FG Mecklenburg-Vorpommern - Urteil vom 25.09.2001
2 K 137/99
Normen:
UStG 1993 § 12 Abs. 2 Nr. 10 Buchst. b Doppelbuchst. b ;
Fundstellen:
EFG 2001, 1625

Einheitlichkeit der Beförderung eines Fahrgastes zum Krankenhaus und zurück; Umsatzsteuer 1993 - 1995 und gesonderter Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.1993, 31.12.1994 und 31.12.1995

FG Mecklenburg-Vorpommern, Urteil vom 25.09.2001 - Aktenzeichen 2 K 137/99

DRsp Nr. 2002/1059

Einheitlichkeit der Beförderung eines Fahrgastes zum Krankenhaus und zurück; Umsatzsteuer 1993 - 1995 und gesonderter Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.1993, 31.12.1994 und 31.12.1995

Vereinbart ein Taxiunternehmer mit seinem Fahrgast für dessen Fahrten in das Krankenhaus zur Dialysebehandlung jeweils bei Fahrtantritt die Hin- und Rückfahrt und kann er sich die - wegen der Dauer der Dialyse - oft mehrstündigen Wartezeiten vor dem Krankenhaus von der Krankenkasse vergüten lassen, bilden die Hin- und die Rückfahrt eine einheitliche Beförderungsleistung, so dass, wenn die 50 km-Grenze des § 12 Abs. 2 Nr. 10 Buchst. b Doppelbuchst. b überschritten ist, die Beförderungsleistung dem allgemeinen Steuersatz unterliegt. Die Klage wird abgewiesen. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens. Die Revision wird zugelassen.

Normenkette:

UStG 1993 § 12 Abs. 2 Nr. 10 Buchst. b Doppelbuchst. b ;

Tatbestand:

Die Parteien streiten, ob umsatzsteuerlich eine oder mehrere Beförderungsleistungen vorliegen.

Der Kläger ist als Taxifahrer gewerblich tätig. Im Rahmen seiner Tätigkeit als Taxifahrer beförderte er in den Streitjahren mit seinem Taxi eine Dialysepatientin von L. zum Krankenhaus nach P. Die einfache Fahrt von L. nach P. beträgt weniger als 50 km. Der Kläger hat mit der Allgemeinen Ortskrankenkasse ... am 25. März 1991 eine Vereinbarung über Beförderungsentgelte für Patientenfahrten getroffen (Bl. 36 StrA). Danach ist er berechtigt, für Rechnungen der Allgemeinen Ortskrankenkasse ... Patiententransporte mit Taxen auszuführen, soweit nicht Kranke liegend zu befördern sind. Die Krankenkasse ist verpflichtet, die Kosten dieser Fahrten gegen Vorlage einer ärztlichen Verordnung über eine Krankenbeförderung nach Maßgabe der Ziffern 2 - 6 zu vergüten. Im § 4 der Vereinbarung heißt es:

"Für die Wartezeiten bei

Ärzten und in Krankenhäusern sind für die ersten 15 Minuten

keine Wartegebühren zu zahlen. Danach werden für jede angefangene 1/4

Stunde DM 4,00 vergütet (genaue Abrechnung ist erforderlich). Die Dauer

der Wartezeit ist durch eine Bescheinigung des Arztes bzw. des

Krankenhausarztes oder sonstigen Behandlers nachzuweisen. Die Kosten

dürfen den Preis für eine zweite Fahrt nicht

übersteigen."

In der Zeit vom 12. Februar bis 27. Februar 1997 fand beim Kläger eine Betriebsprüfung hinsichtlich der Kalenderjahre 1993 bis 1995 statt. Im Rahmen der Betriebsprüfung vertrat das Finanzamt die Auffassung, daß die Beförderung eines Fahrgastes von dessen Wohnung zum Krankenhaus und zurück durch denselben Taxiunternehmer eine einheitliche Beförderungsleistung mit einer Gesamtbeförderungsstrecke sei. Da die gesamte Beförderungsstrecke L./P. und zurück (einschließlich Hin- und Rückfahrt) größer als 50 km sei, seien die bisher mit 7 % versteuerten Umsätze der 15 %igen Umsatzsteuer zu unterwerfen (§ 12 Abs. 2 Nr. 10 b bb) Umsatzsteuergesetz - UStG -.

Am 29. August 1997 legte der Kläger Einspruch gegen die Umsatzsteuerbescheide sowie gegen die Bescheide über den einheitlichen Gewerbesteuermeßbetrag für die Jahre 1993 bis 1995 ein.

Der Einspruch blieb bezüglich der umsatzsteuerrechtlichen Behandlung der sogenannten Dialysefahrten erfolglos. In seiner Einspruchsentscheidung vom 25. Februar 1999 (Blatt 73 Gewerbesteuerakte) erläutert das Finanzamt, daß die vom Kläger eingelegten Einsprüche gegen die Gewerbesteuermeßbescheide 1993 bis 1995 nach § 357 Abs. 1 Satz 4 Abgabenordnung - AO - in Einsprüche gegen die Bescheide über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes umgedeutet werden, da nur bei diesen Bescheiden eine Beschwer gegeben sei. Die Gewerbesteuermeßbescheide seien vor und nach BP auf 0,00 DM festgesetzt worden.

Am 24. März 1999 erhob der Kläger Klage.

Er trägt vor, das Finanzamt habe sich bei seiner Entscheidung zu Unrecht auf den Beschluß des Bundesfinanzhofes -BFH- vom 24. Oktober 1990 (BFH/NV 1991, 562) berufen. Der Sachverhalt, der der genannten Entscheidung zugrundegelegen habe, sei nicht mit dem Streitfall vergleichbar. Während nach dem Sachverhalt des BFH-Urteils der Taxifahrer den Fahrgast von dessen Wohnung zum Krankenhaus transportiert und dort vereinbarungsgemäß auf den Fahrgast gewartet habe, sei der vorliegende Sachverhalt abweichend. Er transportiere den betreffenden Fahrgast zum Krankenhaus nach P. setze diesen dort ab und unternehme zwischenzeitlich weitere andere Fahraufträge. Erst zu einem späteren Zeitpunkt fahre er wieder nach P. und beginne hier mit einer neuen Beförderungsleistung, über diese werde auch getrennt abgerechnet. Daher seien die Voraussetzungen des § 12 Abs. 2 Nr. 10 b bb) UStG gegeben. Bei den Fahrten könne nicht von einem einheitlichen wirtschaftlichen Vorgang gesprochen werden. Zudem stehe es auch im Belieben des Fahrgastes, sich unterschiedlicher Unternehmen zu bedienen.

Es sei zwar richtig, daß er und die AOK Mecklenburg-Vorpommern einen Beförderungsvertrag abgeschlossen hätten, für die Behandlung der Hin- und Rückfahrt zur Dialysestation als Einheit reiche es jedoch nicht aus, daß die einzelnen Leistungen auf einem einheitlichen Vertrag beruhten und für sie ein Gesamtentgelt entrichtet werde. Der Vertrag zwischen ihm und der AOK Mecklenburg-Vorpommern enthalte keinerlei Vereinbarungen über das Warten am Zielort auf den Fahrgast. So bleibe es ihm überlassen, zwischenzeitlich andere Fahraufträge auszuführen oder die zeitliche Unterbrechung durch die Behandlung des Fahrgastes im Krankenhaus durch ein Warten am Zielort zu Überbrücken, was er jedoch nicht getan habe. Wesentlich sei, daß in der Entscheidung des Bundesfinanzhofes vom 24. Oktober 1990 die Einheitlichkeit der Leistung nur deshalb angenommen würde, weil durch die Wartezeit am Krankenhaus die zeitliche Unterbrechung durch die Behandlung des Patienten überbrückt worden sei.

Der Kläger beantragt,

die Umsatzsteuerbescheide 1993, 1994 und 1995 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 25. Februar 1999 dahingehend zu ändern, daß die Umsätze aus den Dialysefahrten im Jahre 1993 in Höhe von ... DM, im Jahre 1994 in Höhe von ... DM und im Jahre 1995 in Höhe ... DM der 7%igen Umsatzsteuer unterworfen werden.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er trägt vor, im Streitfall sei bei den sogenannten Dialysefahrten von einer einheitlichen Beförderungsleistung mit einer Gesamtbeförderungsstrecke zum Krankenhaus und wieder zurück auszugehen. In der Entscheidung des BFH sei darauf abgestellt, daß einheitliche wirtschaftliche Vorgänge umsatzsteuerrechtlich einheitlich beurteilt werden, wenn sie auf einem einzigen bürgerlich-rechtlichen Rechtsgrund beruhten. Für den BFH sei nicht entscheidungserheblich gewesen, daß der Taxifahrer auf den Gast gewartet habe. Dieses sei nur ein Indiz für das Vorliegen eines einzigen bürgerlich-rechtlichen Rechtsgrundes.

Auch im vorliegenden Fall beruhten Hin- und Rückfahrt auf einem einzigen bürgerlich-rechtlichen Rechtsgrund, wie aus dem Vertrag zwischen AOK und Kläger zu entnehmen sei. Aus diesem Beförderungsvertrag ergebe sich, daß Vertragspartner der Krankenkasse der Kläger und nicht die beförderten Patienten seien. In dem Vertrag werde in den Punkten 2 und 6 stets nur von der "Fahrt", also von einer Hin- und Rückfahrt als einheitlicher Leistung gesprochen. Darüber hinaus regelte Punkt 4 die Vergütung für die Wartezeit. Mit dieser Wartezeitvergütung entspreche der Vertrag entgegen der Ansicht des Klägers dem Sachverhalt im BFH-Urteil vom 24. Oktober 1990. Darüber hinaus sei auch auf das BFH-Urteil vom 26. März 1992 zu verweisen, in dem sich der BFH zur Einheitlichkeit einer Leistung geäußert habe. Danach sei nur dann eine, Mehrzahl von Einzelleistungen gegeben, wenn diese abwählbar seien. Dies sei aber vorliegend nicht der Fall, denn weder der beförderte Patient noch der Kläger dürften entscheiden, ob die Rückfahrt durchgeführt werde. Nach der Vertragsgestaltung sei die Rückfahrt zwingend durchzuführen, und zwar mit demselben Taxiunternehmer, der den Patienten zur Dialyse befördert habe.

In der mündlichen Verhandlung hat der Kläger die Klage zurückgenommen, soweit sie sich gegen die Bescheide über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes 1993, 1994 und 1995 richtet.

Dem Gericht lagen zur Entscheidung ein Band Gewerbesteuerakten, ein Band Umsatzsteuerakten sowie ein Band Betriebsprüfungsakten vor.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist nicht begründet. Die geänderten Umsatzsteuerbescheide der Jahre 1993 bis 1995 sind rechtmäßig und verletzen den Kläger nicht in seinen Rechten.

Der Beklagte hat zu Recht auf die strittigen Beförderungsentgelte den vollen Steuersatz gemäß § 12 Abs. 1 UStG in der Fassung der Streitjahre angewandt. Die Voraussetzungen für die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 10 b bb) UStG liegen nicht vor.

Nach § 12 Abs. 2 Nr. 10 b bb) in der Fassung vom 01.01.1984 bis 31.12.1995 ermäßigt sich die Umsatzsteuer auf 7 v. H. für die Beförderung von Personen im Kraftdroschkenverkehr, wenn die Beförderungsstrecke nicht mehr als 50 km beträgt.

Die Beförderung der Dialysepatientin von L. zum Krankenhaus P. und zurück betrug mehr als 50 km. Entgegen der Auffassung des Klägers sind bei der Berechnung der Beförderungsstrecke Hin- und Rückfahrt zu berücksichtigen.

Beförderungsstrecke ist die Strecke, auf der der Beförderer einen Fahrgast oder eine Mehrzahl von Fahrgästen aufgrund eines Beförderungsvertrages befördert (Rau/Dürrwächter, UStG, § 12 Abs. 2 Nr. 10 Rz. 83). In seinem Beschluß vom 24. Oktober 1990 (V B 60/89, UR 1991, 169) hat sich der BFH zu der Frage geäußert, unter welchen Voraussetzungen für die Berechnung der 50 km Strecke Hin- und Rückfahrt zusammengerechnet werden können. Danach ist bei der Beförderung von Personen im Kraftdroschkenverkehr bei kurzfristigen Unterbrechungen eine einheitliche Beförderungsleistung anzunehmen. Zur Begründung seiner Entscheidung verweist der BFH darauf, daß einheitliche wirtschaftliche Vorgänge auch umsatzsteuerrechtlich einheitlich beurteilt werden müssen, insbesondere wenn sie auf einem einzigen bürgerlich-rechtlichen Rechtsgrund beruhen (BFH-Urteil vom 12. Mai 1955, 85/54 U, BStBl III 1955, 215). Die einheitlichen Faktoren des wirtschaftlichen Vorgangs seien Teil einer sie umfassenden einheitlichen Leistung, wenn sie so aufeinander abgestimmt seien, daß sie hinter dem Ganzen zurücktreten (BFH-Urteile vom 03. März 1988, V R 183/83, BFHE 153, 90, BStBl II 1989, 205; vom 20. November 1975, V R 138/73, BFHE 118, 99, BStBl II 1976, 307; BFH-Beschluß vom 18. Dezember 1980, V B 24/80, BFHE 132, 147, BStBl II 1981, 197).

In der Kommentarliteratur wird bei der Prüfung, ob eine einheitliche oder mehrere Beförderungsstrecken vorliegen, auf Inhalt und Umfang der jeweils zu beurteilenden Beförderungsleistung abgestellt. Maßgeblich soll hierfür regelmäßig der Beförderungsvertrag sein (vgl. dazu die Kommentierung bei Plueckebaum/Malitzky, Umsatzsteuergesetz, 10. Aufl., § 12 Abs. 2 Nr. 10 Rz. 1456; Waza in Offerhaus/Söhn/Lange, UStG § 12 Abs. 2 Nr. 10 Rz. 86).

Nach Auffassung des Senates ist die durch den Kläger jeweils erbrachte Hin- und Rückfahrt als ein einheitlicher Beförderungsvorgang anzusehen. Maßgeblich für diese Beurteilung ist der Beförderungsvertrag zwischen dem Kläger und seiner Kundin. Anhaltspunkte für den Inhalt dieses Vertrages ergeben sich aus der Vereinbarung zwischen dem Kläger und der AOK ... über Beförderungsentgelte für Patientenfahrten. Danach ist der Kläger berechtigt, für Rechnung der Krankenkasse Patiententransporte mit Taxen auszuführen, soweit nicht Kranke liegend zu befördern sind. Weiterhin ergibt sich aus den Abrechnungen des Klägers gegenüber der Krankenkasse für die sogenannten "Dialysefahrten", daß der Kläger die Kundin in den Streitjahren mehrfach in der Woche von ihrem Wohnort L. zur Dialysestation nach P. und zurück gefahren hat. Da die Kundin in den Streitjahren die Fahrten zur Dialysestation stets mit demselben Taxiunternehmen unternommen hat, wird sie mit dem Kläger jeweils bei Fahrtantritt Hin- und Rückfahrt vereinbart haben. Dem steht nicht entgegen, daß der genaue Zeitpunkt der Rückfahrt nach Abschluß der Behandlung im Krankenhaus telefonisch zwischen den Vertragsparteien geregelt wurde. Da sich die Vertragsparteien somit schon beim jeweiligen Fahrtantritt zum Krankenhaus über den Rücktransport des Fahrgastes einig waren, liegt für die gesamte Beförderungsstrecke ein Beförderungsvertrag vor. Aus der Unterbrechung der Fahrt während der Dialysebehandlung der Kundin ist hingegen nicht zu folgern, daß nunmehr zwei Beförderungsverträge anzunehmen sind.

Für diese rechtliche Wertung spricht folgendes Indiz:

Zusätzlich zum Beförderungsvertrag mit der Kundin hat der Kläger mit der AOK ... am 25. März 1991 eine Vereinbarung über Beförderungsentgelte für Patientenfahrten getroffen. Aufgrund dieses Vertrages hatte der Kläger die Möglichkeit, sich die Wartezeiten bei Ärzten und in Krankenhäusern innerhalb bestimmter Höchstgrenzen vergüten zu lassen (§ 4). Tatsächlich hat der Kläger von dieser Möglichkeit nicht ständig, aber doch gelegentlich Gebrauch gemacht. Dies ergibt sich aus den Abrechnungsunterlagen des Jahres 1995, die der Kläger dem Gericht überreicht hat. Durch die Vereinbarung einer Vergütung für die Wartezeit werden Hin- und Rückfahrt zu einer einheitlichen, dem allgemeinen Steuersatz unterliegenden Beförderungsleistung mit mehr als 50 km Beförderungsstrecke verbunden. Der Senat schließt sich hier den Ausführungen des Bundesfinanzhofes im Beschluß vom 24. Oktober 1990, V B 60/89, BFH/NV 1991, 562 an. Danach beruht die Beförderung eines Fahrgastes von dessen Wohnung zum Krankenhaus und zurück durch denselben Beförderungsunternehmer auch dann auf einer einzigen Beförderungsleistung mit einer Gesamtbeförderungsstrecke, wenn die Fahrt während der Krankenbehandlung des Fahrgastes zeitweise unterbrochen wird und der Fahrer vereinbarungsgemäß auf den Fahrgast wartet. Daß im Streitfall die Fahrt wegen der mehrstündigen Dialysebehandlung des Fahrgastes nicht nur für kurze Zeit unterbrochen wurde, steht nach Auffassung des Senats der Erbringung einer einheitlichen Leistung durch den Kläger nicht entgegen. Denn Fahrgast und Kläger waren sich bei Fahrtantritt bereits darüber einig, daß der Fahrgast nach der Dialysebehandlung wieder zurück zum Wohnort zu befördern war.

Aber auch in den Fällen, in denen der Kläger nicht vor dem Krankenhaus auf das Ende der Behandlung seiner Kundin gewartet, sondern während der Behandlungszeit weitere Fahraufträge erledigt haben sollte, beruht die Beförderung des Fahrgastes auf einer einzigen Beförderungsleistung mit einer Gesamtbeförderungsstrecke. Für die rechtliche Bewertung, ob Hin- und Rückfahrt eine einheitliche Beförderungsleistung bilden, kommt es entgegen der Auffassung des Klägers nicht auf sein tatsächliches Verhalten während der "Wartezeiten" an. Allein die Möglichkeit, daß sich der Taxiunternehmer die Wartezeiten vor dem Krankenhaus von der Krankenkasse bis zu einem bestimmten Höchstbetrag vergüten lassen kann, spricht dafür, daß Hin- und Rückfahrt zusammen eine Beförderungsleistung bilden. Entscheidend bei der Beurteilung der Beförderungsleistung ist auch in dieser Fallkonstellation, daß der Kläger mit der Kundin bei Antritt der sogenannten Dialysefahrten gleichzeitig Hin- und Rückfahrt vereinbart hat und somit ein einziger bürgerlich-rechtlicher Vorgang vorliegt. Aber selbst dann, wenn Hin- und Rückfahrt selbständige bürgerlich-rechtliche Vorgänge bilden sollten, müssen die beiden Fahrten nach dem Grundsatz der Einheitlichkeit der Leistung umsatzsteuerrechtlich einheitlich betrachtet werden, denn sie gehören wirtschaftlich zusammen und sind als ein einheitliches Ganzes anzusehen.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-, soweit der Kläger die Klage zurückgenommen hat, aus § 136 FGO Abs. 2 FGO. Die Revision war zuzulassen, weil die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO vorliegen.

Fundstellen
EFG 2001, 1625