FG Düsseldorf - Urteil vom 29.10.2010
1 K 4206/08 U
Normen:
UStG § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1; UStG § 2 Abs. 1; UStG § 3 Abs. 9; UStG § 10 Abs. 1 Satz 2; UStG § 10 Abs. 1 Satz 3; UStG § 14; UStG § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1; BGB § 151 Satz 1; BGB § 652 Abs. 1 Satz 1 2. Alt.; BGB § 653 Abs. 1; BGB § 654; AO § 14; AO § 40; AO § 41 Abs. 1 Satz 1; StGB § 356;

Vorsteuerabzug aus Rechnungen von Spielervermittlern; Transfer und Vertragsverlängerung von Berufsfußballspielern; Vorsteuerabzug; Spielervermittler; Transfer; Vertragsverlängerung; Berufsfußballspieler; Sportverein; Leistungsempfänger; Treuwidrige Doppeltätigkeit; Konkludenter Vermittlungsmaklervertrag; Handelsvertreter; Sachlicher Zusammenhang

FG Düsseldorf, Urteil vom 29.10.2010 - Aktenzeichen 1 K 4206/08 U

DRsp Nr. 2011/986

Vorsteuerabzug aus Rechnungen von Spielervermittlern; Transfer und Vertragsverlängerung von Berufsfußballspielern; Vorsteuerabzug; Spielervermittler; Transfer; Vertragsverlängerung; Berufsfußballspieler; Sportverein; Leistungsempfänger; Treuwidrige Doppeltätigkeit; Konkludenter Vermittlungsmaklervertrag; Handelsvertreter; Sachlicher Zusammenhang

1. Spielervermittler können auch dann auf der Grundlage eines Maklervertrages durch die Beratung und Vermittlung beim Transfer bzw. bei der Vertragsverlängerung von Berufsfußballspielern Vermittlungsleistungen gegen Entgelt an einen Bundesligaverein als Auftraggeber und Leistungsempfänger erbringen, wenn diese Vermittlungsleistung bereits Gegenstand der zwischen den Spielervermittlern und den Berufsfußballspielern geschlossenen Managementverträge ist. 2. Eine evt. treuwidrige Doppeltätigkeit ist steuerrechtlich unerheblich. 3. Der Vermittlungsmaklervertrag ist formfrei und kann ausdrücklich oder konkludent im Rahmen der mündlichen Kontaktaufnahme ohne ausdrückliche Vereinbarung des Vergütungsanspruchs abgeschlossen werden. 4. Ein nicht als lizenzierter Spielervermittler tätiger selbständiger Handelsvertreter kann die seinen Sohn betreffende, für sich genommen nicht nachhaltige Spielervermittlungsleistung aufgrund des sachlichen Zusammenhangs seiner unternehmerischen Tätigkeit zuzuordnen.

Tenor

Die Umsatzsteuerbescheide 2000 und 2001 jeweils vom 23.07.2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 07.10.2008 werden dahingehend geändert, dass die Umsatzsteuer auf 1.967.912,34 EUR (2000) und 2.714.948,64 EUR (2001) festgesetzt wird.

Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte.

Die Hinzuziehung eines Prozessbevollmächtigten für das Vorverfahren war notwendig.

Die Revision wird zugelassen.

Normenkette:

UStG § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1; UStG § 2 Abs. 1; UStG § 3 Abs. 9; UStG § 10 Abs. 1 Satz 2; UStG § 10 Abs. 1 Satz 3; UStG § 14; UStG § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1; BGB § 151 Satz 1; BGB § 652 Abs. 1 Satz 1 2. Alt.; BGB § 653 Abs. 1; BGB § 654; AO § 14; AO § 40; AO § 41 Abs. 1 Satz 1; StGB § 356;

Tatbestand

Streitig ist der Vorsteuerabzug aus Rechnungen, die dem Kläger von Spielervermittlern anlässlich des Transfers und der Vertragsverlängerung von Berufsfußballspielern erteilt wurden.

Der Kläger ist ein im Vereinsregister eingetragener Sportverein mit wirtschaftlichem Geschäftsbetrieb. Teil dieses wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs war in den Streitjahren 2000 und 2001 u.a. eine Fußballabteilung, deren Profimannschaft aus angestellten Berufsfußballspielern bestand und in der Bundesliga des Deutschen Fußballbundes (DFB) spielte. Insoweit unterlag der Kläger den Statuten des DFB, insbesondere betreffend Status und Transfer von Berufsfußballspielern. Als Mitglied der Fédération Internationale de Football Association (FIFA) war der DFB und somit grundsätzlich auch der Kläger an die Reglements der FIFA gebunden. Hinsichtlich der Vermittlung von Berufsfußballspielern stellte die FIFA ein am 01. März 2001 in Kraft getretenes Spielervermittler-Reglement auf, welches u.a. folgende Bestimmungen enthielt:

I. Allgemeine Bestimmungen

Artikel 1

(1) Fussballspielern und Vereinen ist es gestattet, im Rahmen von Verhandlungen mit anderen Fussballspielern oder Vereinen die Dienste eines Spielervermittlers in Anspruch zu nehmen. Dieser Spielervermittler muss über eine vom für ihn im Sinne des nachfolgenden Art. 2 Abs. 1 zuständigen Nationalverband ausgestellte Lizenz verfügen. [...]

(2) Den Spielern und Vereinen ist es untersagt, die Dienste eines nicht-lizenzierten Spielervermittlers in Anspruch zu nehmen.

(3) Das in Abs. 2 statuierte Verbot gilt nicht, wenn es sich beim Vermittler eines Spielers um einen Elternteil, eines seiner Geschwister oder seinen Ehegatten handelt oder der Vermittler eines Spielers oder Vereins gemäss den geltenden Vorschriften des Landes, in welchem er seinen Wohnsitz hat, in zulässiger Weise zur Ausübung des Anwaltsberufs zugelassen ist.

[...]

III. Rechte und Pflichten der lizenzierten Spielervermittler

Artikel 11

Lizenzierte Spielervermittler haben das Recht:

a) [...];

b) jeden Spieler oder Verein zu vertreten, der sie beauftragt, in seinem Namen Verträge auszuhandeln und/oder abzuschliessen;

c) die Vertretung der Interessen jedes Spielers wahrzunehmen, der sie damit beauftragt;

d) die Vertretung der Interessen jedes Vereins wahrzunehmen, der sie damit beauftragt.

Artikel 12

(1) Ein Spielervermittler darf die Vertretung eines Spielers oder eines Vereins beziehungsweise eine Interessenwahrnehmung im Sinne von Art. 11 nur dann ausüben, wenn er einen schriftlichen Vertrag mit dem Spieler oder dem Verein abgeschlossen hat.

(2) [...] Der Vertrag muss zudem ausdrücklich erwähnen, wer den Spielervermittler entschädigt, die Art der Entschädigung und die Bedingungen, unter welchen diese fällig wird.

(3) Der Spielervermittler soll für seine Bemühungen in jedem Fall nur vom Auftraggeber und keiner anderen Partei entlöhnt werden.

[...]

Artikel 14

Lizenzierte Spielervermittler sind verpflichtet:

[...]

d) im Rahmen des gleichen Transfers nur die Interessen einer beteiligten Partei zu vertreten;

[...].

In den beiden Streitjahren wechselten mehrere Berufsfußballspieler im Rahmen von Transfers von in- und ausländischen Fußballvereinen in den Profikader des Klägers. Hierzu schlossen die Berufsfußballspieler Arbeitsverträge mit dem Kläger. Mit anderen bereits unter Vertrag stehenden Berufsfußballspielern wurden im gleichen Zeitraum die Arbeitsverträge verlängert. Bei den entsprechenden Verhandlungen zum Transfer und zu den Konditionen des Arbeitsvertrags wurden die Berufsfußballspieler – mit Ausnahme von zwei Spielern – von Spielervermittlern beraten, die über die hierfür erforderliche Lizenz der FIFA verfügten. Einer der anderen beiden Spieler, die nicht von einem lizenzierten Spielervermittler vermittelt wurden, wurde von seinem Vater, einem selbständigen Handelsvertreter, der andere von einem Rechtsanwalt beraten.

Wie der Kläger in der mündlichen Verhandlung näher ausgeführt hat, begann der Transfer eines neuen Berufsfußballspielers bzw. die Vertragsverlängerung mit einem vorhandenen Berufsfußballspieler regelmäßig damit, dass der Kläger zunächst (mündlich) Kontakt mit dem jeweiligen Spielervermittler eines Berufsfußballspielers aufnahm. Im Rahmen dieser Kontaktaufnahme forderte er den Spielervermittler auf, allgemein einen Spieler für eine bestimmte Spielposition zu finden oder auch einen speziellen Spieler davon zu überzeugen, zu den Vertragskonditionen des Klägers einen Arbeitsvertrag mit dem Kläger zu schließen bzw. zu verlängern. Sobald ein vom Kläger ausgewählter Spieler einen Arbeitsvertrag unterzeichnet hatte, schlossen der Kläger und der Spielervermittler eine schriftliche "Zahlungsvereinbarung". Darin vereinbarten der Kläger und der Spielervermittler, dass der Letztgenannte "für die Beratung und die Unterstützung beim Transfer bzw. bei der Vertragsverlängerung" des jeweils namentlich genannten Berufsfußballspielers ein pauschales Vermittlungshonorar, dessen Höhe im Rahmen der Zahlungsvereinbarung konkretisiert wurde, erhalten sollte. Die Spielervermittler erteilten dem Kläger entsprechende Rechnungen mit gesondertem Umsatzsteuerausweis, in denen sie die von ihnen erbrachten Leistungen u.a. als "Beratung und Unterstützung beim Transfer des Spielers A", "Beratung und Vermittlung des Spielers B", "Mitwirkung bei dem Vertragsabschluss zwischen dem Spieler C und dem Bundesligaverein", "Transfer-Provision Spieler D", "Beratung und Unterstützung bei der Vertragsverlängerung von Spieler E" und "Honorar für die Vertragsverlängerung des Spielers F" bezeichneten.

In den Streitjahren zahlte der Kläger für den Transfer, den Vertragsabschluss bzw. die Vertragsverlängerung folgender 21 Berufsfußballspieler an die Spielervermittler folgende Vergütung nebst Umsatzsteuer:

Streitjahr 2000

Name des Fußballspielers Name des Spielervermittlers Vergütung (netto) Umsatzsteuer
Spieler A 2000 Spielervermittler A 110.000,00 DM 17.600,00 DM
Spieler B 2000 Spielervermittler A 110.000,00 DM 17.600,00 DM
Spieler C 2000 Spielervermittler B 20.000,00 DM 3.200,00 DM
Spieler D 2000 Spielervermittler C 45.000,00 DM 7.200,00 DM
Spieler E 2000 Spielervermittler D 60.000,00 DM 9.600,00 DM
Spieler F 2000 Spielervermittler E 110.000,00 DM 17.600,00 DM
Summe 72.800,00 DM

Streitjahr 2001

Name des Fußballspielers Name des Spielervermittlers Vergütung (netto) Umsatzsteuer
Spieler A 2001 Spielervermittler A 50.000,00 DM 8.000,00 DM
Spieler B 2001 Spielervermittler A 165.000,00 DM 26.400,00 DM
Spieler C 2001 Spielervermittler B 20.000,00 DM 3.200,00 DM
Spieler D 2001 Spielervermittler C 50.000,00 DM 8.000,00 DM
Spieler E 2001 Spielervermittler C 150.000,00 DM 24.000,00 DM
Spieler F 2001 Spielervermittler A 5.000,00 DM 800,00 DM
Spieler G 2001 Spielervermittler F 30.000,00 DM 4.800,00 DM
Spieler H 2001 Spielervermittler G (Vater) 50.000,00 DM 8.000,00 DM
Spieler I 2001 Spielervermittler C 45.000,00 DM 7.200,00 DM
Spieler J 2001 Spielervermittler C 150.000,00 DM 24.000,00 DM
Spieler K 2001 Spielervermittler H 75.000,00 DM 12.000,00 DM
Spieler L 2001 Spielervermittler B 25.000,00 DM 4.000,00 DM
Spieler M 2001 Spielervermittler C 200.000,00 DM 32.000,00 DM
Spieler N 2001 Spielervermittler I (Rechtsanwalt) 40.000,00 DM 6.400,00 DM
Spieler O 2001 Spielervermittler J 120.000,00 DM 19.200,00 DM
Summe 188.000,00 DM

Der Kläger machte die ihm in Rechnung gestellten Umsatzsteuerbeträge von 72.800 DM (Streitjahr 2000) und 188.000 DM (Streitjahr 2001) im Rahmen seiner Umsatzsteuererklärungen als Vorsteuer geltend und wurde vom Beklagten zunächst erklärungsgemäß veranlagt.

Im Rahmen einer bei dem Kläger im Jahr 2006 durchgeführten Betriebsprüfung durch das Finanzamt für Groß- und Konzernbetriebsprüfung gelangte der Prüfer an die Managementverträge, die zwischen einer B.-GmbH, vertreten durch den lizenzierten Spielervermittler A. als Geschäftsführer, und den von dieser betreuten Berufsfußballspielern geschlossenen worden waren. In diesen Verträgen hatte sich die B.-GmbH verpflichtet, beratend für den jeweiligen Berufsfußballspieler bei Vertragsverhandlungen mit Vereinen und beim Abschluss von Werbeverträgen tätig zu werden. Die Managementverträge enthielten u.a. folgende Regelung:

§ 5

Bei Vertragsverlängerungen mit dem gegenwärtigen Arbeitgeber oder bei einem Vereinswechsel erhält die Firma B. die hierfür übliche Vergütung.

Es besteht zwischen der Firma B. und dem Sportler Einigkeit darüber, dass grundsätzlich versucht werden soll, diese Vergütung vom jeweiligen arbeitgebenden Verein zu erhalten. Sofern dies nicht gelingt, wird sich die Firma B. darum bemühen, daß die mit dem arbeitgebenden Verein ausgehandelten Konditionen unter Berücksichtigung der an die Firma B. zu zahlenden Vergütung festgelegt werden.

Andere möglicherweise zwischen den übrigen Spielervermittlern und Berufsfußballspielern abgeschlossene Managementverträge lagen dem Prüfer im Rahmen der Betriebsprüfung nicht vor.

Der Prüfer vertrat im Betriebsprüfungsbericht vom 22. Dezember 2006 (Tz. 2.4) die Auffassung, dem Kläger stehe aus den Rechnungen der Spielervermittler kein Vorsteuerabzug zu. Es habe zwischen den Spielervermittlern und dem Kläger kein Leistungsaustausch stattgefunden. Vielmehr habe der Kläger die den Berufsfußballspielern aufgrund der Managementverträge obliegende Zahlungsverpflichtung übernommen bzw. die Vergütungen entsprechend der in den Managementverträgen enthaltenen Klausel anstelle der Berufsfußballspieler gezahlt. Soweit der Kläger im Rahmen der Betriebsprüfung vorgetragen habe, er habe Leistungen von den Spielervermittlern bezogen, wiederspreche die behauptete Vertragsgestaltung in Form der Zahlungsvereinbarungen dem Art. 14 des FIFA Spielervermittler-Reglements, nach dem ein Spielervermittler im Rahmen des gleichen Transfers nur die Interessen einer Partei wahrnehmen dürfe. Unabhängig davon sei der Vorsteuerabzug auch zu versagen, da die in den Rechnungen enthaltene Bezeichnung "Für die Beratung und Unterstützung beim Transfer des Spielers XY berechne ich wie vereinbart..." die ausgeführten Leistungen nicht hinreichend deutlich bezeichne. Insgesamt ging der Prüfer von einer Vorsteuerkürzung für das Streitjahr 2000 in Höhe von 72.800 DM und für das Streitjahr 2001 – vermutlich aufgrund eines Rechenfehlers – von 191.911,65 DM aus.

Der Beklagte erließ am 23. Juli 2007 den Prüfungsfeststellungen entsprechend geänderte Umsatzsteuerbescheide 2000 und 2001.

Mit dem Einspruch machte der Kläger geltend, er sei als Leistungsempfänger zum Vorsteuerabzug aus den streitigen Rechnungen der Spielervermittler berechtigt. Die Spielervermittler hätten Leistungen in Form der Beratung bzw. der Vermittlung eines Berufsfußballspielers an den Kläger und nicht an den jeweiligen Berufsfußballspieler erbracht.

Mit Einspruchsentscheidung vom 07. Oktober 2008 half der Beklagte dem Einspruch hinsichtlich der Umsatzsteuer 2001 insoweit ab, als er die Kürzung der Vorsteuer von bisher 191.911,65 DM auf 188.000 DM reduzierte. Im Übrigen wies er den Einspruch als unbegründet zurück. Er führte im Wesentlichen aus, der Kläger könne keinen Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der Spielervermittler geltend machen, da diese ihre Leistungen nicht für den Kläger, sondern für den jeweiligen Berufsfußballspieler erbracht hätten. Leistungsempfänger sei zwar regelmäßig der Auftraggeber oder Besteller einer Leistung. Der Kläger habe jedoch die Existenz von Beratungsverträgen zwischen ihm und den Spielervermittlern nicht substantiiert dargelegt. Nach der Behauptung des Klägers habe er die Spielervermittler beauftragt, einen Spieler für eine bestimmte Spielposition zu finden oder einen bestimmten Spieler von dem Abschluss eines Vertrags mit dem Kläger zu überzeugen. Nach den Zahlungsvereinbarungen und den korrespondierenden Rechnungen seien die Spielervermittler hingegen bei Transfer, Vertragsschlüssen und Vertragsverlängerungen beratend und unterstützend tätig geworden. Der Kläger habe in keinem der streitigen Fälle die Beauftragung des Spielervermittlers nachgewiesen. Dieser Nachweis könne auch nicht durch die Zahlungsvereinbarungen geführt werden. Diese hätten lediglich die Qualität einer verbindlichen Zusage des Klägers, die Vergütung des jeweiligen Spielervermittlers für dessen Leistung im Rahmen von Spielertransfers, Vertragsschlüssen bzw. Vertragsverlängerungen zu übernehmen (Schuldübernahmeerklärung). Hieraus lasse sich nicht zwingend schlussfolgern, der Kläger habe die Spielervermittler mit der entsprechenden Tätigkeit beauftragt, zumal es sich hierbei um Tätigkeiten handele, die typischerweise Gegenstand der zwischen Spielervermittlern und Spielern geschlossenen und in der Fußballbranche üblichen Managementverträge seien. Dies werde durch die vorliegenden Managementverträge dokumentiert. Der behaupteten Beauftragung stehe auch Art. 14 des FIFA Spielervermittler-Reglements entgegen, wonach der lizenzierte Spielervermittler nur die Interessen einer der an einem Transfer beteiligten Partei vertreten dürfe. Auch Verträge zwischen dem Kläger und dem jeweiligen Spielervermittler, die den formellen Anforderungen des Art. 12 FIFA Spielervermittler-Reglement genügten, lägen nicht vor. Soweit der Berufsfußballspieler N 2001 von Rechtsanwalt Spielervermittler I vertreten worden sei, stehe der vom Kläger behaupteten Beauftragung bereits entgegen, dass der Rechtsanwalt sich insoweit wegen Parteiverrats (§ 356 StGB) strafbar gemacht hätte.

Darüber hinaus sei der Vorsteuerabzug auch zu versagen, weil die Rechnungen der Spielervermittler keine ausreichende Leistungsbeschreibung enthielten. Beispielsweise ergebe sich aus der Beschreibung "Beratung und Unterstützung beim Transfer" nicht, ob es sich hierbei um Leistungen im Rahmen von Verhandlungen zu einem Transfervertrag oder zu einem Arbeitsvertrag mit dem Spieler handele. Außerdem sei in dem Fall des Spielers H 2001, der von seinem Vater beraten worden sei, zweifelhaft, ob der Vater diese Leistung im Rahmen seines Unternehmens erbracht habe.

Der Kläger hat am 07. November 2008 Klage erhoben.

Er trägt vor, nicht zu wissen, ob – und wenn ja mit welchem Inhalt – die von Spielervermittlern vertretenen Berufsfußballspieler mit diesen stets einen Managementvertrag abgeschlossen hätten. Auch dem Beklagten hätten nur die zwischen der B.-GmbH und insgesamt sechs Berufsfußballspielern geschlossene Managementverträge vorgelegen. Der Inhalt dieser Verträge sei dem Kläger bis zur Akteneinsicht im Rahmen des Gerichtsverfahrens unbekannt und deshalb für sein Rechtsverhältnis mit diesem Spielervermittler ohne Bedeutung gewesen. Darüber hinaus sei der Kläger aus der Regelung in § 5 dieser Managementverträge zivilrechtlich nicht verpflichtet worden. Hinsichtlich der übrigen 15 Transfers, Vertragsschlüsse bzw. Vertragsverlängerungen sei weder ihm noch dem Beklagten bekannt, ob die insoweit betroffenen Berufsfußballspieler überhaupt einen Managementvertrag mit einem Spielervermittler abgeschlossen hätten. Selbst wenn dies der Fall gewesen sei, sei zumindest der Inhalt solcher Managementverträge weder dem Kläger noch dem Beklagten bekannt. Der Beklagte dürfe insoweit aus der in den Managementverträgen der B.-GmbH enthaltenen Klausel keine Rückschlüsse auf die Vertragsverhältnisse der 15 übrigen Berufsfußballspieler ziehen.

Der Kläger macht außerdem geltend, selbst Leistungsempfänger der von den Spielervermittlern erbrachten Leistungen zu sein. Er habe durch die Zahlungsvereinbarungen mit den Spielervermittlern eigenständige schuldrechtliche Verträge in Form von Maklerverträgen geschlossen. Dabei könnten die Spielervermittler die Interessen beider Parteien (des Klägers und des Berufsfußballspielers) vertreten. Dies sei auch in anderen Bereichen, z.B. bei Immobilienmaklern, anerkannt. So erbringe ein Immobilienmakler, der im Sinne einer Doppeltätigkeit mit beiden zukünftigen Vertragsparteien Maklerverträge abgeschlossen habe, gegenüber beiden Parteien sonstige Leistungen, die getrennt zu beurteilen seien. Bei Anwendung dieser Grundsätze erbrächten die Spielervermittler trotz der möglicherweise zwischen den Spielervermittlern und den Spielern geschlossenen Managementverträge – zumindest auch – Leistungen an den Kläger. Ohne diese Leistungen der Spielervermittler sei es dem Kläger regelmäßig nicht möglich, die gewünschten Spieler unter Vertrag zu nehmen. Soweit eine solche Doppeltätigkeit möglicherweise gegen das FIFA Spielervermittler-Reglement verstoße, habe dies nur verbandsinterne Wirkung und sei zivilrechtlich und steuerrechtlich unbeachtlich. Darüber hinaus könnten die Zahlungsvereinbarungen auch nicht dahingehend verstanden werden, dass es sich um Schuldübernahmeerklärungen handele. Vielmehr würden in den Zahlungsvereinbarungen allein die vorab bereits mündlich zwischen dem Kläger und den Spielervermittlern ausgehandelten vertraglichen Bedingungen schriftlich fixiert. Im Übrigen erfüllten die Rechnungen auch die formalen Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug. Durch die Kennzeichnung der Dienstleistung als "Beratung" und "Unterstützung" und die gleichzeitige namentliche Nennung des jeweils vermittelten Spielers sei leicht und eindeutig feststellbar, worauf sich die abgerechnete Leistung beziehe.

Der Kläger beantragt,

die Umsatzsteuerbescheide 2000 und 2001 jeweils vom 23. Juli 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 07. Oktober 2008 dahingehend zu ändern, dass weitere Vorsteuerbeträge für 2000 in Höhe von 37.222,05 EUR (72.800 DM) sowie für 2001 in Höhe von 96.122,87 EUR (188.000 DM) berücksichtigt werden.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen, hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Beklagte verweist zur Begründung auf seine Einspruchsentscheidung vom 07. Oktober 2008 und trägt ergänzend vor, dem Kläger sei zwar darin zuzustimmen, dass die Regelung in § 5 der Managementverträge der B.-GmbH ihn zivilrechtlich nicht verpflichte. Dies spreche aber nicht dagegen, dass der Kläger die Zahlung anstelle der Berufsfußballspieler geleistet habe. Er führt einschränkend aus, eine Leistungserbringung der Spielervermittler gegenüber dem Kläger und den Spielern könne nicht ausgeschlossen werden. Zumindest sei die Vorsteuer nicht abzugsfähig, soweit ein Teil der von dem Kläger an die Spielervermittler gezahlten Vergütungen auf der Leistungsbeziehung zwischen den Spielervermittlern und den Berufsfußballspielern beruhe. Die Vorsteuer sei insoweit aufzuteilen.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist begründet.

Die angefochtenen Umsatzsteuerbescheide 2000 und 2001 jeweils vom 23. Juli 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 07. Oktober 2008 sind rechtswidrig und verletzen den Kläger in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

Der Beklagte hat die vom Kläger geltend gemachten Vorsteuerbeträge in Höhe von 72.800 DM (Umsatzsteuer 2000) und 188.000 DM (Umsatzsteuer 2001) zu Unrecht nicht zum Abzug zugelassen.

Der Kläger ist gem. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG zum Abzug der Vorsteuer in Höhe von 72.800 DM (Umsatzsteuer 2000) und 188.000 DM (Umsatzsteuer 2001) berechtigt.

Nach der in den Streitjahren geltenden Fassung des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG kann ein Unternehmer die in Rechnungen i. S. des § 14 UStG gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen.

Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt.

1. Die Spielervermittler haben durch die Beratung und Vermittlung beim Transfer bzw. bei der Vertragsverlängerung von Berufsfußballspielern sonstige Leistungen i. S. des § 3 Abs. 9 UStG in Form von Vermittlungsleistungen gegen Entgelt an den Kläger er-bracht.

Zwischen dem Kläger und den Spielervermittlern bestand ein Leistungsaustauschverhältnis i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG, aufgrund dessen der Kläger als Empfänger einer Leistung der Spielervermittler angesehen werden kann. Ein Leistungsaustausch i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG ist gegeben, wenn zwischen einer Leistung und einem erhaltenen Gegenwert ein unmittelbaren Zusammenhang besteht, der sich aus einem zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger bestehenden Rechtsverhältnis ergibt, in dessen Rahmen gegenseitige Leistungen ausgetauscht werden, wobei die Vergütung den Gegenwert für die Leistung bildet (vgl. BFH-Urteile vom 19. November 2009 V R 29/08, BFH/NV 2010, 701; vom 18. Juni 2009 V R 4/08, BFH/NV 2009, 2067 und vom 27. November 2008 V R 8/07, BFHE 223, 520, BStBl II 2009, 397). Der Leistungsempfänger muss identifizierbar sein. Er muss einen Vorteil erhalten, der zu einem Verbrauch im Sinne des gemeinsamen Mehrwertsteuerrechts führt (vgl. dazu EuGH-Urteile vom 18. Dezember 1997 C-384/95, Landboden Agrardienste, Slg. 1997, I-7387, vom 29. Februar 1996 C-215/94, Mohr, Slg. 1996, I-959, BFH-Urteile vom 27. November 2008 V R 8/07, BFHE 223, 520, BStBl II 2009, 397; vom 21. April 2005 V R 11/03, BFHE 211, 50, BStBl II 2007, 63).

a) Zwischen dem Kläger und den Spielervermittlern bestand ein Rechtsverhältnis im o. g. Sinn, aufgrund dessen der Kläger als Empfänger der von den Spielervermittlern erbrachten Vermittlungsleistungen anzusehen ist.

Wer Leistungsempfänger im Sinne des Umsatzsteuerrechts ist, ergibt sich im Allgemeinen aus den dem Leistungsaustausch zugrunde liegenden zivilrechtlichen Rechtsbeziehungen (BFH-Beschluss vom 04. April 2000 V B 186/99, BFH/NV 2000, 1370; BFH-Beschluss vom 13. September 1984 V B 10/84, BFHE 142, 164, BStBl II 1985, 21; BFH-Urteil vom 03. November 1983 V R 56/75, UR 1984, 61). Leistungsempfänger ist danach grundsätzlich derjenige, der aus dem der Leistung zugrunde liegenden Schuldverhältnis als Auftraggeber berechtigt und verpflichtet ist (BFH-Beschluss vom 22. Februar 2008 XI B 189/07, BFH/NV 2008, 830; BFH-Urteile vom 26. November 1987 V R 85/83, BFHE 151, 479, BStBl II 1988, 158; vom 01. Juni 1989 V R 72/84, BFHE 157, 255, BStBl II 1989, 677; vgl. auch Abschn. 15.2. Abs. 16 Satz 2 Umsatzsteueranwendungserlass - UStAE).

Bei Anwendung dieser Grundsätze ist der Kläger Empfänger der von den Spielervermittlern erbrachten Leistungen, weil er aus den den Leistungen zugrunde liegenden Schuldverhältnissen (Vermittlungsmaklerverträge) als Auftraggeber berechtigt und verpflichtet ist.

aa) Der Kläger und die Spielervermittler haben zivilrechtliche Schuldverhältnisse in Form von Vermittlungsmaklerverträgen i. S. des § 652 Abs. 1 Satz 1 2. Alternative BGB abgeschlossen.

Gem. § 652 Abs. 1 Satz 1 2. Alternative BGB ist, wer für die Vermittlung eines Vertrages einen Mäklerlohn verspricht, zur Entrichtung des Lohnes nur verpflichtet, wenn der Vertrag infolge der Vermittlung des Mäklers zustande kommt. Der Abschluss des Vermittlungsmaklervertrags vollzieht sich dabei in der Form eines zeitlich vorangehenden Antrags (§ 145 BGB) und seiner Annahme (§ 146 ff. BGB). Danach ist bei jedem der Beteiligten ein Verhalten erforderlich, das seinen auf Abschluss eines Maklervertrags gerichteten Willen eindeutig erkennen lässt und deshalb als entsprechende Willenserklärung (Antrag, Annahme) gewertet werden kann (Sprau in: Palandt, BGB, § 652 Rn. 3, Roth in: MüKo, BGB, § 652 Rn. 44). Der Maklervertrag ist grundsätzlich formfrei und kann ausdrücklich oder durch schlüssiges Verhalten, also konkludent, abgeschlossen werden (BGH-Urteile vom 25. September 1985 IVa ZR 22/84, BFHZ 95, 393; vom 25. Mai 1983 IVa ZR 26/82, NJW 1984, 232). Im Bereich der Immobilienmakler werden die Anforderungen an einen konkludenten Vertragsschluss von der Rechtsprechung deutlich abgesenkt, wenn der Kunde den Makler von sich aus mit der Suche nach bestimmten Objekten betraut ("Suchauftrag"). Darin liegt regelmäßig ein Antrag des Kunden nach § 145 BGB (OLG Koblenz Urteil vom 14. Mai 1996 5 U 1099/95, NJW-RR 1997, 693; OLG Köln Urteil vom 27. August 1987, 10 U 11/87, NJW-RR 1987, 1529). Ein Antrag auf Abschluss eines Maklervertrags liegt – zumindest wenn der Kunde schlüssig seine Bereitschaft zur Zahlung einer Maklerprovision erklärt – auch dann vor, wenn z. B. ein Immobilienmakler nicht nach außen hin suchend tätig werden soll, sondern nur Objekte aus "seinem Bestand" nachweisen soll (Roth in: MüKo, BGB, § 652 Rn. 53; BGH-Urteil vom 22. September 2005 III ZR 393/04, NJW 2005, 3779). An die Annahme des Antrags stellt die Rechtsprechung keine hohen Anforderungen. So reicht bei einem Suchauftrag für die Annahme ein interner Vermerk des Maklers über den Eingang des Suchauftrags aus. Jedenfalls bei der Vermittlung gewerbsmäßiger Geschäftsräume soll ein Zugang der Annahme nach § 151 Satz 1 BGB nicht erforderlich sein (BGH-Urteil vom 10. Juli 1985 IVa ZR 15/84, NJW 1986, 50; Roth in: MüKo, BGB § 652 Rn. 53). Der Vergütungsanspruch des Maklers entsteht, wenn er die geschuldete Vermittlungsleistung erbracht hat und aufgrund dessen der Hauptvertrag zwischen seinem Kunden und dessen Vertragspartner geschlossen wurde. Nach der Rechtsprechung liegt eine Vermittlung vor, wenn der Makler bewusst und aktiv auf die Willensentschließung des Vertragspartners des Auftragsgebers einwirkt, um dessen Bereitschaft zum Abschluss des beabsichtigten (Haupt-)Vertrags zu fördern (BGH-Urteil vom 2. Juni 1976 VII ZR 101/75, NJW 1976, 1844; BGH-Beschluss vom 17. April 1994 III ZR 182/96, NRW-RR 1997, 884). Hinsichtlich des Vergütungsanspruchs ist eine ausdrückliche Vereinbarung nicht notwendig. Es genügt, wenn für den Auftraggeber nach den allgemeinen Regeln der Rechtsgeschäftslehre ersichtlich ist, dass er eine Provision zahlen soll (Roth in: MüKo, BGB, § 652 Rn. 199). Insoweit bestimmt § 653 Abs. 1 BGB, dass ein Mäklerlohn als stillschweigend vereinbart gilt, wenn die dem Mäkler übertragene Leistung den Umständen nach nur gegen eine Vergütung zu erwarten ist.

Bei Anwendung dieser Grundsätze – denen der erkennende Senat folgt – haben der Kläger und die Spielervermittler Maklerverträge i. S. des § 652 Abs. 1 Satz 1 2. Alternative BGB abgeschlossen. Soweit der Beklagte geltend macht, der Kläger habe die Existenz von Verträgen bzw. die Beauftragung der Spielervermittler nicht nachgewiesen, folgt der erkennende Senat dem nicht.

In der Rechtsprechung wird der Vertrag zwischen Spielervermittler und Fußballverein als Maklervertrag i. S. des § 652 Abs. 1 Satz 1 2. Alternative BGB eingeordnet (OLG Celle vom 16. Januar 2003 11 U 157/02, SpuRt 2004, 67). Nach der freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung des Gerichts haben der Kläger und der jeweilige Spielervermittler bereits im Rahmen der (mündlichen) Kontaktaufnahme einen solchen Maklervertrag geschlossen. Nach dem unbestrittenem Vortrag des Klägers nahm dieser zunächst (mündlich) Kontakt mit dem jeweiligen Spielervermittler auf und fragte nach, ob dieser allgemein einen Spieler für eine bestimmte Spielposition finden oder einen speziellen Spieler davon überzeugen könnte, zu den Vertragskonditionen des Klägers einen Arbeitsvertrag mit dem Kläger zu schließen bzw. zu verlängern. In dieser Kontaktaufnahme liegt ein Antrag des Klägers zum Abschluss eines Maklervertrags. Soweit der Spielervermittler einen Spieler für eine bestimmte Position finden sollte, erteilte der Kläger dem Spielervermittler einen "Suchauftrag". Soweit der Spielervermittler einen bereits von ihm betreuten Spieler überzeugen sollte, einen Arbeitsvertrag mit dem Kläger zu schließen oder zu verlängern, sollte der Spielervermittler einen Spieler "aus seinem Bestand" vermitteln. In beiden Fällen war der Antrag zum Abschluss eines Maklervertrags inhaltlich hinreichend bestimmt. Entweder bezog er sich auf einen konkreten Spieler, der seinen Arbeitsvertrag mit dem Kläger verlängern bzw. einen neuen Arbeitsvertrag abschließen sollte, oder er war auf die Besetzung einer konkreten Spielerposition in der Mannschaft des Klägers und damit letztendlich auch auf den Abschluss eines Arbeitsvertrags gerichtet. In sämtlichen Fällen erklärte der Kläger – zumindest schlüssig – seine Bereitschaft zur Zahlung der Provision. Denn die dem Spielervermittler übertragene Leistung war den Umständen nach nur gegen Entgelt zu erwarten. Diesen Antrag nahm der Spielervermittler an. Eine ausdrückliche Erklärung des Spielervermittlers, den Antrag des Klägers auf Abschluss eines Vermittlungsmaklervertrags anzunehmen, war gem. § 151 Satz 1 BGB nicht erforderlich.

Der jeweilige Spielervermittler erbrachte im Streitfall auch die dem Kläger gegenüber geschuldete Vermittlungsleistung. Das OLG Dresden führt hinsichtlich der Vermittlungsleistung eines Spielervermittlers aus, dass dieser nicht nur den Kontakt herstellt, sondern auch hilft, die Vorstellung der Parteien (Verein und Profifußballspieler) über die Höhe von Leistung und Gegenleistung in Einklang zu bringen (Urteil vom 18. Dezember 2002 11 U 332/02, SpuRt 2004, 257). Insgesamt bestand die Vermittlungsleistung der Spielervermittler darin, dass sie den jeweiligen Spieler davon überzeugten, zu den Vertragskonditionen des Klägers in die Profimannschaft des Klägers zu wechseln und einen neuen Arbeitsvertrag abzuschließen bzw. in der Profimannschaft des Klägers zu bleiben und den bisherigen Arbeitsvertrag zu verlängern. Mit Abschluss des Arbeitsvertrags hatte der Spielervermittler die Vermittlungsleistung erbracht und sein Provisionsanspruch (Mäklerlohn) gegenüber dem Kläger war entstanden.

Im Streitfall haben der Kläger und der jeweilige Spielervermittler auch eine ausdrückliche Vereinbarung über die konkrete Höhe des Provisionsanspruchs getroffen. Dass die Vermittlungsleistung des Spielervermittlers entgeltlich erfolgen sollte, galt zwischen den Vertragsparteien bereits im Rahmen des (mündlichen) Vertragsschlusses als – zumindest schlüssig – vereinbart. Anschließend wurde die Höhe der Provision mit der schriftlichen Zahlungsvereinbarung konkretisiert. Nach Abschluss des Arbeitsvertrags legten der Kläger und der jeweilige Spielervermittler im Rahmen der schriftlichen Zahlungsvereinbarungen die genaue Höhe des "Vermittlungshonorars" des Spielervermittlers fest. Dieses "Vermittlungshonorar" wurde "für die Beratung und die Unterstützung beim Transfer oder bei der Vertragsverlängerung des Spielers X" vereinbart.

Dem Vorbringen des Beklagten, aus diesen Formulierungen ergebe sich, dass kein Vertrag zwischen dem Kläger und dem jeweiligen Spielervermittler geschlossen worden sei, kann der erkennende Senat nicht folgen. Vielmehr wird nach Ansicht des erkennenden Senats durch diese Formulierungen der mündlich abgeschlossene Vermittlungsmaklervertrag gerade schriftlich bestätigt und der Provisionsanspruch betragsmäßig konkretisiert. Die Zahlungsvereinbarung nimmt ausdrücklich Bezug auf die vom jeweiligen Spielervermittler erbrachte Vermittlungsleistung und den jeweils vermittelten namentlich genannten Spieler. Durch die Formulierung "Beratung und Unterstützung" wird die vom jeweiligen Spielervermittler erbrachte Leistung zutreffend beschrieben.

bb) Entgegen der Ansicht des Beklagten folgt auch daraus, dass die von den Spielervermittlern erbrachte Vermittlungsleistung möglicherweise bereits Gegenstand der zwischen den Spielervermittlern und den Berufsfußballspielern geschlossenen Managementverträge ist, nicht, dass zwischen den Spielervermittlern und dem Kläger keine Leistungen ausgetauscht worden sind. Selbst wenn die Spielervermittler insoweit eine treuwidrige Doppeltätigkeit ausgeübt haben sollten, wäre dies jedenfalls steuerrechtlich unerheblich.

aaa) Gem. § 654 BGB ist der Anspruch auf den Mäklerlohn ausgeschlossen, wenn der Mäkler dem Inhalt des Vertrags zuwider auch für den anderen Teil tätig gewesen ist.

Ein Doppeltätigkeit ist allerdings nur dann treuwidrig, wenn sie entweder als solche unzulässig ist oder der Makler die damit verbundenen besonderen Pflichten der Unparteilichkeit verletzt (Sprau in: Palandt, BGB, § 654 Rn. 4; Roth in: MüKo, BGB, § 654 Rn. 8 ff.). Grundsätzlich ist eine Doppeltätigkeit, solange keine entgegenstehenden Vereinbarungen getroffen wurden, erlaubt (BGH-Urteil vom 18. Mai 1973 IV ZR 21/72, BFHZ 61, 17; BGH-Beschluss vom 26. März 1998 III ZR 206/97, NJW-RR 1998, 992). Beim Immobilienkauf ist nach der Rechtsprechung des BGH eine Doppeltätigkeit im Sinne einer Vermittlungstätigkeit für beide Auftraggeber jedenfalls dann - abgesehen von einem konkreten Interessenkonflikt im Einzelfall - nicht vertragswidrig, wenn sie dem Makler von beiden Vertragspartnern gestattet oder der Doppelauftrag wenigstens für die jeweils andere Auftragsgeberseite eindeutig erkennbar oder absehbar ist (BGH-Beschluss vom 26. März 1998 III ZR 206/97, NJW-RR 1998, 992, BGH-Urteile vom 11. November 1999, III ZR 160/98, NJW-RR 2000, 430; vom 08. Juni 2000, III ZR 186/99, NJW 2000, 3067).

Nach diesen Grundsätzen – die nach Ansicht des erkennenden Senats auf die Vermittlung von Berufsfußballspielern übertragbar sind – dürften die Spielervermittler eine zivilrechtlich erlaubte Doppeltätigkeit ausgeübt haben und ihr Provisionsanspruch nicht verwirkt sein. Der erkennende Senat geht davon aus, dass der Kläger und die Berufsfußballspieler die Abläufe im Spielertransfer kannten und damit die Doppeltätigkeit der Spielervermittler gebilligt haben dürften. Auch wenn der Kläger – wie er vorträgt – die genauen Vereinbarungen zwischen den Berufsfußballspielern und den Spielervermittlern nicht gekannt haben sollte, wusste er zumindest, welcher Spielervermittler für welchen Spieler tätig war. Denn er wandte sich im Hinblick auf angestrebte Vereinswechsel oder Vertragsverlängerungen jeweils direkt an den für den jeweiligen Spieler tätigen Spielervermittler. Auch die Spieler mussten damit rechnen, dass die Spielervermittler eine Maklervereinbarung mit dem Kläger abschließen würden.

bbb) Letztendlich kann jedoch dahinstehen, ob die Spielervermittler eine treuwidrige Doppeltätigkeit i. S. des § 654 BGB ausgeübt haben, denn diese wäre jedenfalls steuerrechtlich unerheblich.

Gem. § 41 Abs. 1 Satz 1 AO ist für die Besteuerung unerheblich, dass ein Rechtsgeschäft unwirksam ist, soweit und solange die Beteiligten das wirtschaftliche Ergebnis dieses Rechtsgeschäfts gleichwohl bestehen lassen.

Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt. Selbst wenn die Spielervermittler eine treuwidrige Doppeltätigkeit ausgeübt haben sollten und der Kläger deshalb zivilrechtlich nicht zur Zahlung des Mäklerlohns verpflichtet gewesen wäre, haben der Kläger und die Spielervermittler jedenfalls das wirtschaftliche Ergebnis der Vermittlungsmaklerverträge bestehen lassen. Der Kläger und die Spielervermittler gingen davon aus, dass der Kläger diesen die Vermittlungsprovision für den Transfer bzw. die Vertragsverlängerung schuldete. Der Kläger hat diese auch tatsächlich an die Spielervermittler gezahlt und auch nicht wieder zurückgefordert.

cc) Soweit der Beklagte geltend macht, der Annahme eines Leistungsaustausches zwischen dem Kläger und den Spielervermittlern stehe auch das FIFA Spielervermittler-Reglement entgegen, gilt Folgendes:

Soweit der Kläger ab dem 01. März 2001 Verträge mit lizenzierten Spielervermittlern geschlossen hat, spricht zwar Einiges dafür, dass ein solcher Verstoß vorliegt, weil die Spielervermittler nach Art. 14 des FIFA Spielervermittler-Reglements verpflichtet sind, im Rahmen eines Transfers nur die Interessen einer beteiligten Partei zu vertreten.

Ein solcher Verstoß – wie auch ein Verstoß gegen das Schriftformerfordernis des Art. 12 Abs. 1 des FIFA Spielervermittler-Reglements – hätte jedoch allenfalls verbandsinterne Wirkung, aber keine Auswirkung auf die zivilrechtliche Wirksamkeit der Vermittlungsmaklerverträge. Für die steuerrechtliche Würdigung bleibt – entsprechend dem Rechtsgedanken des § 41 Abs. 1 Satz 1 AO – maßgeblich, dass der Kläger und die Spielervermittler das wirtschaftliche Ergebnis der Vermittlungsmaklerverträge bestehen gelassen haben.

dd) Dem Beklagten kann auch nicht dahingehend gefolgt werden, einem Leistungsaustauschverhältnis zwischen dem Kläger und dem als Rechtsanwalt tätigen Spielervermittler Dr. Theodor Bauer, stehe entgegen, dass dieser dann einen strafbaren Parteiverrat i. S. des § 356 StGB begangen habe.

Gem. § 356 Abs. 1 StGB begeht ein Anwalt, welcher bei den ihm in seiner Eigenschaft anvertrauten Angelegenheiten in derselben Rechtssache beiden Parteien durch Rat oder Beistand pflichtwidrig dient, einen strafbaren Parteiverrat.

Im Streitfall kann jedoch dahinstehen, ob der Rechtsanwalt durch seine Tätigkeit als Spielervermittler einen Parteiverrat i. S. des § 356 Abs. 1 StGB begangen hat. Dies wäre jedenfalls gem. § 40 AO für die Besteuerung unerheblich.

Nach dieser Norm ist für die Besteuerung unerheblich, ob ein Verhalten, das den Tatbestand eines Steuergesetzes ganz oder zum Teil erfüllt, gegen ein gesetzliches Gebot oder Verbot verstößt. Wenn die Voraussetzungen des § 40 AO vorliegen, ist die Besteuerung wertneutral durchzuführen und auch Wirkungen, die den Tatbeständen zugunsten des Steuerpflichtigen zukommen, treten ohne Rücksicht auf die Verwerflichkeit ein (BFH-Urteil vom 07. November 1989 VII R 115/87, BFHE 159, 238, BStBl II 1990, 251).

Danach kommt es im Streitfall nicht darauf an, ob der Rechtsanwalt einen strafbaren Parteiverrat begangen hat. Selbst wenn dies der Fall wäre, wäre die Besteuerung wertneutral durchzuführen und das zwischen dem Kläger und dem Rechtsanwalt begründete Leistungsaustauschverhältnis steuerlich anzuerkennen.

b) Die von dem Kläger an die Spielervermittler gezahlten Vergütungen sind auch in vollem Umfang Gegenleistung für die von den Spielervermittlern empfangenen Vermittlungsleistungen. Sie stehen in unmittelbarem Zusammenhang mit einem konkreten eigenen (wirtschaftlichen) Vorteil, den der Kläger von den Spielervermittlern erhalten hat. Damit sind die vom Kläger geleisteten Zahlungen in vollem Umfang gem. § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG das Entgelt für die an ihn erbrachten Vermittlungsleistungen. Es handelt es sich weder ganz noch teilweise um ein Entgelt von dritter Seite i. S. des § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG für möglicherweise an die Berufsfußballspieler erbrachte Vermittlungsleistungen. Insoweit kann dahinstehen, ob zwischen den Berufsfußballspielern und den Spielervermittlern – möglicherweise aufgrund von Managementverträgen – ebenfalls ein Rechtsverhältnis bestand, aufgrund dessen die Spieler für die Vertragsverlängerung bzw. den Vereinswechsel eine Vergütung schuldeten. Jedenfalls gehört die vom Kläger gezahlte Vermittlungsprovision nicht zum Entgelt für eine Leistung des jeweiligen Spielervermittlers an den Berufsfußballspieler. Der Kläger hat durch die Zahlung der Vermittlungsprovision in voller Höhe die eigene Verbindlichkeit gegenüber dem Spielervermittler aus dem Vermittlungsmaklervertrag getilgt und keine Schuld des jeweiligen Berufsfußballspielers gegenüber dem Spielervermittler beglichen.

Bemessungsgrundlage für Lieferungen und sonstige Leistungen eines Unternehmers ist nach § 10 Abs. 1 Satz 1 UStG das Entgelt. Entgelt ist alles, was der Leistungsempfänger aufwendet, um die Leistung zu erhalten, jedoch abzüglich der Umsatzsteuer (§ 10 Abs. 1 Satz 2 UStG). Gem. § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG gehört zum Entgelt auch, was ein anderer als der Leistungsempfänger dem Unternehmer für die Leistung gewährt.

Diese Regelung beruht auf Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der in den Streitjahren geltenden Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuer 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG). Danach ist bei Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen Besteuerungsgrundlage alles, was den Wert der Gegenleistung bildet, die der Lieferer oder Dienstleister für diese Umsätze vom Abnehmer oder Dienstleistungsempfänger oder von einem Dritten erhält oder erhalten soll.

Trotz der in diesen Regelungen vorhandenen Formulierungsunterschiede ist eine Zahlung grundsätzlich (nur) dann Entgelt/Gegenleistung für eine bestimmte Leistung, wenn sie "für die Leistung" bzw. "für diese Umsätze" gewährt wird bzw. der Leistende sie hierfür erhält (BFH-Urteil vom 19. Oktober 2001 V R 75/98, BFH/NV 2002, 547). Die Einordnung von Entgeltzahlungen an den Leistenden entweder als Entgelt im Rahmen eines Leistungsaustauschs zwischen Leistendem und Zahlendem oder aber als Entgelt eines Dritten, der außerhalb des Leistungsaustausches zwischen Leistendem und einem (anderem) Leistungsempfänger steht, richtet sich u.a. nach der Interessenlage des Zahlenden. Besteht sein Interesse vornehmlich darin, die Leistung an den (anderen) Leistungsempfänger (und nicht an sich selbst) zu fördern bzw. sicherzustellen, liegt ein Entgelt von dritter Seite gem. § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG vor. Allerdings hat der BFH entschieden, dass die Vorschrift des § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG in der Regel nur dann zum Zuge kommt, wenn ein unmittelbarer Leistungsaustausch zwischen dem Leistenden und dem Zahlenden zu verneinen ist (BFH-Urteil vom 20. Februar 1992 V R 107/87, BFHE 167, 567, BStBl II 1992, 705; ebenso Tehler in: Reiß/Kraeusel/Langer, UStG, § 10 Rn. 223; Radeisen in: Birkenfeld, UStG, § 118 Rn. 21).

Bei Anwendung dieser Grundsätze ergibt sich im Streitfall, dass die vom Kläger an die Spielervermittler gezahlte Vermittlungsprovision kein Entgelt von dritter Seite im Hinblick auf möglicherweise zwischen den Spielervermittlern und den Spielern bestehende Rechtsverhältnisse, sondern in vollem Umfang gem. § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG das Entgelt für die von den Spielervermittlern an den Kläger erbrachten Vermittlungsleistungen ist. Denn es besteht ein unmittelbarer Leistungsaustausch zwischen dem Leistenden (hier: den Spielervermittlern) und dem Zahlenden (hier: dem Kläger). Nach Ansicht des erkennenden Senats liegen auch keine Anhaltspunkte dafür vor, dass eine Abweichung vom Regelfall vorliegt und der Kläger trotz dieses bestehenden Leistungsaustauschverhältnisses ein Entgelt von dritter Seite auf möglicherweise zwischen den Spielern und den Spielervermittlern bestehende Rechtsverhältnisse erbracht hat. Insoweit kann dahinstehen, ob zwischen den Berufsfußballspieler und den Spielervermittlern schuldrechtliche Rechtsverhältnisse bestanden, aufgrund derer die Spieler zur Zahlung einer Vermittlungsprovision verpflichtet waren. Jedenfalls hat der Kläger die Vermittlungsprovision an die Spielervermittler nicht gezahlt, um die Vermittlungsleistung an die Berufsfußballspieler zu bewirken. Die Zahlung der Vermittlungsprovision steht vielmehr nur in einem unmittelbaren Zusammenhang mit dem eigenen wirtschaftlichen Vorteil, den der Kläger durch die von den Spielervermittlern erbrachten Leistungen erhalten hat. Der Kläger beauftragte die Spielervermittler, um geeignete Berufsfußballspieler für seine Bundesligamannschaft zu verpflichten. Er hatte ein Interesse daran, eine seinen Vorstellungen entsprechende Mannschaft zusammenzustellen, von der er sich entsprechenden sportlichen Erfolg versprach. Dass die Spielervermittler nicht nur ihm, sondern auch den Spielern gegenüber eine Vermittlungsleistung erbracht haben, mag dem Kläger zwar bewusst gewesen sein. Dies stellte sich aus seiner Sicht aber nur als notwendige Folge eines Spielertransfers oder einer Vertragsverlängerung dar und war nicht von ihm bezweckt. Das einzige Interesse des Klägers lag darin, seine eigene aufgrund der Zahlungsvereinbarungen betragsmäßig konkretisierte Schuld gegenüber den Spielervermittlern in vollem Umfang zu erfüllen.

c) Dem Beklagten kann auch nicht darin gefolgt werden, dass es sich bei der Zahlung der Vermittlungsprovision um ein Entgelt im Zusammenhang mit der Leistung der Spielervermittler an die Berufsfußballspieler handele, weil der Kläger und die Spielervermittlern im Rahmen der Zahlungsvereinbarungen Schuldübernahmeverträge geschlossen hätten.

Zwar werden Zahlungen durch einen Dritten aufgrund eines Schuldübernahmevertrags, die dem Leistenden im Wege des abgekürzten Zahlungsweges unmittelbar zufließen, als Entgelt gem. § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG für die Leistung des Leistenden an den Leistungsempfänger angesehen (vgl. Tehler in: Reiß/Krausel/Langer, UStG, § 10 Rn. 222).

Der Kläger und die Spielervermittler haben im Streitfall aber keine Schuldübernahmeverträge i. S. des § 414 BGB geschlossen.

Gem. § 414 BGB kann eine Schuld von einem Dritten durch Vertrag mit dem Gläubiger in der Weise übernommen werden, dass der Dritte an die Stelle des bisherigen Schuldner tritt.

Die Voraussetzungen dieser Norm sind im Streitfall nicht erfüllt. Die zwischen dem Kläger und den Spielervermittlern geschlossenen Zahlungsvereinbarungen enthalten keine Anhaltspunkte dafür, dass der Kläger eine Schuld des jeweils namentlich genannten Berufsfußballspielers gegenüber dem Spielervermittler übernehmen wollte. Keine der Zahlungsvereinbarungen enthält einen Hinweis auf einen eventuell dem jeweiligen Spielervermittler gegenüber dem Berufsfußballspieler zustehenden Provisionsanspruch. Es kann auch nicht davon ausgegangen werden, dass der Kläger die möglicherweise zwischen den Spielern und den Spielervermittlern abgeschlossen Managementverträge im Detail kannte. Selbst wenn sich aus diesen ein Provisionsanspruch der Spielervermittler gegenüber den Spielern ergab, waren dem Kläger zumindest die Höhe und andere Einzelheiten nicht bekannt. Sämtliche Zahlungsvereinbarungen enthalten nur die Vereinbarung, dass der Kläger dem jeweiligen Spielervermittler für die Beratung und Unterstützung beim Transfer bzw. bei der Vertragsverlängerung ein Vermittlungshonorar in einer bestimmten Höhe schuldet. Insoweit handelt es sich bei den Zahlungsvereinbarungen um die schriftliche Fixierung der zwischen dem Kläger und den Spielervermittlern geschlossenen Maklerverträge. Mit den Zahlungsvereinbarungen wurde allein die Entstehung des Provisionsanspruchs gegenüber dem Kläger aufgrund des erfolgreichen Vertragsschlusses zwischen Kläger und Spieler bestätigt und dessen genaue Höhe konkretisiert.

2. Die Spielervermittler haben ihre Vermittlungsleistungen für das Unternehmen des Klägers ausgeführt.

Unternehmer ist gem. § 2 Abs. 1 UStG, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Dabei umfasst das Unternehmen die gesamte gewerbliche und berufliche Tätigkeit des Unternehmers.

Auch Vereine können als Unternehmer i. S. des § 2 Abs. 1 UStG tätig werden. Insbesondere gehört der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb i. S. des § 14 AO zum unternehmerischen Bereich, mit der Folge, dass die Ausgangsleistungen grundsätzlich steuerpflichtig sind und hinsichtlich der Eingangsleistungen ein Vorsteuerabzug zu gewähren ist (BFH-Urteil vom 20. Dezember 1984 V R 25/76, BFHE 142, 524, BStBl II 1985, 176).

Die Profifußballabteilung des Klägers gehört – wie zwischen den Beteiligten zu Recht unstreitig ist – zu seinem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb i. S. des § 14 AO und der Kläger hat die Eingangsleistungen der Spielervermittler seiner Profifußballabteilung zugeordnet.

3. Die Spielervermittler haben die sonstigen Leistungen gegenüber dem Kläger auch als Unternehmer ausgeführt.

Insoweit ist nicht nur erforderlich, dass der Leistende Unternehmer ist, sondern – über den Gesetzeswortlaut hinaus – auch, dass er die Leistung im Rahmen des Unternehmens erbringt (Stadie in: Rau/Dürrwächter, UStG, § 15 Rn. 102).

Unternehmer ist gem. § 2 Abs. 1 UStG, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Dabei umfasst das Unternehmen die gesamte gewerbliche und berufliche Tätigkeit des Unternehmers. Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen.

a) Soweit der Kläger den Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der von der FIFA lizenzierten Spielervermittlern und aus der Rechnung des als Rechtsanwalt tätigen Spielervermittlers begehrt, ist deren Unternehmereigenschaft und die Erbringung der Vermittlungsleistungen im Rahmen ihres jeweiligen Unternehmens zwischen den Beteiligten zu Recht nicht im Streit.

b) Aber auch soweit der Kläger den Vorsteuerabzug aus der Rechnung des Spielervermittlers G., der hauptberuflich als selbständiger Handelsvertreter tätig ist und seinen Sohn als Berufsfußballspieler an den Kläger vermittelt hat, geltend macht, hat dieser die Vermittlungsleistung als Unternehmer im Rahmen seines Unternehmens erbracht.

Spielervermittler G. betreibt als selbständiger Handelsvertreter ein Unternehmen i. S. des § 2 Abs. 1 UStG. Auch die von ihm an den Kläger erbrachte Vermittlungsleistung ist dieser unternehmerischen Tätigkeit zuzuordnen.

Nach der Rechtsprechung des BFH kann ein Unternehmer eine Tätigkeit, die mit seiner sonstigen unternehmerischen Tätigkeit in einem sachlichen Zusammenhang steht, seiner unternehmerischen Sphäre zurechnen, auch wenn sie für sich genommen nicht nachhaltig ist. Dabei ist der Begriff des sachlichen Zusammenhangs weit zu verstehen. So hat der BFH bei von einem Gastwirt durchgeführten Neuwagengeschäften einen sachlichen Zusammenhang für möglich gehalten, weil es sich in beiden Fällen um eine Ein- und Verkaufstätigkeit im Einzelhandel gehandelt habe. (BFH-Urteil vom 07. September 1995 V R 25/94, BFHE 178, 490, BStBl II 1996, 109).

Nach diesen Grundsätzen ist auch die seinen Sohn betreffende Vermittlungstätigkeit dem Unternehmen des Spielervermittlers G. zuzuordnen. Zwischen der Tätigkeit als selbständiger Handelsvertreter und der Vermittlungsleistung an den Kläger besteht ein sachlicher Zusammenhang. Hierfür reicht es aus, dass Spielervermittler G. sowohl im Rahmen seiner sonstigen unternehmerischen Tätigkeit als selbständiger Handelsvertreter als auch bei der hier zu beurteilenden Tätigkeit hinsichtlich der Betreuung seines Sohnes Vermittlungsleistungen erbringt. Es kommt deshalb nicht darauf an, ob seine Tätigkeit als Spielerberater für sich genommen als nachhaltige Tätigkeit zu beurteilen ist. Dadurch dass er die dem Kläger ausgestellte Rechnung unter der Bezeichnung "Handelsvertretung G." ausgestellt und die Leistung der Umsatzsteuer unterworfen hat, hat er auch zum Ausdruck gebracht, dass er sie im Rahmen seines bereits bestehenden Unternehmens erbracht hat.

4. Schließlich erfüllen die Rechnungen der Spielervermittler auch in formeller Hinsicht die Anforderungen, die an zum Vorsteuerabzug berechtigende Rechnungen i. S. des § 14 UStG zu stellen sind.

Nach der Rechtsprechung des BFH zu den Anforderungen an eine nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG zum Vorsteuerabzug berechtigende Rechnung i. S. des § 14 UStG muss die Rechnung Angaben tatsächlicher Art enthalten, welche die Identifizierung der abgerechneten Leistung ermöglicht. Der Aufwand der Identifizierung der Leistung muss dahingehend begrenzt sein, dass die Rechnungsangaben eine eindeutige und leicht nachprüfbare Feststellung der Leistung ermöglichen, über die abgerechnet worden ist. Was zu Erfüllung dieser Voraussetzungen erforderlich ist, richtet sich nach den Umständen des Einzelfalls (BFH-Beschluss vom 14. Oktober 2002 V B 9/02, BFH/NV 2003, 213 m.w.N.).

Bei Anwendung dieser Grundsätze genügen die dem Kläger vorliegenden Rechnungen diesen Anforderungen. Die nach dem Sinn und Zweck von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG erforderliche eindeutige und leicht nachvollziehbare Identifizierung der Eingangsleistung ist durch die Leistungsbeschreibungen "Beratung und Unterstützung beim Transfer des Spielers A", "Beratung und Vermittlung des Spielers B", "Mitwirkung bei dem Vertragsabschluss zwischen dem Spieler C und dem Bundesligaverein", "Transfer-Provision Spieler D", "Beratung und Unterstützung bei der Vertragsverlängerung von Spieler E" und "Honorar für die Vertragsverlängerung des Spielers F" gewährleistet. Eine mehrfache Abrechnung der damit verbundenen Leistungen (in einer anderen Rechnung) wird durch diese Leistungsbeschreibungen ausgeschlossen. Jede Leistungsbeschreibung nimmt konkret Bezug auf den Transfer bzw. die Vertragsverlängerung eines namentlich benannten Profifußballspielers. Soweit der Beklagte vorträgt, die Leistungsbeschreibungen reichten nicht aus, weil nicht erkennbar sei, ob es sich um Leistungen im Rahmen der Verhandlungen zu einem Transfervertrag oder zu einem Arbeitsvertrag mit dem Spieler handele, steht dies nach Überzeugung des erkennenden Senats einem Vorsteuerabzug nicht entgegen. Im Rahmen eines Transfers eines Berufsfußballspielers von einem Verein zu einem anderen mag es zum Abschluss mehrerer insoweit notwendiger Verträge kommen. Gleichwohl handelt es sich wirtschaftlich um einen einheitlichen Vorgang, der mit der genannten Leistungsbeschreibung hinreichend klar und eindeutig beschrieben worden ist.

Es ergeben sich folgende Berechnungen der Umsatzsteuer:

Umsatzsteuer 2000

Festgesetzte Umsatzsteuer bisher: 2.005.134,39 EUR

Zusätzliche Vorsteuerbeträge: 37.222,05 EUR (= 72.800 DM)

Festgesetzte Umsatzsteuer lt. Urteil: 1.967.912,34 EUR

Umsatzsteuer 2001

Festgesetzte Umsatzsteuer bisher: 2.811.071,51 EUR

Zusätzliche Vorsteuerbeträge: 96.122,87 EUR (= 188.000 DM)

Festgesetzte Umsatzsteuer lt. Urteil: 2.714.948,64 EUR

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren war im Hinblick auf die Schwierigkeit der zu entscheidenden Rechtsfrage für den Kläger notwendig (§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO).

Die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO. Es erscheint grundsätzlich klärungsbedürftig, wie die von Spielervermittlern erbrachten Leistungen umsatzsteuerlich einzuordnen sind.