Wann liegt eine Betriebsaufgabe vor? Und was sind die Folgen für die Bilanzierung bei Gesellschafterdarlehen im Fall von Personengesellschaften? Nach dem BFH ist auch bei einer gewerblich geprägten KG die Teilwertabschreibung einer wertlosen Darlehensforderung vor der Vollbeendigung möglich, wenn wegen einer Betriebsaufgabe die Grundsätze der korrespondierenden Bilanzierung nicht mehr greifen.
Der Bundesfinanzhof (BFH) hat mit seiner Entscheidung vom 12.06.2025 (IV R 28/22) die Grundsätze zur Gewinnermittlung im Sonderbetriebsvermögen im Rahmen einer Betriebsaufgabe weiterentwickelt.
Sachverhalt im Besprechungsfall
Die Klägerin, eine GmbH & Co. KG (K), war alleinige Kommanditistin der L-KG (L). Nachdem die Komplementärin als Gesellschafterin der L ausschied, wuchs das Vermögen der K an.
Zeitgleich meldete die L den Betrieb bei der Stadt B ab. Das Erlöschen der L wurde im Handelsregister eingetragen.
Etwa zwei Jahre später wurde dem Finanzamt (FA) das Ausscheiden der K mitgeteilt. Die K hatte eine Darlehensforderung gegenüber der L, welche in ihrer Sonderbilanz ausgewiesen wurde.
Mit dem FA entstand Streit darüber, ob die L einen Aufgabeverlust sowie im Sonderbetriebsvermögen einen Verlust der Forderung anzusetzen hatte. Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab.
Der BFH sah dies teilweise anders und verwies den Rechtsstreit zur anderweitigen Verhandlung zurück an das FG.
Begründung im Besprechungsfall
Gegenstand des Aufgabegewinnanteils eines Kommanditisten ist nicht nur der Teil des negativen Kapitalkontos, der auf ausgleichsfähige Verluste zurückzuführen ist, sondern sind auch die vom Kapitalkonto abgesetzten und lediglich verrechenbaren Verluste.
Der Aufgabegewinn, der sich aus der Auflösung des negativen Kapitalkontos ergibt, fällt spätestens bei Beendigung der Betriebsaufgabe an. Auf den Zeitpunkt der Vollbeendigung der KG kommt es hingegen nicht an.
Folglich ist das negative Kapitalkonto der K auf den Zeitpunkt der Betriebsaufgabe aufzulösen und der sich daraus ergebende Ertrag als Aufgabegewinn zu erfassen.
Dieser Aufgabegewinnanteil ist anschließend mit den verrechenbaren Verlusten von K zu verrechnen.
Die nach der Betriebsaufgabe entstandenen Verluste der L sind allein der Komplementärin und nicht der K zuzurechnen, weil bei Aufstellung der Bilanz ein Ausgleich des negativen Kapitalkontos mit künftigen Gewinnanteilen des Kommanditisten nicht mehr möglich ist. Die verbleibenden verrechenbaren Verluste betragen jeweils 0 €.
Auch wenn feststeht, dass eine Darlehensforderung im Sonderbetriebsvermögen wertlos ist, folgt aus ihrer Behandlung als Eigenkapital, dass eine Wertberichtigung während des Bestehens der Gesellschaft regelmäßig nicht möglich ist.
Vielmehr wird dieser Verlust grundsätzlich erst im Zeitpunkt der Beendigung der Mitunternehmerstellung, also beim Ausscheiden des Gesellschafters oder bei Beendigung der Gesellschaft realisiert. Dies gilt nach Ansicht des BFH auch bei gewerblich geprägten Personengesellschaften.
Weil das FG keine Feststellungen dazu getroffen hatte, ob und ggf. in welchem Umfang und in welchem Streitjahr die als Sonderbetriebsverluste geltend gemachten Aufwendungen zu berücksichtigen sind, verwies der BFH den Rechtsstreit zurück.
Praxishinweis
Der BFH hat klargestellt, dass auch bei einer gewerblich geprägten KG die Teilwertabschreibung einer wertlosen Darlehensforderung gegen die KG vor deren Vollbeendigung möglich ist, wenn wegen einer Betriebsaufgabe der KG die Grundsätze korrespondierender Bilanzierung nicht mehr eingreifen.
BFH, Urt. v. 12.06.2025 - IV R 28/22
