Wann entsteht die Umsatzsteuer, wenn die Steuer bei einer nachträglichen Rechnungsberichtigung erstmals unzutreffend oder unberechtigt ausgewiesen worden ist? Das BMF hat hierzu mit einem Anwendungsschreiben jetzt neue Vorgaben für die Finanzverwaltung gemacht und den Umsatzsteuer-Anwendungserlass (UStAE) geändert. Das aktuelle Schreiben des Ministeriums ist in allen offenen Fällen anzuwenden.
Nach § 14c UStG schuldet derjenige, der in einer Rechnung Umsatzsteuer entweder in unzutreffender Höhe (sog. unrichtiger Ausweis) oder zu Unrecht (sog. unberechtigter Ausweis) angibt, die unrichtig ausgewiesene Steuer. Diese Mehrsteuer kann nur durch eine Rechnungsberichtigung rückgängig gemacht werden. Dabei unterscheidet das Gesetz danach, ob
- das Finanzamt der Rechnungsberichtigung zustimmen muss (beim unberechtigten Ausweis) oder
- eine solche Zustimmung entbehrlich ist (beim unrichtigen Ausweis).
Es stellt sich sowohl beim unrichtigen als auch beim unberechtigten Ausweis die Frage, wann die Steuer entsteht und folglich vom Rechnungsaussteller geschuldet wird sowie ans Finanzamt abgeführt werden muss. Diese Problematik erläutert das BMF-Schreiben vom 02.04.2015.
Zeitpunkt der Entstehung der Umsatzsteuer nach § 14c UStG
Die Umsatzsteuer entsteht beim unrichtigen Steuerausweis (§ 14c Abs. 1 UStG) grundsätzlich in dem Zeitpunkt, in dem sie für die Lieferung oder sonstige Leistung nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a oder b UStG entsteht, spätestens jedoch im Zeitpunkt der Ausgabe der Rechnung. Dies gilt auch in dem Fall, dass die Rechnung in einem späteren als dem Voranmeldungszeitraum der Leistungserbringung/Vereinnahmung des Entgelts gestellt wird.
Sonderregelung für Nachberechnungsfälle
Das Schreiben hält aber insbesondere in sog. Nachberechnungsfällen, also dann, wenn eine bereits erstellte Rechnung berichtigt wird und ein unrichtiger Ausweis von Umsatzsteuer in diesem Berichtigungsdokument erstmals erfolgt, eine Ausnahme von den eben dargestellten Grundsätzen für angebracht.
Das BMF hält es für nicht praktikabel, den Zeitpunkt der Steuerentstehung immer mit dem Zeitpunkt der Leistungserbringung gleichzusetzen. Zudem legt es den Wortlaut des § 13 Abs. 1 Nr. 3 UStG richtlinienkonform dahingehend aus, dass eine nach § 14c Abs. 1 UStG geschuldete Mehrsteuer nicht vor Ablauf des Voranmeldungszeitraums entsteht, in dem die Rechnung, in der ein überhöhter Steuerbetrag ausgewiesen wird, erteilt worden ist.
Nichtbeanstandungs- und Anwendungsregelung
Nach dem Schreiben ist allerdings regelmäßig davon auszugehen, dass der betroffene Unternehmer einen Mehrbetrag, der nach § 14c Abs. 1 Satz 1 UStG geschuldet wird, nicht erkannt hat. Aus Vereinfachungsgründen wird es von der Finanzverwaltung daher nicht beanstandet, wenn der Unternehmer den Mehrbetrag zusammen mit der für die Leistung geschuldeten Steuer anmeldet. Dies gilt auch, wenn die Rechnung erst in einem späteren Voranmeldungszeitraum erteilt wird.
Diese Grundsätze sind in allen noch offenen Fällen anzuwenden. Entsprechend ist der Umsatzsteuer-Anwendungserlass (UStAE) geändert worden.
Praxishinweis
Das Schreiben des BMF klärt einen bisherigen Streitpunkt, nämlich wann die Steuer bei einer Steuerschuld nach § 14c UStG entsteht, wenn die Leistung erbracht ist und nachträglich die Rechnung berichtigt und dabei eine unzutreffende oder unberechtigte Steuer erstmals ausgewiesen wird. Insoweit hat das Schreiben eine pragmatische Lösung gefunden, indem die Mehrsteuer zusammen mit der für die Leistung tatsächlich geschuldeten Steuer abgeführt wird. Dies ist zu begrüßen, weil das Schreiben zu Recht davon ausgeht, dass ein unzutreffender Steuerausweis meist unbewusst erfolgt und daher die Mehrsteuer in der Regel mit der tatsächlich geschuldeten Steuer angemeldet und abgeführt wird.
BMF-Schreiben v. 02.04.2015 -IV D 2 - S-7270/12/10001
Quelle: Rechtsanwalt und Steuerberater Axel Scholz