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Sonderausgaben: Vererbte Steuernachzahlung abzugsfähig?

Kann ein Erbe Nachzahlungen bei der Kirchensteuer als eigene Sonderausgaben absetzen? Der BFH hat dies zuletzt bejaht. Voraussetzung ist allerdings, dass der Steuerpflichtige tatsächlich und endgültig wirtschaftlich belastet ist und keine Betriebsausgaben oder Werbungskosten vorliegen. Die insoweit abweichende Bewertung eines Spendenabzugs ist nicht auf die Kirchensteuer übertragbar.

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in einer aktuellen Entscheidung dazu Stellung genommen, ob ein Erbe Zahlungen auf offene Kirchensteuern des Erblassers als eigene Sonderausgaben geltend machen kann. Der Entscheidung lag folgender Sachverhalt zugrunde.

Der Erblasser hatte sein Unternehmen gut ein Jahr vor dem Erbfall veräußert. Nach dem Erbfall wurde der ausstehende Restkaufpreis für das Unternehmen in einer Summe an die drei Erben gezahlt. Aufgrund des von den Erben erklärten Veräußerungsgewinns wurden Einkommensteuerfestsetzungen des Erblassers posthum geändert, was im Ergebnis zu einer Kirchensteuerschuld des Erblassers führte. Diese wurde durch die Erben beglichen. Eine Miterbin forderte im Einspruchsverfahren bezüglich ihres Einkommensteuerbescheids des betreffenden Jahres, dass ein Drittel der Kirchensteuernachzahlung als Sonderausgaben angerechnet wird. Das Finanzamt lehnte dies ab, das Finanzgericht und der BFH gaben der Miterbin jedoch Recht.

Voraussetzungen für den Sonderausgabenabzug

Als Sonderausgaben können nach ständiger Rechtsprechung des BFH lediglich solche Ausgaben angesetzt werden, durch die der Steuerpflichtige tatsächlich und endgültig wirtschaftlich belastet ist. Dies gilt allerdings nur dann, wenn die Ausgaben weder Betriebsausgaben oder Werbungskosten sind noch wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden.

Kirchensteuernachzahlung für den Erblasser gilt als Sonderausgabe

Gemäß BFH waren die von der Miterbin für den Erblasser gezahlten Kirchensteuern keine Betriebsausgabe oder Werbungskosten. Daraus folgert der BFH, dass die gezahlten Kirchensteuern nach dem eindeutigen Wortlaut des § 10 Abs. 1 Nr. 4 EStG als Sonderausgabe abziehbar sind.

Ferner sieht der BFH auch keinen Grund für eine teleologische Reduktion des § 10 EStG. Denn eine solche Reduktion hält der BFH wegen der wirtschaftlichen Belastung der Miterbin durch die Kirchensteuernachzahlung nicht für angemessen. Die eigene wirtschaftliche Belastung der Erben folgt aus § 1922 Abs. 1 BGB. Denn mit dem Tod des Erblassers ging sein Vermögen als Ganzes auf seine Erben über. Nach § 1967 Abs. 1 BGB haften die Erben für die Nachlassverbindlichkeiten, so dass sie mit dem Erbfall in die steuerschuldrechtliche Position des Erblassers eingetreten sind und selbst Steuerschuldner hinsichtlich der vom Erblasser hinterlassenen Steuerrückstände wurden.

Da im Streitfall weder Nachlassverwaltung angeordnet noch das Nachlassinsolvenzverfahren eröffnet worden ist, den Erben zudem weder die Dürftigkeitseinrede (§ 1990 BGB) noch die Einrede der Überbeschwerung (§ 1992 BGB) zusteht, haften die Erben für die Kirchensteuer als Nachlassverbindlichkeit unbeschränkt, also nicht nur mit dem Nachlass, sondern auch mit ihrem eigenen Vermögen. Dies gilt insbesondere für die betreffende Miterbin.

Auch keine parallele Würdigung wie beim Spendenabzug

Der BFH würdigt die Zahlung der Kirchensteuerverbindlichkeit für den Erblasser anders als einen verbleibenden Spendenvortrag des Erblassers. Zum Spendenvortrag hatte der BFH geurteilt, dass dieser nicht von den Erben geltend gemacht werden kann. Denn die Zuwendungsentscheidung beim Spendenabzug ist als höchstpersönlicher Umstand einzuordnen und daher nicht auf den Kirchensteuerabzug übertragbar.

Der Spendenabzug setzt neben der tatsächlichen Zahlung der „Zuwendungen“ eine besondere Widmung der Leistung zu einem bestimmten Zweck voraus. An dieser besonderen Widmung fehlt es beim Kirchensteuerabzug aber gerade. Zudem hat die Miterbin die Kirchensteuer selbst gezahlt – im Gegensatz zur Sachlage im betreffenden Streitfall bezüglich des Spendenvortrags – und ist damit selbst tatsächlich sowie wirtschaftlich belastet.

Behandlung von Kirchensteuererstattungen

Diese Grundsätze überträgt der BFH auch auf Erstattungen überzahlter Kirchensteuer des Erblassers: Solche Erstattungen sind auf eigene Zahlungen des Erben anzurechnen und vermindern dessen Sonderausgabenabzug entsprechend.

Praxishinweis

Der BFH hat mit seiner Entscheidung für Klarheit und Rechtssicherheit gesorgt: Die für den Erblasser gezahlte Kirchensteuer kann von den Erben als eigene Sonderausgaben geltend gemacht werden, wenn sie diese selber zahlen und damit wirtschaftlich belastet sind. Die Unterscheidung vom Spendenvortrag des Erblassers überzeugt: Hierbei trifft der Erblasser eine bewusste Entscheidung und Widmung für die Zahlung der Zuwendungen, während die Kirchensteuer aufgrund der Kirchenzugehörigkeit von Gesetzes wegen entsteht.

BFH, Urt. v. 21.07.2016 - X R 43/13

Quelle: RA und StB Axel Scholz, FA für Steuerrecht und FA für Handels- und Gesellschaftsrecht

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