.

Mit Rechnung vom 8. Oktober 2003 stellte die E AG den Stadtwerken R für den Bau der Leitung 751.599,06 EUR zuzüglich Umsatzsteuer iHv. EUR 120.255,85 in Rechnung (Blatt 8 Handakte Umsatzsteuersonderprüfung). Die Kostenaufstellung hierzu (Blatt 9 ff. der Handakte Umsatzsteuersonderprüfung) weist eine Summe der Bauleistungen iHv. EUR 1.107.814,33 und einen Eigenanteil der E AG iHv. EUR 333.208,38 (jeweils netto) aus. Der Eigenanteil der E AG umfasst nicht die im Vertrag zur Errichtung der Leitung genannten Baulose, sondern sog. Ausrüstungen und Bauleistungen im Bereich des Umspannwerks N und einen Zuschlag für Baunebenkosten (Blatt 12 der Handakte Umsatzsteuersonderprüfung).

Die Rechnung wurde am 19. Dezember 2003 von der Klägerin beglichen.

Mit Vertrag vom 15. Dezember 2004/7. Januar 2005 (Blatt 55 ff. Handakte Umsatzsteuersonderprüfung) schloss die Klägerin mit der E AG einen geänderten Pachtvertrag und Betriebsführungsvertrag. Aufgrund Abschnitt II § 2 des Vertrages hatte die E AG für den gesamten Pachtzeitraum über die Dauer von 15 Jahren einmalig einen Betrag von 25.000 EUR zzgl. Umsatzsteuer iHv. EUR 4.000,- zu bezahlen. Bei Neuanschluss eines Kunden mit einer Anmeldeleistung über 100 KW soll E AG zusätzlich 1 % des vereinbarten Netzkostenbeitrages zzgl. Umsatzsteuer an die Stadt bezahlen. Weiterhin übertrug die Stadt der E AG die vollständige Betriebsführung der in ihrem Eigentum stehenden Mittelspannungsanlagen zur Stromversorgung. Ein gesondertes Entgelt hierfür war nicht zu zahlen. Die Durchführung der Betriebsführung zur Gewährleistung eines sicheren Netzbetriebes gegenüber der Stadt sei bei der Pachtzinsgestaltung berücksichtigt.

3. In der Umsatzsteuervoranmeldung für Dezember 2003 machte die Klägerin u.a. die Umsatzsteuer aus der Rechnung vom 8. Oktober 2003 iHv. EUR 120.255,85 als Vorsteuer geltend (Bl. 7 Handakte Umsatzsteuersonderprüfung).

Bereits im Vorfeld der Maßnahme hatte der Beklagte - das Finanzamt - mit Schreiben vom 3. Juli 2001 auf Anfrage erklärt, dass die Klägerin mit der Verlegung der Leitung keinen Betrieb gewerblicher Art. begründe und daher nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt sei (Blatt 29 Handakte Umsatzsteuersonderprüfung). Mit Schreiben vom 3. März 2004 (Blatt 7 Umsatzsteuerakte), d.h. nach dem Bau der Leitung, bestätigte das Finanzamt dagegen durch Frau B, die für Körperschaftsteuer zuständige Sachbearbeiterin, dass die Klägerin mit der Fördermaßnahme "Energieversorgung für die gewerbliche Wirtschaft" zum Vorsteuerabzug berechtigt sei. Dieses Schreiben beruht auf einem Antrag der Klägerin vom 2. März 2004, in dem um "Ausstellung des Nachweises für eine Vorsteuerabzugsmöglichkeit der Stadt R als Eigenbetrieb der Stadt R" gebeten wird. Auf den Antrag wird Bezug genommen (Blatt 6 Umsatzsteuerakte).

Eine Umsatzsteuersonderprüfung u.a. für den Voranmeldungszeitraum Dezember 2003 versagte den Vorsteuerabzug aus dieser Rechnung, weil das Eigentum an der Leitung keinen Betrieb gewerblicher Art. begründe. Die Klägerin liefere nicht selbst Strom. Mit Schreiben vom 30. März 2004 (Blatt 8 Umsatzsteuerakte) widerrief das Finanzamt die Bestätigung vom 3. März 2004 und erklärte mit Schreiben vom 30. April 2004 (Blatt 27 Umsatzsteuerakte), die Frage der Vorsteuerabzugsberechtigung werde im Besteuerungsverfahren entschieden.

Mit dem angefochtenen Bescheid über die Festsetzung der Umsatzsteuer-Vorauszahlung für den Monat Dezember 2003 setzte das Finanzamt die Umsatzsteuer auf ./. 3.737,37 EUR fest. Mit Umsatzsteuerbescheid 2003 vom 2. Februar 2005 setzte das Finanzamt die Umsatzsteuer auf EUR 90.740,87 und aufgrund einer geänderten Umsatzsteuererklärung mit Bescheid vom 7. März 2005 die Umsatzsteuer auf EUR 77.319,21 fest (Blatt 85 Umsatzsteuerakte). Der Einspruch hatte keinen Erfolg (Einspruchsentscheidung vom 26. Oktober 2005).

4. Mit der Klage vom 24. November 2005 macht die Klägerin geltend, ihr stehe ein Vorsteuererstattungsanspruch aus der Rechnung der E AG vom 8. Oktober 2003 zu.

Die Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG lägen vor. Insbesondere sei die Klägerin als Unternehmerin iSd. § 2 Abs. 3 UStG iVm. §§ 1 Abs. 1 Nr. 6, § 4 Abs. 1 UStG anzusehen, die auch mit Einnahmeerzielungsabsicht gehandelt habe.

Die Übertragung des Eigentums an der Leitung auf die Stadtwerke und damit auf den unstreitigen Betrieb gewerblicher Art. sei satzungsrechtlich zulässig gewesen. Ausreichend für eine Erweiterung der unternehmerischen Betätigung einer juristischen Person des öffentlichen Rechts in Form eines Betriebes gewerblicher Art. sei es, wenn die wirtschaftliche Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen sich wirtschaftlich heraushebe. Allein schon der Übertragungsakt durch Beschluss des Stadtrates vom 24. April 2002 auf die Eigenbetriebe der Stadtwerke R stelle eine solche Eingliederung in die allgemeine wirtschaftliche Betätigung und damit ein Herausheben aus der hoheitlichen Tätigkeit dar. Selbst wenn es auf den rechtlichen Übertragungsakt nicht ankomme, wäre die Stromversorgung nach der Verkehrsanschauung deutlich von der hoheitlichen Tätigkeit abgrenzbar und stelle selbst keine hoheitliche Tätigkeit dar.

Der Vorsteuerauszug könne auch nicht mit dem Argument versagt werden, es handele sich um bloße Vermögensverwaltung iSd. § 14 AO. Der EuGH habe mit Urteil vom 4. Juni 2009 C 102/08 entschieden, dass die Vermögensverwaltung der öffentlichen Hand nicht mehr ohne weiteres zum nicht steuerbaren Hoheitsbereich gerechnet werden könne. Die Entscheidung stärke die Auffassung, dass das hier fragliche Handeln der Klägerin eine unternehmerische Tätigkeit sei, welche zum Vorsteuerabzug berechtige.

Die Errichtung des Kabels stehe in unmittelbarem Zusammenhang mit der Erzielung steuerbarer und steuerpflichtiger Umsätze:

Es seien zum ersten aus dem Pachtvertrag vom 15. Dezember 2004/7. Januar 2005 Pachteinnahmen erzielt worden.

Der Bau der Leitung sei zum zweiten in einem Gesamtzusammenhang zu sehen. Ohne die Leitung hätten keine neuen Gewerbebetriebe angesiedelt werden können, ohne die auch die Nachfrage nach Fernwärme und Wasser stagniert hätte. Insbesondere habe die G den Bau eines Biomassekraftwerkes geplant, von dem die Stadtwerke günstige Wärme hätten beziehen können, wodurch die Stadtwerke bis 2008 gut 400.000 EUR eingespart hätten. Außerdem wäre von dem Biomassekraftwerk Trinkwasser bezogen worden. Die Klägerin hätte allein an das Biomassekraftwerk jährlich Wasser im Wert von EUR 25.400,- zuzüglich Umsatzsteuer abgeben können. Das Biomassekraftwerk sei auch ein sehr guter Lockvogel für weitere Ansiedlungen von Industrie im Gewerbegebiet R gewesen. Die Klägerin habe tatsächlich ca 86.000 EUR an Trinkwasseranschlussbeiträgen vereinnahmt.

Die wesentlichen wirtschaftlichen Einnahmeverbesserungen hätten im Bereich der umsatzsteuerbaren Abnahme von Wärme und der umsatzsteuerbaren Wasserlieferung und damit im einheitlichen Betrieb gewerblicher Art. Wärme-/Wasserversorgung/Netzverpachtung (letzteres zumindest ab 2004) stattfinden sollen.

Es handele sich hierbei um einen einheitlichen Betrieb gewerblicher Art, was sich auch aus dem BMF-Schreiben vom 12. November 2009 ergebe, demzufolge eine Zusammenfassung mehrerer Betriebe gewerblicher Art. mit steuerlicher Wirkung die Gleichartigkeit sowie eine nach dem Gesamtbild der Verhältnisse technisch-wirtschaftliche Verflechtung von einigem Gewicht voraussetze. Im Streitfall dienten sowohl die Versorgung mit Wärme und Wasser als auch die Überlassung der Leitung der Versorgung der Bevölkerung und anzusiedelnder gewerblicher Betriebe.

Im Streitfall bestehe auch ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen der Errichtung der Leitung und der Versorgung der Bevölkerung mit Strom und Wasser. Die Klägerin nimmt Bezug auf das BFH-Urteil vom 8. Oktober 2008 V R 61/03 sowie das EuGH-Urteil vom 3. April 2008 C-42/05 sowie das BFH-Urteil vom 2. September 2009 I R 20/09.

Nicht ins Gewicht falle dagegen die Verwendung für die Vereinnahmung erhöhter Konzessionsabgaben. Es treffe zwar zu, dass die Klägerin durch das streitgegenständliche Kabel erhöhte Konzessionsabgaben erzielt hätte. Vergleiche man die Einnahmen mit Sondervertragskunden aus dem Jahr 2008 mit denen des Streitjahres 2003, so ergebe sich aber nur eine Differenz von EUR 6.242,25. Die Klägerin habe diese Entgelte nicht der Umsatzsteuer unterworfen. Sie machten aber nur einen Bruchteil in der gesamtwirtschaftlichen Betrachtung der 20 kV-Leistung aus. Im Übrigen sei die Leitung erst ab Dezember 2003 überlassen worden.

Die Klägerin beantragt,

den Umsatzsteuerbescheid 2003 vom 7. März 2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. Oktober 2005 dahingehend zu ändern, dass ein weiterer Vorsteuerabzug in Höhe von EUR 120.255,85 anerkannt wird.

5. Das Finanzamt beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zwar stelle die Versorgung der Bevölkerung mit Strom durch kommunale Stadtwerke kraft ausdrücklicher Regelung des § 4 Abs. 3 KStG einen Betrieb gewerblicher Art. dar. Die Stromversorgung erfolge aber nicht durch den Betrieb der Klägerin, sondern durch die E AG. Eine unternehmerische Tätigkeit sei auch nicht in der Überlassung der Anlagen an die E AG zu sehen, da zum Zeitpunkt des Umsatzes damit keine Einnahmen erzielt worden seien.

Auch nach der Entscheidung des EuGH vom 4. Juni 2009 sei nicht von einem Betrieb gewerblicher Art. auszugehen. Die Überlassung des Besitzes sei zunächst - und hier entscheidend - unentgeltlich erfolgt, so dass von einer Einnahmeerzielungsabsicht nicht die Rede sein könne. Soweit die Klägerin nach der Vereinbarung vom 7. Januar 2005 über einen Pachtzins für die Überlassung des Mittelspannungsnetzes ggf. gemäß § 2 Abs. 3 UStG unternehmerisch tätig würde, sei eine Rückwirkung dieser Vereinbarung auf den Vorsteuerabzug des Streitjahres nicht möglich.

Im Übrigen stehe der Bau der 20 kV-Leitung in Zusammenhang mit der Erzielung der Konzessionsabgabe. Schon nach der Rechtsprechung des RFH (Urteil vom 20. September 1938 I 303/38, RStBl. 1938, S. 1184) betrieben die Gemeinden im Rahmen der Einnahmen aus Konzessionsabgaben keinen Betrieb gewerblicher Art. Daher seien die Einnahmen aus den Konzessionsabgaben nicht dem steuerbaren Vermögensbereich der Klägerin zuzuordnen, was ebenfalls einen Vorsteuerabzug ausschließe.

Wegen der Einzelheiten des Sachverhaltes wird auf die Steuerakten und die zwischen den Beteiligten gewechselten Schriftsätze Bezug genommen, die der Verhandlung zugrunde gelegen haben.

Entscheidungsgründe:

I. Die zulässige Klage ist zum Teil begründet.

Der Klägerin steht der Vorsteuerabzug aus dem Bau der 20 kV-Leitung zur Hälfte zu, da sie diese Leitung unmittelbar (ausschließlich) dazu verwendet hat, um im Rahmen eines Betriebes gewerblicher Art. (s. unten 1) erhöhte Konzessionsabgaben von der E AG zu erzielen. Im Rahmen dieses Betriebes gewerblicher Art. hat die Klägerin (geschätzt) zur Hälfte steuerfreie Umsätze und im Übrigen steuerbare und steuerpflichtige Umsätze erbracht. (s. unten 2). Der Bau der Leitung diente entgegen der Auffassung der Klägerin nicht unmittelbar der Erzielung von Pachteinnahmen aufgrund des Vertrages vom 15. Dezember 2004/7. Januar 2005 (s. unten 3a) oder zur Erhöhung der steuerpflichtigen Umsätze mit Wasser und Fernwärme (s. unten 3b). Diese Zwecke haben daher für die umsatzsteuerliche Beurteilung außer Betracht zu bleiben. Da die Vergabe der Konzession bisher nicht der Umsatzsteuer unterworfen wurde, ist dies nachzuholen. Hierbei ist im Schätzungswege von einem 50%igen steuerbaren und steuerpflichtigen Umsatz auszugehen (s. unten 4).

1. Gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG in der im Streitjahr geltenden Fassung kann der Unternehmer die folgenden Vorsteuerbeträge abziehen: die in Rechnungen im Sinne des § 14 gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmen für sein Unternehmen ausgeführt worden sind.

Im Streitfall ist die Überlassung der 20 kV-Leitung an die E AG als unternehmerische Tätigkeit der Klägerin anzusehen; dass sie insoweit möglicherweise vermögensverwaltend tätig ist, steht der Qualifizierung als Unternehmen nicht entgegen.

Unternehmer ist gemäß § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Gemäß § 2 Abs. 3 UStG sind juristische Personen des öffentlichen Rechts - und hierunter fällt die Klägerin - nur im Rahmen ihrer Betriebe gewerblicher Art. iSd. § 1 Abs. 1 Nr. 6, § 4 des Körperschaftsteuergesetzes - KStG - gewerblich oder beruflich tätig.

Gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 KStG sind Betriebe gewerblicher Art. alle Einrichtungen, die einer nachhaltigen wirtschaftlichen Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen dienen und die sich innerhalb der Gesamtbetätigung der juristischen Person wirtschaftlich herausheben. Nach Satz 2 der Vorschrift sind die Absicht, Gewinn zu erzielen, und die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr nicht erforderlich. Nach § 4 Abs. 3 KStG gehören zu den Betrieben gewerblicher Art. auch Betriebe, die der Versorgung der Bevölkerung mit Wasser, Gas, Elektrizität oder Wärme dienen. Nach § 4 Abs. 4 KStG gilt die Verpachtung eines solchen Betriebes als Betrieb gewerblicher Art.

§ 2 Abs. 3 UStG ist weiterhin unter Beachtung des Art. 4 Abs. 5 der Richtlinie 77/388/EWG und der zu dieser Bestimmung ergangenen Rechtsprechung auszulegen (vgl. BFH-Urteil vom 20. August 2009 V R 70/05, zitiert nach juris).

Nach Art. 4 Abs. 5 der 6. Richtlinie 77/388/EWG des Rates zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedsstaaten über die Umsatzsteuern (im folgenden 6. EG-Richtlinie) gelten u.a. Gemeinden nicht als Steuerpflichtige, soweit sie die Tätigkeiten ausüben oder Leistungen erbringen, die ihnen im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen, auch wenn sie im Zusammenhang mit diesen Tätigkeiten oder Leistungen Zölle, Gebühren, Beiträge oder sonstige Abgaben erheben. Falls sie jedoch solche Tätigkeiten ausüben oder Leistungen erbringen, gelten sie für diese Tätigkeiten oder Leistungen als Steuerpflichtige, sofern eine Behandlung als Nicht-Steuerpflichtige zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen würden. Die vorgenannten Einrichtungen gelten in jedem Fall als Steuerpflichtige in Bezug auf die in Anhang D (hierunter fällt die Lieferung von Elektrizität - Anlage D Ziff. 2) aufgeführten Tätigkeiten, sofern der Umfang dieser Tätigkeiten nicht unbedeutend ist. Die Mitgliedstaaten können die Tätigkeiten der vorstehend genannten Einrichtungen, die nach Art. 13 oder 28 von der Steuer befreit sind, als Tätigkeiten behandeln, die ihnen im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen.

Für eine solche Behandlung als hoheitliche Tätigkeit ist eine ausdrückliche Regelung im Gesetz selbst oder in einer aufgrund einer gesetzlichen Ermächtigung erlassenen Rechtsverordnung erforderlich. Die Vorschrift in § 14 AO, dass die Tätigkeit eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs über eine Vermögensverwaltung hinausgehen muss, ist insoweit keine ausreichende ausdrückliche gesetzliche Regelung (vgl. Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften, Urteil vom 4. Juni 2009 C 102/08 - Salix sowie im Anschluss daran BFH-Urteil vom 20. August 2009 V R 70/05, BFH/NV 2009, S. 2077).

2. Gemäß § 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG ist der Vorsteuerabzug u.a. ausgeschlossen für die Lieferung von Gegenständen, sowie für sonstige Leistungen, die der Unternehmer zur Ausführung steuerfreier Umsätze verwendet. Wird der Eingangsumsatz teils zur Ausführung steuerpflichtiger und teils zur Ausführung steuerfreier Umsätze ausgeführt, ist nach § 15 Abs. 4 UStG der nicht abziehbare Teil der Vorsteuerbeträge zu ermitteln, der den zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug führenden Umsätzen wirtschaftlich zuzurechnen ist. Der Unternehmer kann die nicht abziehbaren Teilbeträge im Wege einer sachgerechten Schätzung ermitteln (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 15. Oktober 2009 XI R 82/07, zitiert nach juris). Für die Beurteilung der Verwendungsabsicht ist dabei der Zeitpunkt des Leistungsbezuges maßgeblich (BFH-Urteil vom 8. März 2001 V R 24/98, BStBl. II 2003, S. 430 sowie m.w.N. Heidner in Bunjes/Geist, UStG 9. Auflage 2005, § 15 Rz. 291).

Im Streitfall hat die Klägerin die 20 kV-Leitung (ausschließlich, zu den umsatzsteuerlich irrelevanten Motiven s. unten 3) zur Erzielung erhöhter Konzessionsabgaben aus dem Konzessionsvertrag vom 14. August/11. März 1991 i.V.m. der KAV verwendet. Denn die Höhe der Konzessionsabgabe ist - wie sich aus § 10 des Vertrages ergibt - geknüpft an die Roheinnahmen aus der Versorgung von Tarif- und Sondervertragskunden bzw. an die abgenommenen kWh. Dient die Leitung der Erhöhung der Stromversorgung bereits angesiedelter und noch anzusiedelnder Betriebe, so steigen damit auch die Einnahmen aus dem Konzessionsvertrag. Dies hat die Klägerin auch im Schriftsatz vom 8. Februar 2010 dargelegt.

a) Die Vergabe der Konzession stellt - entgegen der Auffassung des Finanzamtes - einen Betrieb gewerblicher Art. dar, mit dem durch Duldung der Nutzung von Verkehrsflächen steuerfreie und durch Erlaubnis zur Elektrizitätsversorgung steuerpflichtige Umsätze erzielt werden (vgl. Urteil des Reichsfinanzhofs vom 25. Oktober 1935 V A 462/35, RStBl. 1936, 853 sowie RFH-Urteil vom 21. November 1941 V 103/41, RStBl. 1942, 70 vgl. auch Klenk in Sölch/Ringleb § 2 Rz. 255 Konzessionsabgaben; Stadie in Rau Dürrwächter § 2 Anm. 949). Der Bundesfinanzhof hat in diesem Zusammenhang eine hälftige Aufteilung im Schätzungswege als sachgerecht angesehen (vgl. BFH-Urteil vom 13. März 1957 V 206/56 U, BStBl. III 1957, S. 456). Die vom Finanzamt zur Begründung seiner abweichenden Rechtsansicht herangezogene Entscheidung der RFH vom 20. September 1938 I 303/38 (RFHE 45, 24 - 26) ist zum Körperschaftsteuerrecht ergangen und beruht allein auf einer offenbar aus rechtspolitischen Gründen ergangenen Anweisung des Reichsministers der Finanzen und dem hieraus gezogenen Schluss auf den Willen des damaligen "Gesetzgebers", die Gemeinden hinsichtlich der Konzessionsabgaben nicht zur Körperschaftsteuer heranzuziehen. Die Entscheidung ist daher auf den Streitfall nicht übertragbar. Der Umsatzsteuersenat des RFH ist auch im Urteil vom 21. November 1941 (a.a.O.) solchen rechtspolitischen Überlegungen entgegengetreten.

b) Keine andere Beurteilung ergibt sich aus der Entscheidung des EuGH zu den UMTS-Lizenzen (vgl. Urteil des Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften vom 26. Juni 2007 C 284/07 (T-Mobile Austria)). Für die Vergabe von UMTS-Lizenzen hat der EuGH entschieden, dass es sich um keine wirtschaftliche Tätigkeit handele, sondern lediglich um die notwendige Vorbedingung für den Zugang von Wirtschaftsteilnehmern zum Mobilfunkmarkt. Die Vergabe der Konzession stelle keine wirtschaftliche Tätigkeit dar, da ausschließlich die betreffenden Wirtschaftsteilnehmer als Inhaber der zugeteilten Rechte und nicht die Körperschaft des öffentlichen Rechts, die die Lizenz vergebe, auf dem relevanten Markt tätig würden und werden könnten. So liegt es im Streitfall nicht, da es der Klägerin (theoretisch) auch möglich wäre, selbst die Versorgung der Bevölkerung mit Strom zu übernehmen.

c) Im Streitfall hat die Klägerin die Konzessionsvergabe - nach dem oben Gesagten zu Unrecht - nicht der Umsatzsteuer unterworfen. Dies schließt den (teilweisen) Vorsteuerabzug für die Eingangsumsätze nicht aus. Aus der unterbliebenen Versteuerung lässt sich aber der Schluss ziehen, dass die Klägerin bei Erwerb der 20 kV-Leitung nicht die Absicht hatte, hinsichtlich des Vermietungsteils des Konzessionsvertrages (Duldung der Nutzung von Verkehrsflächen) zur Umsatzsteuer zu optieren (§ 4 Nr. 12 Buchst. a UStG iVm. § 9 Abs. 1 UStG). Daher ist der Vorsteuerabzug ausgeschlossen, soweit der Eingangsumsatz für den steuerbefreiten Teil des Konzessionsvertrages verwendet werden sollte.

Eine Schätzung nach § 15 Abs. 4 UStG hat die Klägerin nicht vorgenommen. Der Senat hält entsprechend dem BFH-Urteil vom 13. März 1957 (aaO) eine hälftige Aufteilung der Vorsteuer für sachgerecht. Dies führt zu einer Anerkennung des Vorsteuerabzuges iHv. EUR 60.127,93.

3. Entgegen der Auffassung der Klägerin ist die streitige 20 kV-Leitung umsatzsteuerlich im Zeitpunkt des Leistungsbezugs weder zum Zwecke der Erzielung von steuerpflichtigen Pachteinnahmen (s. unten a) noch zum Zwecke der Umsatzerhöhung aus den Sparten Strom und Fernwärme verwendet (s. unten b) worden.

a) Für die umsatzsteuerliche Beurteilung des streitigen Eingangsumsatzes hat der spätere Abschluss des Pachtvertrages im Jahre 2004/2005 außer Betracht zu bleiben, da die Verwendungsabsicht im Zeitpunkt des Leistungsbezuges maßgeblich ist.

Die Klägerin hat zunächst laut Vertrag vom 9./11. Dezember 2002 das neu geschaffene Teil-Netz der E AG unentgeltlich überlassen und diesen Vertrag erst mit dem Vertrag vom 15. Dezember 2004/7. Januar 2005 geändert.

Für den Vorsteuerabzug kommt es - wie schon oben unter 2 a dargelegt - auf die durch objektive Anhaltspunkte belegte Verwendungsabsicht des Leistungsempfängers im Zeitpunkt des Leistungsbezuges an (vgl. Bunjes/Geist § 15, Rz. 291; BFH-Urteil vom 8. März 2001 V R 24/98, BStBl. II 2003, 430). Im Streitfall liegen bei Erwerb der Anlage keine Anzeichen vor, dass später ein Pachtentgelt gefordert werden sollte, auch wenn der ursprüngliche Pachtvertrag im späteren Pachtvertrag sodann als "vorläufiger Vertrag" bezeichnet worden ist.

b) Umsatzsteuerlich nicht relevant ist ferner die (ausreichend dargelegte) Motivation der Klägerin, durch den Bau der 20 kV-Leitung erhöhte Umsätze mit Wasser und Fernwärme zu erzielen bzw. Fernwärme besser einkaufen zu können. Der Senat stimmt allerdings insoweit mit der Klägerin überein, dass diese Erwartung die entscheidende Motivation für den Erwerb der 20 kV-Leitung war, wie sich aus der Beschlussvorlage für den Stadtrat ergibt.

aa) § 15 UStG beruht auf Art. 17 der Richtlinie 77/388 EWG). Nach Art. 17 Abs. 2 ist der Steuerpflichtige zum Vorsteuerabzug befugt "soweit die Gegenstände und Dienstleistungen für Zwecke seiner besteuerten Umsätze verwendet werden". Aus dieser Richtlinie ergibt sich nach der Rechtsprechung des EuGH, dass grundsätzlich ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen einem bestimmten Eingangsumsatz und einem oder mehreren Umsätzen der nachfolgenden Stufe, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, bestehen muss, damit der Steuerpflichtige zum Vorsteuerabzug berechtigt ist. Die Aufwendungen für den Bezug der Eingangsleistungen müssen Teil der Kosten der zum Abzug berechtigenden Ausgangsumsätze sein, für die die Gegenstände und Dienstleistungen verwendet werden; der vom Steuerpflichtigen verfolgte endgültige Zweck ist dabei unerheblich (vgl. BFH-Urteil vom 15. Oktober 2009 XI R 82/07, zitiert nach juris, unter Bezugnahme auf das EuGH-Urteil vom 8. Juni 2000 Rs C-98/98, Midland Bank; ebenso BFH-Urteil vom 3. Juli 2008 V R 51/06, BStBl. II 2009, S. 213).

bb) Die Erwartung der Förderung anderer Sparten des Unternehmens der Klägerin (Wasser, Fernwärme) stellt nach Ansicht des Senates keinen solchen unmittelbaren Zusammenhang dar. Denn der Bau einer Elektroleitung ist kein Kostenfaktor für die Wasser- oder Wärmeversorgung. Dass der Nutzen für die Sparten Wasserversorgung und Wärmeversorgung ungleich größer ist als die durch den Bau der Leitung sich erhöhende Konzessionsabgabe (zu ihr oben), stellt den von der Klägerin behaupteten unmittelbaren Zusammenhang nicht her.

cc) Keine andere Beurteilung ergibt sich aus den von der Klägerin zur Begründung ihrer Auffassung herangezogenen Urteilen des Bundesfinanzhofs.

Das Urteil vom 8. Oktober 2008 (V R 61/03, BStBl. II 2009, S. 321, beruhend auf der Vorabentscheidung des EuGH vom 3. April 2008 Rs. C-442/05 Zweckverband zur Trinkwasserversorgung und Abwasserbeseitigung Torgau-Westelbien, zitiert nach juris) befasst sich mit der Frage, ob das Legen eines Hausanschlusses unter den Begriff "Lieferung von Wasser" zu fassen ist, weil - wie der EuGH ausgeführt hat - der Anschluss für die Wasserbereitstellung unentbehrlich ist. Es geht also nicht - wie im Streitfall - um die Unmittelbarkeit der Verwendung von Eingangsumsätzen, so dass diese Entscheidung nach Ansicht des Senats nicht auf den Streitfall übertragen werden kann. Im Übrigen waren im dort entschiedenen Fall nicht zwei verschiedene Sparten eines Betriebes gewerblicher Art. einer juristischen Person des öffentlichen Rechts betroffen.

Keine Erkenntnisse für den Streitfall ergeben sich schließlich aus dem BFH-Beschluss vom 2. September 2009 (I R 20/09, zitiert nach juris). Diese Entscheidung ist nicht zur Umsatzsteuer ergangen. Ob sich die ertragsteuerliche Gewinnerzielungsabsicht auch aus der Beteiligung an anderen Gesellschaften ergeben kann, ist für den Streitfall nicht entscheidend.

4. Nach dem oben Gesagten (s. oben 2) steht der Klägerin der hälftige Vorsteuerabzug aus der Rechnung vom 8. Oktober 2003 zu. Da sie aber die Konzessionsvergabe zu Unrecht nicht der Umsatzsteuer unterworfen hat, ist diese Besteuerung nachzuholen, wobei ebenfalls eine steuerbefreite Leistung in Höhe von 50% der Gesamtleistung anzunehmen ist. Unerheblich hierfür ist, wann die streitige Leitung in Besitz genommen worden ist, denn die Besteuerung der Konzessionsabgabe hätte auch ohne den Bau der streitgegenständlichen Leitung erfolgen müssen.

Da die Leistung der Klägerin in einem Dulden der Stromversorgung durch die E AG besteht, sich also über einen längeren Zeitraum erstreckt, kommt es für den Zeitpunkt der Leistung auf die zwischen den Beteiligten vereinbarten Abrechnungsperioden und die Vereinnahmung der Teilzahlungen an (vgl. mwN Zeuner in Bunjes/Geist, UStG 8. Auflage 2005, § 13 Rz. 15). Dies ist im Streitfall die Zahlung aus der Abrechnung aus dem Streitjahr 2003 (Abrechnung vom 24. April 2003, Blatt 202 der Finanzgerichtsakte). Es wurde eine Zahlung von 142.700,90 EUR geleistet, davon die Hälfte sind 71.350,45 EUR. Bei Zugrundelegung des Steuersatzes von 16 % ergibt sich hieraus eine Bemessungsgrundlage von EUR 61.509,- und eine Umsatzsteuer von EUR 9.841,44.

Von der bisher festgesetzten Umsatzsteuer i.H.v. EUR 77.319,21 sind daher die hälftige Vorsteuer i.H.v. EUR 60.127,93 abzusetzen und im Wege der Saldierung der bisher nicht versteuerte Umsatz aus der Konzessionsvergabe, d.h. eine Umsatzsteuer iHv. EUR 9.841,44 hinzuzusetzen. Die festzusetzende Umsatzsteuer beträgt damit EUR 27.032,72.

II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO; der Ausspruch über die vorläufige Vollstreckbarkeit auf § 151 Abs. 1, Abs. 3 FGO iVm. § 708 Nr. 10, § 711 ZPO. Die Zulassung der Revision ergibt sich aus § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO. Der Ausspruch über die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren beruht auf § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO.