Anwendungsregelungen zu den MoPeG-Änderungen

Kurz vor dem Jahreswechsel hatte der Gesetzgeber einige steuerliche Änderungen aus dem im Vermittlungsverfahren befindlichen Wachstumschancengesetz in das bereits laufende Gesetzgebungsverfahren zum Kreditzweitmarktförderungsgesetz verschoben.

Dazu gehörten auch die Anpassungen der AO im Hinblick auf das sog. MoPeG. Mit den Änderungen des AEAO nimmt die Verwaltung nun zeitnah ausführlich Stellung im BMF-Schreiben vom 29.12.2023 - IV D 1-S 0062/23/10005:001.

Anpassungen an das MoPeG

Durch das MoPeG vom 10.08.2021 (BGBl. I Satz 3436) wird das Recht der GbR mit Wirkung ab 01 01.2024 konsolidiert und am Leitbild einer auf gewisse Dauer angelegten, mit eigenen Rechten und Pflichten ausgestatteten Personengesellschaft ausgerichtet.

Die GbR wird dabei nunmehr als Grundform aller rechtsfähigen Personen(handels)gesellschaften ausgestaltet und das Recht der Personengesellschaft angepasst. Die GbR kann entweder selbst Rechte erwerben und Verbindlichkeiten eingehen, wenn sie nach dem gemeinsamen Willen der Gesellschafter am Rechtsverkehr teilnehmen soll (rechtsfähige Gesellschaft), oder sie kann den Gesellschaftern zur Ausgestaltung ihres Rechtsverhältnisses untereinander dienen (nicht rechtsfähige Gesellschaft).

Durch Art. 23 des Kreditzweitmarktförderungsgesetzes vom 29.12.2023, BGBl. I Nr. 411, wurden zahlreiche Bestimmungen der AO an die Rechtslage nach Inkrafttreten des MoPeG am 01.01.2024 angepasst. Die von den Rechtsänderungen betroffenen Regelungen des Anwendungserlasses zur AEAO hat die Verwaltung nun ebenfalls mit Wirkung ab 01.01.2024 angepasst.

Hinzuweisen ist insbesondere auf folgende Punkte:

Personenvereinigungen, § 14a AO

Personenvereinigungen i.S.d. neuen § 14a AO sind teilweise rechtsfähig. Betroffen sind Personenzusammenschlüsse ohne Rechtspersönlichkeit zur Verfolgung eines gesetzlich zulässigen Zwecks. Personenvereinigungen mit Rechtspersönlichkeit (z.B. AG, GmbH, eingetragener Verein) sind keine Personenvereinigungen i.S.d. § 14a AO. Die Verwaltung weist zudem darauf hin, dass die Aufzählung rechtsfähiger und nicht rechtsfähiger Personenvereinigungen in § 14a Abs. 2 und 3 AO nicht abschließend ist.

Ausländische Gesellschaften, § 14b AO

Der Anpassung an das MoPeG dient auch der neue § 14b AO. Soweit eine Körperschaft mit Sitz im Ausland und Ort der Geschäftsleitung im Inland nach den Steuergesetzen selbst Steuerschuldner ist, soll sie ungeachtet ihrer zivilrechtlichen Einordnung in Deutschland selbst Inhaltsadressat von diesbezüglichen Verwaltungsakten sein. Betroffen sind nach dem Verwaltungserlass insbesondere Limiteds mit Sitz in Großbritannien und Ort der Geschäftsleitung in Deutschland. Schuldet eine solche Limited Körperschaft- oder Umsatzsteuer, ist die Steuer ihr gegenüber (als Inhaltsadressat) festzusetzen und zu vollstrecken.

Gesetzliche Vertreter, § 34 AO

Die gesetzlichen Vertreter natürlicher und juristischer Personen sowie rechtsfähiger Personenvereinigungen, die Geschäftsführer von Vermögensmassen (§ 34 Abs. 1 AO), die Mitglieder, Gesellschafter oder Gemeinschafter einer nicht rechtsfähigen Personenvereinigung (§ 34 Abs. 2 AO) sowie die Vermögensverwalter im Rahmen ihrer Verwaltungsbefugnis (§ 34 Abs. 3 AO) treten in ein unmittelbares Pflichtenverhältnis zur Finanzbehörde. Sie haben alle Pflichten zu erfüllen, die den von ihnen Vertretenen auferlegt sind. Dazu gehören z.B. die Buchführungs-, Erklärungs-, Mitwirkungs- oder Auskunftspflichten (§§ 140 ff., 90, 93 AO), die Verpflichtung, Steuern zu zahlen, und die Vollstreckung in dieses Vermögen zu dulden (§ 77 AO).

Zurechnung, § 39 AO

Aus dem MoPeG soll sich keine Änderung an der ertragsteuerlichen Behandlung von Personengesellschaften ergeben. § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO ist zu diesem Zweck wie folgt geändert worden: "Wirtschaftsgüter, die mehreren zur gesamten Hand oder einer rechtsfähigen Personengesellschaft zustehen, werden den Beteiligten oder Gesellschaftern anteilig zugerechnet, soweit eine getrennte Zurechnung für die Besteuerung erforderlich ist. Rechtsfähige Personengesellschaften gelten für Zwecke der Ertragsbesteuerung als Gesamthand und deren Vermögen als Gesamthandsvermögen."

Ergänzend führt der Erlass aus, dass für die anteilige Zurechnung von Wirtschaftsgütern, die mehreren zivilrechtlich zur gesamten Hand (z.B. bei Erbengemeinschaften) oder einer rechtsfähigen Personen(handels)gesellschaft zustehen (§ 39 Abs. 2 Nr. 2 AO), die jeweiligen Steuergesetze sowie die allgemeinen gesetzlichen und vertraglichen Regelungen maßgebend sind. Eine Ermittlung der Anteile erfolgt nur, soweit eine getrennte Zurechnung für die Besteuerung erforderlich ist.

Bekanntgabe der einheitlichen und gesonderten Feststellung, § 183 AO

Bilden die Feststellungsbeteiligten eine rechtsfähige Personenvereinigung, sind alle Verwaltungsakte und Mitteilungen, die nach der AO und den Steuergesetzen mit der gesonderten und einheitlichen Feststellung zusammenhängen, der rechtsfähigen Personenvereinigung bekannt zu geben (§ 183 Abs. 1 Satz 1 AO).

Es handelt sich hierbei um eine gesetzliche Bekanntgabe-Vertretung. Sie gilt nicht nur für erstmalige oder geänderte Feststellungsbescheide, sondern auch für Einspruchsentscheidungen, Abrechnungsbescheide und andere Verwaltungsakte und Mitteilungen. Bei der Bekanntgabe an die rechtsfähige Personenvereinigung ist darauf hinzuweisen, dass diese mit Wirkung für und gegen alle Feststellungsbeteiligten erfolgt (§ 183 Abs. 1 Satz 2 AO).

Die in § 183 Abs. 1 AO gesetzlich vorgesehene Vereinfachung darf zudem nicht so weit gehen, dass die Feststellungsbeteiligten in ihren Rechten eingeschränkt werden. Ausnahmen gelten deshalb u.a., wenn die Personenvereinigung steuerlich vollbeendet ist oder wenn zwischen den Feststellungsbeteiligten ernstliche Meinungsverschiedenheiten bestehen.

Einspruchsbefugnis, § 352 AO

Im Zusammenhang mit dem MoPeG ist auch die Einspruchsbefugnis (352 AO) ab 2024 neu geregelt worden: Bei rechtsfähigen Personenvereinigungen ist grundsätzlich allein die Personenvereinigung einspruchsbefugt und nicht mehr wie bisher der zur Vertretung berufene Geschäftsführer. Die Regelungen des § 352 AO zur Einspruchsbefugnis bei gesonderten und einheitlichen Feststellungsbescheiden gelten unabhängig von der Art der in die Feststellung einbezogenen Besteuerungsgrundlagen.