Zurechnung von Einkünften bei „doppelter Treuhand“

Wem sind Einkünfte bei einer „doppelten Treuhand“ zuzurechnen? Der BFH hat das für eine Vermögensverwaltung geklärt, die Pensionsverpflichtungen von Unternehmen absichert. Demnach kann auch nachdem ein Sicherungsfall eingetreten ist, ein Treuhandverhältnis steuerrechtlich anzuerkennen sein. Für eine steuerliche Treuhand ist die Weisungsbefugnis des Treugebers gegenüber dem Treuhänder entscheidend.

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in seiner Entscheidung vom 04.05.2022 (I R 19/18) dazu Stellung genommen, wie Einkünfte bei einer doppelten Treuhand zuzurechnen sind.

Sachverhalt im Besprechungsfall

Der eingetragene Verein V hat den in seiner Satzung verankerten Zweck, „das ihm zu treuen Händen übertragene Treuhandvermögen der AG und deutscher Konzerngesellschaften zu halten und zu verwalten“. 

Das Treuhandvermögen wird als derjenige Teil des Vermögens der Unternehmen definiert, der zur Sicherung von Pensionsverpflichtungen der Unternehmen gegenüber versorgungsberechtigten Personen (insbesondere Mitarbeitern und deren Hinterbliebenen aus Pensionszusagen) dient und dem Verein zu diesem Zweck übertragen wurde. 

Zwischen dem Verein und der AG wurde schließlich eine Verwaltungstreuhand vereinbart, wobei der Verein keine Erwerbsinteressen verfolgte und unentgeltlich arbeitete.

In der Folge erklärte die AG die Dividendeneinnahmen als Einkünfte aus Kapitalvermögen und kürzte diese gem. § 8b Abs. 5 KStG, was das Finanzamt nicht akzeptierte. Einspruch und Klage hiergegen blieben erfolglos, der BFH sah dies anders.

Entscheidung im Besprechungsfall

Die Besteuerung der Dividenden setzt voraus, dass jene Einnahmen dem Verein steuerrechtlich zuzurechnen sind. Grundsätzlich sind Wirtschaftsgüter dem zivilrechtlichen Eigentümer oder Inhaber der Wirtschaftsgüter zuzurechnen. 

Abweichend davon sind bei Treuhandverhältnissen die Wirtschaftsgüter dem Treugeber zuzurechnen. Dies setzt im konkreten Einzelfall ein steuerrechtlich anzuerkennendes Treuhandverhältnis voraus. Das war in Bezug auf die Aktien der Fall.

Die Voraussetzungen für ein Treuhandverhältnis sind weder im Zivilrecht noch für das Steuerrecht gesetzlich bestimmt. Der Treugeber muss das Treuhandverhältnis beherrschen, und zwar nicht nur nach den mit dem Treuhänder getroffenen Absprachen, sondern auch bei deren tatsächlichem Vollzug. 

Wesentliches und im Grundsatz unverzichtbares Merkmal einer solchen Beherrschung ist eine Weisungsbefugnis des Treugebers und damit korrespondierend die Weisungsgebundenheit des Treuhänders in Bezug auf die Behandlung des Treuguts. 

Zudem muss der Treugeber berechtigt sein, jederzeit die Rückgabe des Treuguts zu verlangen, wobei die Vereinbarung einer angemessenen Kündigungsfrist unschädlich ist. 

Die Vereinbarung eines Treuhandentgelts ist nicht notwendige Bedingung, kann aber ein Anzeichen für das Vorliegen eines Treuhandverhältnisses sein. Schließlich kommt bei der Frage nach der Durchführung einer Treuhandvereinbarung der bilanziellen Behandlung des Treuguts eine indizielle Bedeutung zu.

Der BFH legt den zwischen der AG und dem Verein geschlossenen Treuhandvertrag so aus, dass eine Weisungsbefugnis der AG als Treugeber und eine Weisungsgebundenheit des Vereins als Treuhänder in Bezug auf die Behandlung des Treuguts (Kapitalvermögen) besteht. 

Der Vertrag sei so auszulegen, dass der Verein als Treuhänder ausschließlich für Rechnungen der AG als Treugeberin handelt und damit verbunden ein Rückforderungsrecht der AG besteht. 

Der Ansatz der Dividenden und sonstigen Kapitalforderungen als Einkünfte des Vereins aus Kapitalvermögen kommt deswegen nicht in Betracht, da jene Einnahmen dem Verein steuerrechtlich nicht zuzurechnen sind. Der BFH gab daher der Klage statt.

Praxishinweis: Der BFH hat mit dieser Entscheidung seine Grundsätze zur Besteuerung einer doppelten Treuhand weiterentwickelt: Bei einer solchen kann auch nach Eintritt des Sicherungsfalls ein steuerrechtlich anzuerkennendes Treuhandverhältnis i.S.d. § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 AO vorliegen. 

 

Darüber hinaus hat der BFH auch Voraussetzungen einer steuerlichen Treuhand definiert: Entscheidend ist demnach die Weisungsbefugnis des Treugebers gegenüber dem Treuhänder bezüglich des Treuguts.

BFH, Urt. v. 04.05.2022 - I R 19/18

Axel Scholz, RA und StB, FA für Steuerrecht

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