Wann greift die Steuerbefreiung bei der Übertragung des Familienheims? Der BFH hat entschieden, dass die Erbschaftsteuerbefreiung für den erbenden Ehegatten oder Lebenspartner rückwirkend entfällt, wenn das Eigentum innerhalb von zehn Jahren unentgeltlich weiterübertragen wird. Das gilt auch dann, wenn die Immobilie aufgrund eines lebenslangen Wohnrechts weiterhin vom Erben selbst genutzt wird.
Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in einer aktuellen Entscheidung dazu Stellung genommen, inwiefern die Erbschaftsteuerbefreiung für ein Familienwohnheim verloren geht, wenn das Eigentum an der Immobilie aufgegeben wird.
Sachverhalt im Besprechungsfall
Die A ist Alleinerbin ihres verstorbenen Ehemannes (E). Zum Nachlass gehört u.a. ein hälftiger Miteigentumsanteil an einem Einfamilienhaus, welches E bis zu seinem Tod zusammen mit A bewohnt hatte und das A seitdem alleine bewohnt.
Das Finanzamt (FA) gewährte zunächst die Steuerbefreiung für den Erwerb des Miteigentumsanteils am Einfamilienhaus. Im Jahr nach dem Erbfall übertrug A das Einfamilienhaus unentgeltlich unter Vorbehalt eines lebenslangen Nießbrauchs auf ihre Tochter (T) und blieb weiterhin in dem Einfamilienhaus wohnen. Daraufhin erließ das FA einen Änderungsbescheid und versagte die Steuerbefreiung für den Erwerb des Miteigentumsanteils von E durch A rückwirkend. Einspruch und Klage blieben erfolglos, der BFH bestätigte dies.
Voraussetzungen der Steuerbefreiung für das Familienwohnheim
Die Steuerbefreiung für das genutzte Familienwohnheim fällt mit Wirkung für die Vergangenheit weg, wenn der Erwerber das Familienheim innerhalb von zehn Jahren nach dem Erwerb nicht mehr zu Wohnzwecken selbst nutzt, es sei denn, er ist aus zwingenden Gründen an einer Selbstnutzung zu eigenen Wohnzwecken gehindert (sog. Nachversteuerungstatbestand).
Dieser Nachversteuerungstatbestand greift ebenfalls in Fällen, in welchen ein Erwerber das Familienheim zwar weiterhin bewohnt, das Eigentum daran aber innerhalb der genannten Frist auf einen Dritten übertragen hat.
Für den BFH ist eine solche Auslegung im Wortlaut gem. § 13 Abs. 1 Nr. 4b ErbStG angelegt. Zudem entspricht dieses Ergebnis auch dem Sinn und Zweck der Vorschrift, die Steuerbefreiung rückwirkend entfallen zu lassen, wenn der überlebende Ehegatte oder Lebenspartner das Eigentum oder Miteigentum an dem Familienheim innerhalb von zehn Jahren nach dem Erwerb aufgibt.
Die teleologischen, historischen und systematischen Auslegungen sprechen also dafür, dass die Steuerbefreiung für das Familienheim wegfällt, wenn der überlebende Ehegatte oder Lebenspartner innerhalb von zehn Jahren nach dem Erwerb zwar die Selbstnutzung zu Wohnzwecken fortsetzt, das Eigentum oder Miteigentum am Familienheim jedoch aufgibt.
Nach der Vorstellung des Gesetzgebers soll § 13 Abs. 1 Nr. 4b ErbStG die Substanz des begünstigten Immobilienvermögens innerhalb der ehelichen oder partnerschaftlichen Lebensgemeinschaft erhalten. Schutzgut der Befreiungsnorm stellt demnach nicht nur der gemeinsame familiäre Lebensraum dar.
Die Steuerbefreiung soll vielmehr auch dazu beitragen, dass ein Grundvermögen als Teil der ehelichen oder partnerschaftlichen Lebens- und Wirtschaftsgemeinschaft erhalten werden kann. Die Bildung von Wohneigentum durch die Familie soll gefördert werden, indem der Eigentumsübergang innerhalb der Familie nicht der Erbschaftsteuer unterworfen wird.
Der Gesetzgeber wertete dementsprechend einen Verkauf des Familienheims durch den Erwerber als „schädlich“. Stattdessen wird nach dieser Regelung das familiäre Wohnen begünstigt, und zwar nicht als Mieter oder Nießbraucher, sondern als Eigentümer oder Miteigentümer des Familienheims.
Die Steuerbefreiung ist auch dann nicht weiter zu gewähren, wenn der überlebende Ehegatte oder Lebenspartner das Eigentum oder Miteigentum am Familienheim innerhalb von zehn Jahren nach dem Erwerb unentgeltlich auf einen Dritten überträgt, die Nutzung zu eigenen Wohnzwecken aber aufgrund eines dinglichen oder obligatorischen Nutzungsrechts fortsetzt.
Eine Unterscheidung zwischen entgeltlicher und unentgeltlicher Übertragung ist gem. § 13 Abs. 1 Nr. 4b Satz 5 ErbStG nicht angelegt. Des Weiteren führt der Umstand, dass bei einer unentgeltlichen Übertragung kein Entgelt fließt, aus dem die „Nachsteuer“ entrichtet werden kann, zu keiner anderen Beurteilung. Denn nach dem Willen des Gesetzgebers sind auch andere Fälle, in denen keine Mittel für die Steuerzahlung anfallen, von der Begünstigung ausgenommen.
So soll die Steuerbefreiung rückwirkend entfallen, wenn das Familienheim längere Zeit leer steht. Auch bleibt dem Erwerber die Befreiung stets versagt, wenn ein Dritter, ggf. auch ein Familienangehöriger, das Familienheim aufgrund eines Nutzungsrechts zu eigenen Wohnzwecken nutzt.
Die Steuerbefreiung entfällt ebenfalls, wenn die Übertragung auf Kinder erfolgt, welche selbst von Todes wegen gem. § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG begünstigt hätten erwerben können. Der Erwerb durch Ehegatten oder Lebenspartner auf der einen und Kinder auf der anderen Seite ist unter unterschiedlichen Voraussetzungen zu begünstigen.
Diese Auslegung vermeidet, dass vergleichbare Sachverhalte ohne sachlichen Grund unterschiedlich besteuert werden. Wäre § 13 Abs. 1 Nr. 4b Satz 5 ErbStG nicht einschlägig, wenn der überlebende Ehegatte oder Lebenspartner das von Todes wegen erworbene Eigentum oder Miteigentum am Familienheim kurze Zeit nach dem Erwerb auf einen Dritten überträgt, die Nutzung zu eigenen Wohnzwecken aber z.B. aufgrund eines vorbehaltenen Nießbrauchs fortsetzt, so bliebe der Erwerb des überlebenden Ehegatten oder Lebenspartners steuerfrei, obwohl sich der Sachverhalt nach der Übertragung nicht von anderen Fällen unterscheidet, in denen die Steuerbefreiung nicht bewilligt wird.
Diese Auslegung führt zu einer restriktiven Anwendung der Steuerbefreiung für das Familienheim. Bei einer solchen Anwendung unterliegt sie keinen verfassungsrechtlichen Bedenken.
Entscheidung im Besprechungsfall
Nach diesen Grundsätzen ist die gewährte Steuerbefreiung für den Erwerb des Miteigentumsanteils am Einfamilienhaus gem. § 13 Abs. 1 Nr. 4b Satz 5 ErbStG rückwirkend entfallen. Die A hat das Haus innerhalb von zehn Jahren nach dem Erwerb von E schenkweise auf T übertragen. Die Aufgabe des Eigentums erfüllt den Nachversteuerungstatbestand. Auch, dass A die Nutzung des Einfamilienhauses zu eigenen Wohnzwecken aufgrund des Nießbrauchs aufrechterhalten hat, ändert hieran nichts.
Praxishinweis
Die Entscheidung des BFH hat für Klarheit gesorgt: Die Steuerbefreiung für den Erwerb eines Familienheims durch den überlebenden Ehegatten oder Lebenspartner entfällt rückwirkend, wenn der Erwerber das Eigentum an dem Familienheim innerhalb von zehn Jahren nach dem Erwerb auf einen Dritten überträgt.
Dies gilt unabhängig davon, ob er die Selbstnutzung zu Wohnzwecken aufgrund eines lebenslangen Nießbrauchs fortsetzt. Der BFH bezeichnet seine eigene Auslegung als restriktiv, glaubt aber, dass dies im Einklang mit der Vorstellung des Gesetzgebers steht. Es bleibt daher abzuwarten, ob der Gesetzgeber dies ebenso sieht oder das Gesetz dementsprechend ändern wird.
BFH, Urt. v. 11.07.2019 - II R 38/16
Quelle: RA und StB Axel Scholz, FA für Steuerrecht und FA für Handels- und Gesellschaftsrecht