Für die Zuordnung von Sicherheiten eines Kommanditisten zum notwendigen passiven Sonderbetriebsvermögen bei einer KG für Verbindlichkeiten einer GmbH, die in wirtschaftlicher Verbindung zur KG steht, an der aber nur die KG, nicht jedoch der Gesellschafter beteiligt ist, kommt es - wie bei der Zurechnung von Wirtschaftsgütern zum aktiven Sonderbetriebsvermögen - maßgebend auf den Veranlassungszusammenhang an (Weiterentwicklung der Rechtsprechung, vgl. BFH, Urt. v. 24.07.1990 - VIII R 226/84, BFH/NV 1991, 588).
Der BFH hält es in Weiterentwicklung seiner bisherigen Rechtsprechung für sachgerecht, bei der Zuordnung zum notwendigen passiven Sonderbetriebsvermögen generell, also auch in Fällen der Übernahme von Bürgschaften für Verbindlichkeiten Dritter, auf die wirtschaftliche Veranlassung abzustellen. Aufwendungen eines Mitunternehmers aus einer Inanspruchnahme aus gewährten Sicherheiten sind danach nicht mehr nur dann anzuerkennen, wenn sie für Verbindlichkeiten der Personengesellschaft gegenüber Dritten oder aufgrund eines wirtschaftlichen Zusammenhangs mit Wirtschaftsgütern des aktiven Sonderbetriebsvermögens geleistet werden (so aber BFH-Urteil in BFH/NV 1991, 588).
Allerdings kann der erforderliche Veranlassungszusammenhang nur dann bejaht werden, wenn die Sicherheitsbestellung ausschließlich und eindeutig durch die Beteiligung an der Personengesellschaft veranlasst ist und der Steuerpflichtige dies erforderlichenfalls nachweist.
Im Rahmen der zur Feststellung des Veranlassungszusammenhangs notwendigen Gesamtwürdigung sind die berührten Interessenbereiche eingehend zu untersuchen, im Streitfall also, ob der an der GmbH nicht beteiligte Kläger überhaupt ein privates Interesse an der Gewährung der Sicherheiten haben konnte oder ob - wie der Kläger geltend macht - entsprechend einem bereits vor Gründung der GmbH mit dem weiteren Gesellschafter der KG vereinbarten "Rettungskonzept" für die KG die Übernahme der Eventualverbindlichkeiten allein aus der Beteiligung des Klägers an der KG erklärbar ist.
Besondere Bedeutung kommt in diesem Zusammenhang der Frage zu, inwieweit die Sicherheiten zu markt- bzw. fremdüblichen Bedingungen gewährt worden sind (vgl. BFH, Urt. v. 19.10.2000 - IV R 73/99, BStBl II 2001, 335). Der BFH hat mehrfach in nicht markt- bzw. fremdüblichen Darlehensbedingungen ein gewichtiges Indiz für die Stärkung der Beteiligung der Gesellschafter an der Besitzpersonengesellschaft und damit für die Zugehörigkeit von Darlehen zum Sonderbetriebsvermögen II des Gesellschafters bei der Besitzpersonengesellschaft gesehen.
Entsprechendes gilt nach Ansicht des BFH für den wirtschaftlich vergleichbaren Fall der Übernahme von Bürgschaften zu nicht drittüblichen Bedingungen (unentgeltlich und ohne Risikoprämie), die die Vermögens- und Ertragslage der Betriebsgesellschaft verbessern soll (vgl. BFH, Urt. v. 10.11.1994 - IV R 15/93, BStBl II 1995, 452, und BStBl II 1993, 864, wonach bei marktüblichen und austauschbaren Darlehen kein Sonderbetriebsvermögen II anzunehmen sei; BStBl II 2001, 335, m.w.N.). Auch spreche der Umstand, dass nur mit Hilfe der Sicherheiten des Klägers im Ergebnis die Warenlieferungen der KG an die GmbH möglich wurden, für einen entsprechenden Veranlassungszusammenhang. Die erforderlichen Sachverhaltsfeststellungen obliegen dem FG im zweiten Rechtsgang.
Quelle: BFH - Urteil vom 27.06.06